გადაწყვეტილება №19360/2/2023

№19360/2/2023

04.05.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 4.05.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ 7.04.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №19360/2/2023).

 

დავის საგანი:

ლიკვიდაციის მომენტისთვის ----------ში რეგისტრირებული კომპანიის ანგარიშზე ზედმეტად გადარიცხული თანხის დივიდენდად განხილვა, შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 23.12.2022 წლის №006-602 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 20.03.2023 წლის №5365 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 3 121 826 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 1 878 161

მოგების გადასახადი - 1 437 716

საშემოსავლო გადასახადი - 392 714

ქონების გადასახადი - 47 731

ჯარიმა - 944 056

საურავი - 299 609

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 11 ოქტომბრის №25883 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 7 ოქტომბრის ჩათვლით პერიოდის საგადასახადო შემოწმება ლიკვიდაციასთან დაკავშირებით. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 20 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

- გადასახადის გადამხდელმა 1997 წელს შეიძინა შენობა ----------ში, სადაც ევროსტანდარტების შესაბამისად მოახდინა მთლიანი შენობის რეკონსტრუქცია. აღნიშნული სამუშაოების განსახორციელებლად სესხი აიღო ----------ში რეგისტრირებული კომპანიისგან. გადასახადის გადამხდელის ძირითადი საქმიანობა იყო შენობის იჯარით გაცემა. 2021 წლის სექტემბერში ----------ის საელჩომ შეიძინა გადასახადის გადამხდელისგან ზემოაღნიშნული შენობა. ნასყიდობის ხელშეკრულება ითვალისწინებდა გადასახადის გადამხდელის მიერ შენობის რეკონსტრუქციის (გამაგრებითი და სხვადასხვა სამუშაოების) განხორციელებას ---------- სპეციალისტების მონიტორინგისა და დასკვნების შესაბამისად. ნასყიდობის ხელშეკრულების პირობების შესაბამისად, რეალიზაციის თანხა ორ ეტაპად გადაირიცხა ----------ში რეგისტრირებული კომპანიის ანგარიშზე, რითაც მოხდა გადასახადის გადამხდელის სესხის ძირითადი თანხის და პროცენტის სრულად დაფარვა. ამასთანავე, ყველა ვალდებულების დაფარვის შემდეგ, ზედმეტად დარჩა გადახდილი თანხა ----------ში რეგისტრირებული კომპანიისთვის, რომელიც არ იქნა დაბრუნებული გადასახადის გადამხდელისათვის ლიკვიდაციის პერიოდის ბოლოსთვის.

შემოწმების შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 981 და 130-ე მუხლების გათვალისწინებით, ზემოაღნიშნული თანხა ლიკვიდაციის მომენტისთვის ჩაითვალა განაწილებულად და დაიბეგრა მოგების და საშემოსავლო გადასახადით. გადასახადის გადამხდელს ასევე დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 23 დეკემბრის №32562 ბრძანება და №006-602 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 20.03.2023 წლის №5365 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა. კერძოდ:

- პირველ სადავო საკითხზე, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენებით, ----------ში რეგისტრირებული კომპანიის ანგარიშზე არსებული ზედმეტად გადარიცხული თანხის ლიკვიდაციის თარიღამდე სესხად კვალიფიკაციის საფუძვლით დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას;

- მე-3 სადავო საკითხზე:

ა) აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, საჩივარში მითითებული არგუმენტების გათვალისწინებით, შეისწავლოს 2019-2021 წლებზე ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის გაანგარიშების საკითხი, მისი შესაბამისობა საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი ნაწილის მოთხოვნებთან და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

ბ) გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე გათავისუფლდეს 2018 წლის ქონების გადასახადის დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის დარიცხული ჯარიმისგან;

- მე-4 სადავო საკითხზე, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, უკუდაბეგვრის დღგ-ის ჩათვლის საკითხის შესწავლა სამართლებრივი ნორმების, საჩივარში მითითებული არგუმენტებისა და საგადასახადო და საბაჟო მეთოდოლოგიის დეპარტამენტის (2018 წლის 20 დეკემბრის №142295-21-15 და 2020 წლის 25 დეკემბრის №133592-21-15) წერილების გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, შესაბამისი კორექტირების განხორციელება;

- დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 20.03.2023 წლის №5365 ბრძანება, არ დაკმაყოფილებულ სადავო საკითხის ნაწილში, გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველ ნაწილზე, 309-ე მუხლის 92-ე ნაწილზე, მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილზე, 130-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, აღნიშნავს, რომ ვინაიდან ----------ში რეგისტრირებული კომპანიის მიერ არ მომხდარა ზედმეტად ჩარიცხული თანხის უკან დაბრუნება ლიკვიდაციის მომენტისთვის, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, შემოწმების მიერ ზემოაღნიშნული თანხის დივიდენდად განხილვა და შესაბამისად დაბეგვრა მართლზომიერია.

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს აღნიშნულ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 267-ე მუხლზე და აღნიშნავს, რომ იგი გულისხმობს საგადასახადო ორგანოს ერთმნიშვნელოვან ვალდებულებას, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტში მიუთითოს „ყველა ის ფაქტობრივი გარემოება, მტკიცებულება და არგუმენტი, რომელსაც არსებითი მნიშვნელობა ქონდა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისათვის.“

საგადასახადო ორგანო ვალდებულია განახორციელოს კანონიერების პრინციპზე დაყრდნობით დაასაბუთოს მიღებული ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის კანონიერება, კანონიერების პრინციპი გულისხმობს აქტის გამოცემის სათანადო დასაბუთებას. გამოცემული შემოწმების აქტი არ აკმაყოფილებს დასაბუთების კანონით დადგენილ სტანდარტებს. კერძოდ, არ არის კონკრეტულად იდენტიფიცირებული ის გარემოებები, რასაც არსებითი მნიშვნელობა ქონდა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას, არ გამომდინარეობს თუ რატომ ჩათვალა შემმოწმებელმა, რომ ადგილი ჰქონდა მოგების განაწილებას, ასევე რა პრინციპებით იხელმძღვანელა გადასახადებით დასაბეგრი ბაზის გაანგარიშებისას.

შემოსავლების სამსახური დარიცხვის საფუძვლად მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტს, რომლის მიხედვით, იმისათვის რომ საგადასახადო ორგანომ გამოიყენოს მისთვის კანონით მინიჭებული უფლება, მნიშვნელოვანია დაკმაყოფილდეს საგადასახადო კოდექსის დადგენილი პირობები, რაც გულისხმობს ისეთი სამეურნეო ოპერაციის განხორციელებას, რომლის ფორმაც არ შეესაბამება მის შინაარს. აღნიშნულთან დაკავშირებით, მნიშვნელოვანია შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები:

- რა სამეურნეო ოპერაცია განხორციელდა;

- რა სამართლებრივი ფორმით არის ის წარმოდგენილი;

- რამ განაპირობა სამეურნეო ოპერაციისათვის შესაბამისი სამართლებრივი ფორმის არჩევა;

- არსებობს თუ არა საეჭვო სამეურნეო ოპერაციის სხვა სამართლებრივი ფორმა;

- არჩეული ფორმის გავლენა მხარეთა ეკონომიკურ და საგადასახადო შედეგებზე.

თუმცა, მოცემულ შემთხვევაში, არცერთი ზემოაღნიშნული გარემოება არ იქნა განხილული, უფრო მეტიც, სადავო საკითხთან დაკავშირებით კომპანიას სამეურნეო ოპერაცია საერთოდ არ განუხორციელებია, რაც საერთოდ გამორიცხავს მითითებული ნორმის გამოყენების შესაძლებლობას.

კომპანია არ ეთანხმება 2021 წლის 7 ოქტომბრის მდგომარეობით ---------- საბანკო ანგარიშზე არსებული ფულადი სახსრების და კომპანიის სხვა აქტივების კვალიფიკაციას მოგების განაწილებად შემდეგი ფაქტებისა და არგუმენტების გათვალისწინებით:

- იმის გათვალისწინებით, რომ 2022 წლის 7 ოქტომბრის მდგომარეობით ადგილი არ ქონია მოგების განაწილებას, არ განხორციელებულა გადახდა, ხოლო კომპანიის დამფუძნებელ პირებს ფაქტობრივად არ მიუღიათ დივიდენდი, საგადასახადო კოდექსის ნორმების თანახმად, კომპანიას არ წარმოეშვება მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი და წყაროსთან დივიდენდის დაბეგვრის ვალდებულება. ამასთან, არ არსებობს საკანონმდებლო ნორმა, რომელიც ლიკვიდაციის პროცესის მიმდინარეობისას ითვალისწინებს კომპანიის კუთვნილი აქტივების განაწილებას საგადასახადო ორგანოს მიერ (როცა აღნიშნული ფაქტობრივად არ მომხდარა);

- შემოწმებისას ლიკვიდაციის პროცესი მიმდინარეობდა, არ იყო დასრულებული და შესაძლოა გახანგრძლივდეს (მათ შორის საგადასახადო დავის მიმდინარეობისას). აღნიშნული ბუნებრივია წარმოქმნის კომპანიის მიმდინარე ხარჯებს, მაგალითად საგადასახადო და იურიდიულ მომსახურების ნაწილში. აღნიშნული ხარჯების, ასევე საგადასახადო შემოწმების შედეგად დამატებით დარიცხული გადასახადების/სანქციების (ასეთის არსებობის შემთხვევაში) დაფარვა უნდა მოხდეს კომპანიის კუთვნილი აქტივებიდან. შესაბამისად, მხოლოდ ამ პროცესის შესაბამის ეტაპზე იქნებოდა ცნობილი დამფუძნებლებისათვის დივიდენდის გასანაწილებლად ხელმისაწვდომი თანხის ოდენობის შესახებ და ცხადია, არაგონივრულია მიჩნეულ იქნეს, რომ კომპანიის მიერ კონტროლირებულ ანგარიშზე, 2022 წლის 7 ოქტომბრის მდგომარეობით, არსებული ფულადი სახსრების ნაშთი წარმოადგენს კომპანიის დამფუძნებლებისათვის განაწილებულ მოგებას ან სამომავლოდ დაემთხვევა (რის ალბათობაც ფაქტობრივად ნულოვანია) მათ მიერ ლიკვიდაციის პროცესის დასრულების შემდეგ მიღებულ თანხას.

კომპანიამ 2022 წლის 28 ოქტომბერს აუდიტის დეპარტამენტის სახელზე წარადგინა განცხადება საგადასახადო შემოწმების პერიოდის გახანგრძლივებასთან დაკავშირებით, ვინაიდან იმ პერიოდისთვის ჰქონდა გასანაწილებელი დივიდენდები, გასაცემი სახელფასო და იჯარის თანხები. შესაბამისად, შემმოწმებელი ინფორმირებული იყო იმის შესახებ, რომ 2022 წლის 7 ოქტომბრის მდგომარეობით არსებული აქტივები არ წარმოადგენდა ფაქტობრივად კომპანიის დამფუძნებლებზე განაწილებულ მოგებას. ამასთან, კომპანიამ 2022 წლის ნოემბერში გაანაწილა დივიდენდი და შესაბამისი გადასახადების დიდი ნაწილი ამავე თვეში გადაიხადა ბიუჯეტში, დარჩენილი გადასახადების გადახდა იგეგმება უახლოეს მომავალში;

- ასევე, იმ პირობებში, როცა თანხის ფაქტობრივ განაწილებას ადგილი არ ჰქონია, საფუძველს მოკლებულია გადასახადების გაანგარიშების მიზნით გამოყენებულ იქნეს ე.წ. აგროსვის მეთოდი. კომპანიის საბანკო ანგარიშზე რიცხული თანხებიდან უნდა მოხდეს კომპანიის ყველა ვალდებულების (მათ შორის მოგების განაწილებასთან და დივიდენდის გადახდასთან დაკავშირებული საგადასახადო ვალდებულებების დაფარვა), შესაბამისად, იმ შემთხვევაში თუ შემმოწმებელი მიიჩნევს, რომ ადგილი აქვს საბანკო ანგარიშზე რიცხული თანხების დივიდენდის სახით განაწილებას, უნდა ჩაითვალოს, რომ აღნიშნული თანხა მოიცავს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით დადგენილ ყველა შესაბამის გადასახადს;

- იმის გათვალისწინებით, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილებით დაკმაყოფილდა კომპანიის საჩივარი პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით (კერძოდ, შემოწმების აქტით, ----------ში რეგისტრირებულ კომპანიის ანგარიშზე არსებული თანხა განხილული იქნა კომპანიის მიერ არარეზიდენტზე გაცემულ სესხად და დაექვემდებარა მოგების გადასახადით დაბეგვრას სესხის გაცემის მომენტში. ამასთან, ლიკვიდაციის მომენტში მოგების განაწილებისას გაცემულ სესხზე დარიცხული მოგების გადასახადი დაექვემდებარა ჩათვლას), აქტის შედეგად დაკისრებული ჯარიმა მოგების გადასახადის ნაწილში დაექვემდებარა ზრდას ლიკვიდაციის მომენტში მოგების განაწილებისას ჩასათვლელი მოგების გადასახადის (გაცემულ სესხზე დარიცხული მოგების გადასახადი) თანხის შემცირების/განულების გამო;

- საგადასახადო ორგანოს მიერ არც საგადასახადო შემოწმების აქტით და არც შემოსავლების სამსახურის ბრძანებით არ არის დასაბუთებული თუ რას ეფუძნება სადავო საკითხთან დაკავშირებით განხორციელებული დარიცხვა. როგორც ჩანს, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ კომპანიას უნდა გაენაწილებინა საბანკო ანგარიშზე რიცხული თანხა და თავადვე განსაზღვრა გადასახადებით დასაბეგრი ბაზა. შესაბამისად, კომპანიის მიმართ გამოყენებული საგადასახადო სანქციების მართლზომიერების საკითხიც დაუსაბუთებელია, რადგან ცხადად იკვეთება რომ კომპანიის მიერ არ ყოფილა ჩადენილი სამართალდარღვევა (როგორც ზემოთ აღინიშნა, სამეურნეო ოპერაცია საერთოდ არ განხორციელებულა).

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით აღნიშნავს, რომ მიუხედავად იმისა, რომ კომპანია არ მიიჩნევს რომ მისი მხრიდან ადგილი ქონდა რაიმე ტიპის სამართალდარღვევას, ასეთად კვალიფიკაციის შემთხვევაშიც სადავო საკითხთან დაკავშირებული საგადასახადო სანქციები უნდა დაექვემდებაროს გაუქმებას აღნიშნული მუხლის საფუძველზე, რადგან უნდა ჩაითვალოს, რომ ნებისმიერი შეუსაბამობა გამოწვეული იყო იმ გარემოებით, რაც კომპანიამ არ იცოდა და ვერ ეცოდინებოდა.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილების გაუქმებას და დარიცხული მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადის, ასევე შესაბამისი საგადასახადო სანქციების გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

ამავე კოდექსის 309-ე მუხლის 92-ე ნაწილის თანახმად, თუ რეზიდენტი საწარმო დივიდენდს გაანაწილებს 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგებიდან, მას უფლება აქვს, ჩაითვალოს ამ პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა, მაგრამ არაუმეტეს ამ კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტის მიხედვით გადასახდელი თანხისა.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.

ამავე კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის საფუძველზე, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5- პროცენტიანი განაკვეთით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელმა 1997 წელს შეიძინა შენობა ----------ში და სამუშაოების განსახორციელებლად სესხი აიღო ----------ში რეგისტრირებული კომპანიისგან. ზემოაღნიშნული შენობა შეიძინა ----------ის საელჩომ. ნასყიდობის ხელშეკრულების შესაბამისად, ----------ში რეგისტრირებული კომპანიის ანგარიშზე გადარიცხული იქნა თანხა, რითაც განხორციელდა გადასახადის გადამხდელის ყველა ვალდებულების დაფარვა. ამასთან, ----------ში რეგისტრირებული კომპანიის ანგარიშზე ზედმეტად დარჩა გადახდილი თანხა, რომელიც ვინაიდან არ იქნა დაბრუნებული გადასახადის გადამხდელისათვის ლიკვიდაციის პერიოდის ბოლოსთვის, ჩაითვალა დივიდენდად, დაიბეგრა მოგების და საშემოსავლო გადასახადით.

მომჩივანი არ ეთანხმება 2021 წლის 7 ოქტომბრის მდგომარეობით ----------ში რეგისტრირებული კომპანიის საბანკო ანგარიშზე ზედმეტად არსებული ფულადი სახსრების და კომპანიის სხვა აქტივების კვალიფიკაციას მოგების განაწილებად. აღნიშნავს, რომ ადგილი არ ქონია მოგების განაწილებას, არ განხორციელებულა გადახდა, ხოლო კომპანიის დამფუძნებელ პირებს ფაქტობრივად არ მიუღიათ დივიდენდი, ამდენად, კომპანიას არ წარმოეშვება მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი და წყაროსთან დივიდენდის დაბეგვრის ვალდებულება. ამასთან, არ არსებობს საკანონმდებლო ნორმა, რომელიც ლიკვიდაციის პროცესის მიმდინარეობისას ითვალისწინებს კომპანიის კუთვნილი აქტივების განაწილებას საგადასახადო ორგანოს მიერ. შემოწმებისას ლიკვიდაციის პროცესი მიმდინარეობდა, არ იყო დასრულებული და შესაძლოა გახანგრძლივდეს, რაც წარმოქმნის კომპანიის მიმდინარე ხარჯებს, რომელთა დაფარვა და ასევე, შემოწმების შედეგად დარიცხული გადასახადების/სანქციების დაფარვა უნდა მოხდეს კომპანიის კუთვნილი აქტივებიდან. მხოლოდ პროცესის შესაბამის ეტაპზე იქნებოდა ცნობილი დამფუძნებლებისათვის დივიდენდის გასანაწილებლად ხელმისაწვდომი თანხის ოდენობის შესახებ და არაგონივრულია მიჩნევა, რომ კომპანიის მიერ კონტროლირებულ ანგარიშზე არსებული ფულადი სახსრების ნაშთი წარმოადგენს კომპანიის დამფუძნებლებისათვის განაწილებულ მოგებას. კომპანიამ 2022 წლის 28 ოქტომბერს აუდიტის დეპარტამენტში წარადგინა განცხადება საგადასახადო შემოწმების პერიოდის გახანგრძლივებასთან დაკავშირებით, ვინაიდან იმ პერიოდისთვის ჰქონდა გასანაწილებელი დივიდენდები, გასაცემი სახელფასო და იჯარის თანხები. იმ პირობებში, როცა თანხის ფაქტობრივ განაწილებას ადგილი არ ჰქონია, საფუძველს მოკლებულია გადასახადების გაანგარიშების მიზნით გამოყენებულ იქნეს ე.წ. აგროსვის მეთოდი. მიიჩნევს, რომ კომპანიის მიერ არ ყოფილა ჩადენილი სამართალდარღვევა, თუმცა ასეთად კვალიფიკაციის შემთხვევაშიც სადავო საკითხთან დაკავშირებული საგადასახადო სანქციები უნდა დაექვემდებაროს გაუქმებას საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, უნდა ჩაითვალოს, რომ ნებისმიერი შეუსაბამობა გამოწვეული იყო იმ გარემოებით, რაც კომპანიამ არ იცოდა და ვერ ეცოდინებოდა.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას, გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ ---------- და ქართულ კომპანიას შორის დაიდო ხელშეკრულება და ფაქტიურად კომპანიამ იქირავა საბანკო ანგარიში, უფლება რომ ----------ში გახსნილ საბანკო ანგარიშზე დადებულიყო თანხა. შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი იქნა შეთანხმება, რომ თანხები გამოიყენებოდა ქართული კომპანიის მიერ და მისი საჭიროებისათვის, მაგრამ კომპანიის ლიკვიდაციაზე წარდგენის მომენტისათვის, საბანკო ანგარიშზე იყო დარჩენილი თანხები, რომელიც არ იყო განაწილებული და უნდა განაწილებულიყო. ქართული კომპანიის მიერ თანხები განაწილდა კიდეც ნოემბრის თვეში და გადახდილი იქნა კუთვნილი გადასახადები ბიუჯეტში. რაზეც ვერ თანხმდებიან საგადასახდო ორგანოსთან არის ის, რომ რა თანხასაც მიიჩნევს განაწილებულად და დასაბეგრად შემმოწმებელი, ეს თანხა არ მისულა დამფუძნებლამდე, რაც მივიდა ის ნოემბრის თვეში განაწილებით მივიდა და აქედან ითხოვენ დასაბეგრი თანხის დათვლას. 2022 წლის 7 ოქტომბრის მდგომარეობით, ანუ შემოწმების დასრულების მომენტში არ იყო განაწილებული თანხა, შესაბამისად სადავოა დასაბეგრი ბაზა. ამასთან მიაჩნიათ, რომ სამართალდარღვევა არ ჩაუდენიათ და ითხოვენ დაკისრებული სანქციისაგან გათავისუფლებას კეთილსინდისიერების საფუძვლით. არ ეთანხმება აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას, რომ ლიკვიდაციის დაწყვების თაობაზე განაცხადის მომენტისათვის უკვე განაწილებული უნდა ყოფილიყო არსებული თანხები, რადგან ლიკვიდაციის დაწყება არ ნიშნავს კომპანიის ანგარიშზე არსებული თანხების აუცილებლად განაწილებას, არ არსებობს აღნიშნულზე არც საკანონმდებლო ნორმა და არც მეწარმეთა შესახებ კანონით არ არის გათვალისწინებული. ლიკვიდაციის დაწყების შემდეგ აქვთ გარკვეული ხარჯები გასაწევი, რომელიც იფარება ლიკვიდაციის პროცესში, რომელიც შეიძლება 3-6 თვე გაგრძელდეს, სხვადასხვა ხარჯების გაწევა უწევთ და როცა ეცოდინებათ რომ მეტი ხარჯი არ ექნება, რაც დარჩება ის გადანაწილდება. სადავო შემთხვევაში მთელი თანხა, რაც ანგარიშზე გააჩნდა კომპანიას არ გამოდის გაცემულად, რადგან ნაწილი განაწილდა ნოემბრის თვეში. ამასთან, არსებობს პარტნიორთა კრების ოქმი თანხების განაწილების შესახებ, რომელიც წარადგინეს შემოსავლების სამსახურში დავის პროცესში. ამასთან, როდესაც მათთვის ცნობილი გახდა რა თანხა უნდა ჩათვლილიყო განაწილებულად შემოწმების მიერ, აუდიტის დეპარტამენტში წარადგინეს განცხადება შემოწმების პერიოდის გახანგრძლივებასთან დაკავშირებით, ვინაიდან იმ პერიოდისათვის ჰქონდა კომპანიას გასანაწილებელი დივიდენდი, შესაბამისად ინფორმირებული იყვნენ, რომ 2022 წლის 7 ოქტომბრის მდგომარეობით არსებული აქტივები არ წარმოადგენდა ფაქტობრივად კომპანიის დამფუძნებლებზე განაწილებულ მოგებას. ის რომ გადახდის წყაროსთან შემმოწმებელმა 5% დაარიცხა, აღნიშნულს ეთანხმება და სწორია, არ ასაჩივრებს და აცნობიერებს, რომ საგადასახადო ორგანო სწორად მოიქცა, მაგრამ სადავოა მოგების განაწილების ნაწილი, კერძოდ ფულადი თანხების მოგების განაწილებად კვალიფიკაცია, დაბეგვრის დრო, დასაბეგრი ბაზის ოდენობა და სანქციების დაკისრების საკითხი.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ კომპანიას ლიკვიდაციის დაწყების მომენტისათვის არანაირი აქტივი, ფული არ უნდა ჰქონოდა ბალანსზე და განაწილებული უნდა ყოფილიყო. მომჩივანს არც სალიკვიდაციო დეკლარაცია არ ქონდა წარდგენილი, რომელიც უნდა წარედგინა კანონმდებლობის თანახმად, ლიკვიდაციის თაობაზე გადაწყვეტილების მიღებიდან 5 დღის ვადაში. ამდენად სადავო თანხა მთლიანად ჩაითვალა გაცემულად და მოხდა აგროსვა.

საბჭო მიუთითებს საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის მიერ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, როგორც საჩივარში, ისე საბჭოს სხდომაზე წარმოდგენილ არგუმენტებზე და აღნიშნავს, რომ როგორც შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილებით ირკვევა საბანკო ანგარიშზე არსებული თანხების მოგების განაწილებად კვალიფიკაციის, ხსენებული თანხის დაბეგვრის დროსა და დასაბეგრი ბაზის ოდენობის ნაწილში შემოსავლების სამსახურის მიერ არ არის ნამსჯელი. ასევე, საბჭო მიუთითებს მომჩივნის თხოვნაზე, სადავო საკითხთან დაკავშირებული სანქციისაგან გათავისუფლებაზე საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის, საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მომჩივნის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ საჩივარი, მათ შორის, მომჩივნის საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე სანქციისაგან გათავისუფლების საკითხთან დაკავშირებით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 20.03.2023 წლის №5365 ბრძანება;

3. საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

გადამხდელი არ ეთანხმება ლიკვიდაციის მომენტისთვის უცხოეთში რეგისტრირებული კომპანიის ანგარიშზე ზედმეტად გადარიცხული თანხის დივიდენდად განხილვის შედეგად განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

გადასახადის გადამხდელმა 1997 წელს შეიძინა შენობა და სამუშაოების განსახორციელებლად სესხი აიღო უცხოეთში რეგისტრირებული კომპანიისგან. ზემოაღნიშნული შენობა შეიძინა საელჩომ. ნასყიდობის ხელშეკრულების შესაბამისად, უცხოეთში რეგისტრირებული კომპანიის ანგარიშზე გადარიცხული იქნა თანხა, რითაც განხორციელდა გადასახადის გადამხდელის ყველა ვალდებულების დაფარვა. ამასთან, უცხოეთში რეგისტრირებული კომპანიის ანგარიშზე ზედმეტად დარჩა გადახდილი თანხა, რომელიც ვინაიდან არ იქნა დაბრუნებული გადასახადის გადამხდელისათვის ლიკვიდაციის პერიოდის ბოლოსთვის, ჩაითვალა დივიდენდად, დაიბეგრა მოგების და საშემოსავლო გადასახადით.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ კომპანიას ლიკვიდაციის დაწყების მომენტისათვის არანაირი აქტივი, ფული არ უნდა ჰქონოდა ბალანსზე და განაწილებული უნდა ყოფილიყო. მომჩივანს არც სალიკვიდაციო დეკლარაცია არ ქონდა წარდგენილი, რომელიც უნდა წარედგინა კანონმდებლობის თანახმად, ლიკვიდაციის თაობაზე გადაწყვეტილების მიღებიდან 5 დღის ვადაში. ამდენად სადავო თანხა მთლიანად ჩაითვალა გაცემულად და მოხდა აგროსვა.

 

გადაწყვეტილება

 

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, როგორც შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილებით ირკვევა საბანკო ანგარიშზე არსებული თანხების მოგების განაწილებად კვალიფიკაციის, ხსენებული თანხის დაბეგვრის დროსა და დასაბეგრი ბაზის ოდენობის ნაწილში შემოსავლების სამსახურის მიერ არ არის ნამსჯელი. ასევე, საბჭო მიუთითებს მომჩივნის თხოვნაზე, სადავო საკითხთან დაკავშირებული სანქციისაგან გათავისუფლებაზე საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

საჩივარი, მათ შორის, მომჩივნის საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე სანქციისაგან გათავისუფლების საკითხთან დაკავშირებით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

დასაბუთება

 

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 97(1 „ა“); 981(1); 130(1); 154(1„ზ“); 275