გადაწყვეტილება №26383/2/2025
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№26383/2/2025
05 თებერვალი 2026
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 29.01.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 25.12.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №26383/2/2025).
დავის საგანი:
შემოსავლების სამსახურის 10.09.2025 წლის №19914 ბრძანების აღსრულების შედეგები.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 8.10.2025 წლის №001-210 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 10.12.2025 წლის №27220 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 346 707.1 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 212 359.75
დღგ - 72 776.33
საშემოსავლო გადასახადი - 139 583.42
ჯარიმა - 103 595.70
საურავი - 30 751.65
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები
გადასახადის გადამხდელის საქმიანობას წარმოადგენს ------- წარმოება. რიგ შემთხვევებში ფიქსირდება მზა ------- შეძენა და შემდგომ მისი რეალიზაცია.
შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის, 1.01.2024 წლიდან 1.02.2025 წლამდე პერიოდის, გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2025 წლის 27 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, სადავო დარიცხვა განპირობებული შემდეგი გარემოებებით:
გადასახადის გადამხდელს ბუღალტრული აღრიცხვა ნაწარმოები აქვს ორისში, მის მიერ მიწოდებული ------- წარმოებისთვის საჭირო კალკულაციის მიხედვით, პროგრამაში წარმოების პროცესია აღრიცხული, ხოლო კალკულაციები არ არის დადასტურებული ექსპერტის მიერ. აღნიშნულ სფეროში დადგენილი სტანდარტების შესაბამისად, შემოწმების მიერ, განისაზღვრა მზა პროდუქციის გამოსავლიანობა და გამოვლინდა სხვაობები გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოებაში ჩართულ სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობების ოდენობასა და შემოწმების მიერ დადგენილ ოდენობას შორის. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 49-ე და 73-ე მუხლების საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის შემოსავლები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ, შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობებისა და შემოწმებით განსაზღვრული გამოსავლიანობის გათვალისწინებით, გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდში წარმოებული მზა ------- რაოდენობა, რომელიც აღემატება გადასახადის გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად რეალიზებული პროდუქციის რაოდენობას. შემოწმების მიერ, მზა ------- გაანგარიშებისას გათვალისწინებულ იქნა თუ რომელი მარკის, რა რაოდენობის ------- იქნა რეალიზებული და სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები წარმოებაში ჩართული იქნა რეალიზებული ------- სახეობების პროპორციულად. შემოწმების მიერ, დამატებით გამოვლენილი მზა პროდუქცია ჩაითვალა დოკუმენტურად დადასტურებული ფასით რეალიზებულად. აღნიშნულის გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 163-ე მუხლების საფუძველზე, გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, აგრეთვე დამატებით გამოვლენილი შემოსავალი, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის, 101-ე და 154-ე მუხლების თანახმად, განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 30 ივნისის №14217 ბრძანება და №001-121 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 10.09.2025 წლის №19914 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა გადასახადის გადამხდელის პროგრამაში ასახული ------- წარმოებისთვის საჭირო კალკულაციის შესაბამისად, ხოლო გადასახადის გადამხდელის მიერ დანაკლისად აღიარებული ნედლეულის (ცემენტის) ოდენობა განიხილოს შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულად და აღნიშნულის შესაბამისად განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 10.09.2025 წლის №19914 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 17.10.2025 წლის №25949/2/2025 გადაწყვეტილებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 10 სექტემბრის №19914 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 16 სექტემბრის დასკვნის საფუძველზე, შემოწმებით დარიცხული თანხები შემცირდა სულ 662 845 ლარით. აღნიშნულის საფუძველზე, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 8 ოქტომბრის №001-210 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 10.12.2025 წლის №27220 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის 21 ნაწილზე, საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის შინაარსზე, აღნიშნავს, რომ გადაანგარიშების ეტაპზე, შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა გადასახადის გადამხდელის პროგრამაში ასახული ------- წარმოებისთვის საჭირო კალკულაციის შესაბამისად, ხოლო გადასახადის გადამხდელის მიერ დანაკლისად აღიარებული ნედლეულის (ცემენტის) ოდენობა განხილულ იქნა შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულად. აღნიშნულის შესაბამისად, შემცირებას დაექვემდებარა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე, შესაბამისი ოდენობის ჯარიმა.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის საჩივარში გამოთქმული პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია. ამასთან, გადასახადის გადამხდელს წარმოდგენილ საჩივარში სადავო გარემოებად მითითებული აქვს ისეთი ფაქტობრივი გარემოება, რაც ბრძანებით არ დაკმაყოფილდა, ასევე, პირველად წარდგენილ საჩივარში არ ყოფილა სადავო გარემოება და შესაბამისად, არ ყოფილა დავალებული შესასრულებლად აუდიტის დეპარტამენტისთვის და მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს წარდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.
მომჩივნის არგუმენტაცია
მომჩივანი საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-11 ნაწილზე, ამავე კოდექსის 983 მუხლის მე-2 ნაწილზე, 160-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-3 ნაწილის „თ“ ქვეპუნქტზე მითითებით აღნიშნავს, რომ კომპანიის მიერ მოხდა დანაკლისის მოგების და დღგ-ით დაბეგვრა, შესაბამისად, აღნიშნული დანაკლისი არ უნდა განხილულიყო რეალიზებულ საქონლად. აღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა.
მუხედავად იმისა, რომ დანაკლისი მოგების გადასახადით დაბეგრა, საგადასახადო ორგანო მიიჩნევს, რომ აღნიშნული წარმოადგენდა საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ქმედებას და დაერიცხა როგორც გადასახადი, ასევე ჯარიმა. იმ შემთხვევაში თუ, მისი პირველი მოთხოვნა არ დაკმაყოფილდება და დავის განმხილველი ორგანო მიიჩნევს, რომ დარიცხვა მართლზომიერია, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით, აღნიშნავს რომ სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. სწამს, რომ მისი ქმედება კანონიერია და არ არის მართლსაწინააღმდეგო. განსახილველ შემთხვევაში, კონკრეტული ფაქტი, ცემენტის დანაკლისი გადასახადი გადამხდელმა დაბეგრა მოგების გადასახადით, ხოლო შემმოწმებელმა საშემოსავლო გადასახადით, გადასახადის ნაწილში თითქმის იდენტური დარიცხვა განხორციელდა, შესაბამისად ჯარიმის ნაწილში დავების განხილვის საბჭომ კეთილსინდისიერი გადამხდელი, რომელიც მოქმედება სამართლებრივი შეცდომის არეალში უნდა გაათავისუფლოს ამ ნაწილში დარიცხული ჯარიმისგან.
რაც შეეხება შემოსავლების სამსახურის პოზიციას, რომ ზემოაღნიშნული საკითხი თავის დროზე არ დაკმაყოფილდა არ შეესაბამება სიმართლეს, რადგან გასაჩივრებული იყო შემდეგი საკითხები ა) საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით; ბ) ჩამოწერილი მზა ------- რეალიზებულად განხილვა; გ) გაწეული გადაზიდვის მომსახურების დაბეგვრა იმ საფუძვლით, რომ კომპანიის ავტომობილები მითითებულია სასაქონლო ზედნადებებში. 2025 წლის 10 სექტემბრის №19914 ბრძანებით ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა საჩივარი, შესაბამისად არცერთი ზემოაღნიშნული საკითხი არ წარმოადგენს ამჟამად განსახილველ საკითხს, რადგან ამ შემთხვევაში, სადავო არის გადასახადის გადამხდელის მიერ დანაკლისად აღიარებული ნედლეულის (ცემენტის) შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულად განხილვა, რაც წინა აქტში საერთოდ არ იყო ნახსენები და შესაბამისად არ იყო სადავო, აღნიშნული სადავო გახდა გადაანგარიშების დასკვნის გამოცემის გამო, რადგანც დასკვნაში მიეთითა პირველად ზემოაღნიშნული საკითხი.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
დადგენილია, რომ შემოწმებით დარიცხული თანხები გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში და 10.09.2025 წლის №19914 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, კერძოდ, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა გადასახადის გადამხდელის პროგრამაში ასახული ------- წარმოებისთვის საჭირო კალკულაციის შესაბამისად, ხოლო გადასახადის გადამხდელის მიერ დანაკლისად აღიარებული ნედლეულის (ცემენტის) ოდენობა განიხილოს შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულად და აღნიშნულის შესაბამისად განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
ხსენებული ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების საფუძველზე, შემოწმებით დარიცხული თანხები შემცირდა, ხოლო საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 16 სექტემბრის დასკვნის მიხედვით ირკვევა შემდეგი:
შემოსავლების სამსახურის ბრძანების შესაბამისად, შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა გადასახადის გადამხდელის პროგრამაში ასახული ------- წარმოებისთვის საჭირო კალკულაციის შესაბამისად, ხოლო გადასახადის გადამხდელის მიერ დანაკლისად აღიარებული ნედლეულის (ცემენტის) ოდენობა განხილულ იქნა შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულად. აღნიშნულის შესაბამისად, შემცირებას დაექვემდებარა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე, საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით დარიცხული ჯარიმა.
მომჩივანი არ ეთანხმება გადაანგარიშების შედეგებს და აღნიშნავს, რომ დანაკლისი დაიბეგრა მოგების გადასახადით და დღგ-ით, შესაბამისად აღნიშნული დანაკლისი აღარ უნდა განხილულიყო რეალიზებულ საქონლად. აღნიშნულმა გამოიწვია დამატებით საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა, ამჟამად სადავო საკითხს წარმოადგენს გადასახადის გადამხდელის მიერ დანაკლისად აღიარებული ნედლეულის (ცემენტის) შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულად განხილვა, რაც აქამდე არ იყო ნახსენები აქტში, შესაბამისად სადავო და რომ აღნიშნული სადავო გახდა გადაანგარიშების დასკვნის გამოცემის გამო, რადგანაც დასკვნაში მიეთითა პირველად ზემოაღნიშნული საკითხი.
აუდიტის დეპარტამენტი 28.01.2026 წლის №5935-21-14 წერილით წარმოდგენილ ინფორმაციაში მომჩივნის არგუმენტებზე აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს მის მიერვე აღიარებული დანაკლისი მოგების გადასახადით და დღგ-ით დაბეგრილი ქონდა შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ პერიოდში. კერძოდ 2025 წლის მარტის თვის საანგარიშო პერიოდში. აღნიშნული დანაკლისი დაბეგრილია შემოწმების ბრძანების ჩაბარების შემდგომ, დაზუსტებული დეკლარაციების მეშვეობით. გარდა ამისა, გადასახადის გადამხდელის მიერ აღიარებული ცემენტის დანაკლისით, შემოწმების აქტით, განხორციელდა ------- წარმოება და შესამოწმებელ პერიოდში ჩანაწილება, რაც მოცულია აქტის პირველი საკითხით (არაპირდაპირი). შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 10 სექტემბრის გადაწყვეტილებით კი მოხდა საკითხის გადაკვალიფიცირება და აღნიშნული დანაკლისი ჩაითვალა ცემენტის რეალიზაციად.
ამასთან აღსანიშნავია, რომ შემოსავლების სამსახურის 10.09.2025 წლის №19914 ბრძანებით მიღებულ ზემოაღნიშნულ გადაწყვეტილებას დანაკლისის ნაწილში საფუძვლად დაედო როგორც მომჩივნის არგუმენტაცია, არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრასთან დაკავშირებით, ისე აუდიტის დეპარტამენტის ინფორმაცია, 2025 წლის მარტის თვეში გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებული ცემენტის დანაკლისისგან შემოწმების მიერ, დამატებით წარმოებულ და რეალიზებულ ------- განხილვის თაობაზე და აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა ------- წარმოების ნაწილში არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება, ------- წარმოებისთვის საჭირო კალკულაციის ცვლილება და ამის საფუძველზე მიღებული ნედლეულითა და გადასახადის გადამხდელის მიერ დანაკლისად აღიარებული ცემენტით დამატებით ------- წარმოება არამართლზომიერად მიიჩნია, რაც დაფიქსირებულია კიდეც შემოსავლების სამსახურის ხსენებულ ბრძანებაში.
საქმესთან არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტაციის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის 10.09.2025 წლის №19914 ბრძანების აღსრულება განხორციელებულია ამავე ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების შესწავლის საფუძველზე, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.
რაც შეეხება 8.10.2025 წლის №001-210 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნით, სადავო საკითხის ნაწილში დაკისრებული ჯარიმისგან გათავისუფლებას საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, საბჭო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში სადავოა (გასაჩივრებულია) შემოსავლების სამსახურის 10.09.2025 წლის №19914 ბრძანების აღსრულების საკითხი - რამდენად სწორად და სრულად აღსრულდა აღნიშნული გადაწყვეტილება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
შემოსავლების სამსახურის 10.09.2025 წლის №19914 ბრძანების აღსრულების შედეგები.
ფაქტობრივი გარემოებები
შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. გადასახადის გადამხდელს ბუღალტრული აღრიცხვა ნაწარმოები აქვს ორისში, მის მიერ მიწოდებული ბეტონის წარმოებისთვის საჭირო კალკულაციის მიხედვით, პროგრამაში წარმოების პროცესია აღრიცხული, ხოლო კალკულაციები არ არის დადასტურებული ექსპერტის მიერ. აღნიშნულ სფეროში დადგენილი სტანდარტების შესაბამისად, შემოწმების მიერ, განისაზღვრა მზა პროდუქციის გამოსავლიანობა და გამოვლინდა სხვაობები გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოებაში ჩართულ სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობების ოდენობასა და შემოწმების მიერ დადგენილ ოდენობას შორის. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, გადასახადის გადამხდელის შემოსავლები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ, შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობებისა და შემოწმებით განსაზღვრული გამოსავლიანობის გათვალისწინებით, გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდში წარმოებული მზა ბეტონის რაოდენობა, რომელიც აღემატება გადასახადის გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად რეალიზებული პროდუქციის რაოდენობას. შემოწმების მიერ, მზა ბეტონის გაანგარიშებისას გათვალისწინებულ იქნა თუ რომელი მარკის, რა რაოდენობის ბეტონი იქნა რეალიზებული და სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები წარმოებაში ჩართული იქნა რეალიზებული ბეტონის სახეობების პროპორციულად. შემოწმების მიერ, დამატებით გამოვლენილი მზა პროდუქცია ჩაითვალა დოკუმენტურად დადასტურებული ფასით რეალიზებულად. აღნიშნულის გათვალისწინებით, გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, აგრეთვე დამატებით გამოვლენილი შემოსავალი, განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე დაეკისრა ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
საქმესთან არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტაციის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის 10.09.2025 წლის №19914 ბრძანების აღსრულება განხორციელებულია ამავე ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად, საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების შესწავლის საფუძველზე, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101; 154; 159; 269(7)