გადაწყვეტილება №21055/2/2023

№21055/2/2023

09 თებერვალი 2024

გადაწყვეტილება

მომჩივანი: შპს „--------“ (ს/ნ „--------“)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,27.12.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“-ის 13.10.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21055/2/2023).

დავის საგანი:

1. შემოწმებული პერიოდის ხელახლა შემოწმება და შემოწმების შედეგად დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვის განსზღვრა;

2. ნაღდი ფულის დანაკლისის დაკვალიფიცირება დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 6.12.2022 წლის №024-72 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 5.10.2023 წლის №24553 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 188 228.91 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 114 805

დღგ - 39 936

საშემოსავლო გადასახადი - 74 711

ქონების გადასახადი - 158

ჯარიმა - 57 564

საურავი - 15 859.91

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სარემონტო/აღდგენითი სამუშაოების წარმოება. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ, 6.10.2022 წლის №25554 ბრძანების საფუძველზე, ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 7.05.2019 წლიდან 1.09.2022 წლამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, გარდა აუდიტის დეპარტამენტის 10.03.2021 წლის №6255 ბრძანებით მოცული საკითხებისა.

საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა 28.11.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 5.12.2022 წლის №30648 ბრძანება და 6.12.2022 წლის №024-72 საგადასახადო მოთხოვნა.

აღნიშნული აქტები 28.12.2022 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 10.05.2023 წლის №10493 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 14.07.2023 წლის №19762/2/2023 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10493 ბრძანება და საჩივარი ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურის 5.10.2023 წლის №24553 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა:

- პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს მუნიციპალიტეტების მიერ გამოცხადებული ტენდერის ფარგლებში განხორციელებულ ოპერაციაზე საწარმოს მიერ გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებზე დაყრდნობით მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის ოდენობა და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

- მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ საჩივარზე თანდართული) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

- დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 5.10.2023 წლის №24553 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1.შემოწმებული პერიოდის ხელახლა შემოწმება და შემოწმების შედეგად დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვის განსზღვრა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 6.10.2022 წლის №25554 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 7.05.2019 წლიდან 1.09.2022 წლამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, გარდა აუდიტის დეპარტამენტის 10.03.2021 წლის №6255 ბრძანებით მოცული საკითხებისა (ელექტრონულად გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების/სასაქონლო ზედნადებების, მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებისა და საბაჟო დეკლარაციების 2019 წლის ივნისის, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის, 2020 წლის იანვრის, აპრილის, ივნისის, ოქტომბრისა და ნოემბრის საანგარიშო პერიოდების დღგ-ის დეკლარაციებში ასახვის სისწორის დადგენა).

საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა 28.11.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, სადაც სადავო საკითხზე მითითებულია შემდეგი:

კომპანია მონაწილეობას იღებდა სხვადასხვა მუნიციპალიტეტის მიერ გამოცხადებულ ტენდერებში. ტენდერში გამარჯვების შემდგომ გაფორმებული ხელშეკრულებით იღებდა ვალდებულებას სარემონტო/აღდგენითი სამუშაოების განხორციელებაზე. სამუშაოს დასრულების შემდგომ, ხელშეკრულების მხარეებს შორის ხორციელდებოდა მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმება. რიგ შემთხვევებში განხორციელებულ ოპერაციაზე საწარმოს გამოწერილი ჰქონდა ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელს არ შეუსრულებია საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლით ნაკისრი ვალდებულებები. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას აუდიტის დეპარტამენტი დაეყრდნო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ინფორმაციას, ასევე, სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოსა და სხვა უწყებებიდან მიღებულ ინფორმაცია/მონაცემებს. გაფორმებული ხელშეკრულებების, მიღება-ჩაბარების აქტების, ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების, სასაქონლო ზედნადებების შესწავლის შედეგად, შესამოწმებელი პერიოდის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა განისაზღვრა 1 109 318 ლარით, ხოლო დეკლარირებული მონაცემების მიხედვით (მათ შორის 10.03.2021 წლის №6255 ბრძანების საფუძველზე ჩატარებული საგადასახადო შემოწმების საფუძველზე დადგენილი ბრუნვა) დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენდა 887 414 ლარს.

აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, გამოვლენილ სხვაობაზე საწარმოს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

საჩივარში გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება დღგ-ში დამატებით დარიცხულ თანხებს. აღნიშნავს, რომ საწარმოს მიერ მომსახურების გაწევა ხდება ძირითადად მუნიციპალიტეტების მიერ გამოცხადებულ ტენდერების ფარგლებში, ხოლო განხორციელებულ ყველა მომსახურებაზე იწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და მხოლოდ მისი დადასტურების შემთხვევაში ხდება დამკვეთის მიერ თანხის ანაზღაურება. ასევე აღნიშნავს, რომ მის მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების ღირებულება ემთხვევა, მათ მიერ დეკლარირებულს და მისთვის გაუგებარია, თუ რის საფუძველზე დაადგინა შემოწმებამ დეკლარირებულზე მეტი დღგ-ის ბრუნვა.

სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს მუნიციპალიტეტების მიერ გამოცხადებული ტენდერის ფარგლებში განხორციელებულ ოპერაციაზე კომპანიის მიერ გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებზე დაყრდნობით მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის ოდენობა და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის დეპარტამენტის 10.03.2021 წლის №6255 ბრძანების შესაბამისად დაინიშნა, კომპანიის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება ელექტრონულად გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების/სასაქონლო ზედნადებების, მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებისა და საბაჟო დეკლარაციების 2019 წლის ივნისის, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის, 2020 წლის იანვრის, აპრილის, ივნისის, ოქტომბრისა და ნოემბრის საანგარიშო პერიოდების დღგ-ის დეკლარაციებში ასახვის სისწორის დადგენის მიზნით. შემოწმების ვადა განისაზღვრა 2021 წლის 12 მარტიდან 2021 წლის 10 მაისის ჩათვლით.

საგადასახადო კოდექსის 255-ე მუხლის მე-6 ნაწილის შესაბამისად: მოსამართლის ბრძანების გარეშე აკრძალულია პირის საქმიანობის უკვე შემოწმებული საკითხის იმავე პერიოდის ხელახალი შემოწმება, გარდა იმ საკითხებისა, რომელთა მიხედვითაც პირი უკვე შემოწმებულ პერიოდზე შესწორებულ საგადასახადო დეკლარაციას წარადგენს.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან წინა საგადასახადო შემოწმებით არ იქნა შემოწმებული კონკრეტული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, არამედ სრულად იქნა შემოწმებული 2019 წლის ივნისის, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის, 2020 წლის იანვრის, აპრილის, ივნისის, ოქტომბრისა და ნოემბრის საანგარიშო პერიოდების დღგ-ის დეკლარაციები, შემმოწმებელს არ ჰქონდა უფლება იმავე დეკლარაციებში წინა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი მონაცემებისაგან განსხვავებული მონაცემი დაედგინა და განეხორციელებინა აღნიშნულ პერიოდებზე დამატებითი დარიცხვა. შესაბამისად, აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადი ექვემდებარება სრულად გაუქმებას.

წინა საგადასახადო შემოწმებით დადგინდა, რომ შესამოწმებელ თვეებში საწარმოს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები აქვს ასახული სხვა საანგარიშო პერიოდში. აღნიშნული გარემოებაც ასევე, არ იქნა გათვალისწინებული შემოწმებით და შესაბამისად მოხდა ორმაგი დაბეგვრა.

საწარმოს მიერ განხორციელებულ ყველა მომსახურებაზე იწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და მხოლოდ მისი დადასტურების შემთხვევაში ხდება დამკვეთის მიერ თანხის ანაზღაურება, შესაბამისად საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა თავის მხრივ ადასტურებს საწარმოს მიერ განხორციელებული მომსახურების დასრულებას. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გაუგებარია საიდან დაადგინა შემმოწმებელმა შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა 1 109 318 ლარი, იმ პირობებში, როცა შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს მიერ გამოწერილია მხოლოდ 942 568 ლარის (დღგის გარეშე) საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა (რომელთა ნაწილიც დამკვეთის მიერ არც კი დადასტურებულა). შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში მითითებულია, რომ სხვაობა გამოწვეულია საწარმოს მიერ გაფორმებული ხელშეკრულებების, მიღება-ჩაბარების აქტების (რომლებზეც ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები არ იყო გამოწერილი) საფუძველზე. გაუგებარია რა ხელშეკრულებებზე და მიღება-ჩაბარების აქტებზე საუბრობს შემოსავლების სამსახური, რომელზედაც არც სასაქონლო ზედნადებია გამოწერილი და არც საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

აღსანიშნია, რომ საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს სარემონტო/აღდგენითი სამუშაოების წარმოება. კომპანია მონაწილეობას იღებს სხვადასხვა მუნიციპალიტეტის მიერ გამოცხადებულ ტენდერებში. შესაბამისად, საწარმოს მიერ განხორციელებულ ყველა მომსახურებაზე იწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და მხოლოდ მისი დადასტურების შემთხვევაში ხდება დამკვეთის მიერ თანხის ანაზღაურება, და შემოსავლების სამსახურის ლოგიკით გამოდის, რომ მუნიციპალიტეტის მიერ თანხის ანაზღაურება მოხდა მხოლოდ ხელშეკრულების და მიღება-ჩაბარების აქტების საფუძველზე, რაც ბუნებრივია არ შეესაბამება სინამდვილეს და აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული თანხები ექვემდებარება გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 262-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმება შეიძლება იყოს კამერალური და გასვლითი.

საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლის მიხედვით:

1. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის ბრძანების საფუძველზე, ამ ბრძანებით განსაზღვრულ კონკრეტულ საკითხზე.

2. კამერალური საგადასახადო შემოწმების ჩატარებისას საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, ამ კოდექსით დადგენილი წესით მოითხოვოს სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ან/და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის წარდგენა.

3. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება პირის საქმიანობის ადგილზე გაუსვლელად, საგადასახადო ორგანოში არსებული პირის დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის, აგრეთვე გადასახადის გადამხდელისაგან მიღებული ახსნა-განმარტებისა და სააღრიცხვო დოკუმენტაციის საფუძველზე.

4. თუ კამერალური საგადასახადო შემოწმების შედეგად გამოვლენილი შეცდომები იწვევს გადასახადის თანხის ცვლილებას, კამერალური საგადასახადო შემოწმების განმახორციელებელი უფლებამოსილი პირი ადგენს საგადასახადო შემოწმების აქტს.

მომჩივანი განმარტავს, რომ წინა საგადასახადო შემოწმებით არ იქნა შემოწმებული კონკრეტული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, არამედ სრულად იქნა შემოწმებული 2019 წლის ივნისის, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის, 2020 წლის იანვრის, აპრილის, ივნისის, ოქტომბრისა და ნოემბრის საანგარიშო პერიოდების დღგ-ის დეკლარაციები და შემმოწმებელს არ ჰქონდა უფლება იმავე დეკლარაციებში წინა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი მონაცემებისაგან განსხვავებული მონაცემი დაედგინა და განეხორციელებინა აღნიშნულ პერიოდებზე დამატებითი დარიცხვა.

განსახილველ შემთხვევაში აუდიტის დეპარტამენტის 6.10.2022 წლის №25554 ბრძანების საფუძველზე საგადასახადო შემოწმება მოიცავდა კომპანიის საქმიანობის 7.05.2019 წლიდან 1.09.2022 წლამდე პერიოდს, გარდა აუდიტის დეპარტამენტის 10.03.2021 წლის №6255 ბრძანებით მოცული საკითხებისა (რომელიც მოიცავდა ელექტრონულად გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურების/სასაქონლო ზედნადებების, მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებისა და საბაჟო დეკლარაციების 2019 წლის ივნისის, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის, 2020 წლის იანვრის, აპრილის, ივნისის, ოქტომბრისა და ნოემბრის საანგარიშო პერიოდების დღგ-ის დეკლარაციებში ასახვის სისწორის დადგენას). აღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივნის არგუმენტი, რომ განხორციელდა ორმაგი დაბეგვრა, უსაფუძვლოა.

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, ხოლო დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

მომჩივნის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტების გათვალისწინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს 14.07.2023 წლის №19762/2/2023 გადაწყვეტილებით საჩივარი ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურის 5.10.2023 წლის №24553 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს მუნიციპალიტეტების მიერ გამოცხადებული ტენდერის ფარგლებში განხორციელებულ ოპერაციაზე საწარმოს მიერ გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებზე დაყრდნობით მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის ოდენობა და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

ზემოთ აღნიშნულიდან და მომჩივნის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის ბრძანება ამ ნაწილში საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილებასთან დაკავშირებით მართებულია და არ არსებობს განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი. ამდენად, ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს და შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება უნდა დარჩეს ძალაში.

 

2. ნაღდი ფულის დანაკლისის დაკვალიფიცირება დირექტორზე გაცემულ ხელფასად

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საგადასახადო შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელს შემმოწმებლისთვის არ წარუდგენია ბუღალტრული აღრიცხვა/ანგარიშგების შესახებ ინფორმაცია. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული პროცედურით საწარმოს სალაროში ფულადი სახსრების მოცულობა შეადგენდა 0 ლარს. შემოწმებამ ფულადი სახსრების ანალიზისთვის გამოიყენა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემები, აგრეთვე, გადამხდელის მიერ მიწოდებული საბანკო ამონაწერი. სულ მიღებული ფულადი სახსრები შემცირდა იმავე პერიოდში საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯებით. ფულის მოძრაობის ანალიზის შედეგად, 2022 წლის აგვისტოს ბოლოს გამოვლინდა ნაღდი ფულის დანაკლისი 298 846 ლარის ოდენობით, რომელიც საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს ფინანსთა სამინიტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 14.07.2023 წლის №19762/2/2023 გადაწყვეტილებაში მითითებულ მომჩივნის წარმომადგენლის განმარტებაზე, რომ სალაროს ფულადი ნაშთი შესამცირებელია შემდეგი გარემოების გამო:

„ა) საწარმოს შპს „N1 სგან “ ქირავნობის ხელშეკრულების საფუძველზე ნაქირავები აქვს კამაზი "-------" და ტრაქტორი "------", ბუნებრივია აღნიშნული ტექნიკის გამოყენება საწვავის გარეშე არის შეუძლებელი. შესაბამისად, ითხოვს დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საწვავის ხარჯებთან დაკავშირებით, რაზეც საწარმოს არ გააჩნდა შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტი, გამოყენებული იქნას ერთობლივი შემოსავლიდან ხარჯების გამოქვითვის შემოსავლების სამსახურის სიტუაციური სახელმძღვანელო №0256, რის საფუძველზეც ხარჯად აღიარდება საწვავის ხარჯის 75%;

ბ) წარმოადგენს ფიზიკური პირებისაგან შეძენილი საქონლის დამადასტურებელ შესყიდვის აქტებს, აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული საქონლის გარეშე შეუძლებელი იყო საწარმოს მიერ სამუშაოების შესრულება, რასაც აუდიტის დეპარტამენტი არ ხდის სადავოდ და უდავოდ დგინდება, რომ დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი გაცილებით ნაკლებია, ვიდრე საწარმოს მიერ ფაქტობრივად დახარჯული“.

სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ საჩივარზე თანდართული) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში მითითებულია, რომ გადამხდელის არგუმენტი, რომ შემოწმებით არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე მოხდა სალაროს ნაშთის გაანგარიშება და არ იქნა გათვალისწინებული გაწეული საწვავის ხარჯი, ვერ იქნება გაზიარებული ვინაიდან აუდიტის დეპარტამენტის მიწოდებული ინფორმაციით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველზე არ მომხდარა სალაროს ნაშთის გაანგარიშება.

შემოწმების შედეგად დადგენილ ნაღდი ფულის დანაკლისს, 298 846 ლარის ოდენობით, არ ეთანხმება სწორედ იმის გამო, რომ შემოწმებით არ იქნა გათვალისწინებული ისეთი ხარჯი, კერძოდ საწვავის ხარჯი, რომლის გარეშე შეუძლებელია საწარმოს მიერ შესრულებული სამუშაოების შესრულება და აქ არაფერს შუაში არ არის არაპირდაპირი მეთოდით ფულადი ნაშთის გაანგარიშება. შემმოწმებლის მიერ რომ ყოფილიყო გათვალისწინებული საწვავის ხარჯი, მაგალითად საწარმოს შპს N1-სგან ქირავნობის ხელშეკრულების საფუძველზე აქვს ნაქირავები კამაზი "-------" და ტრაქტორი "------". ბუნებრივია აღნიშნული ტექნიკის გამოყენება საწვავის გარეშე შეუძლებელია, ბუნებრივია სალაროს ნაშთი იქნებოდა შემცირებული. შესაბამისად, ითხოვს დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საწვავის ხარჯებთან დაკავშირებით, რაზედაც საწარმოს არ გააჩნდა შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტი, გამოყენებული იქნას ერთობლივი შემოსავლიდან ხარჯების გამოქვითვის შემოსავლების სამსახურის სიტუაციური სახელმძღვანელო №0256, რის საფუძველზეც ხარჯად აღიარდეს საწვავის ხარჯის 75%, როგორც ეს განხორციელდა მაგალითად შპს N2 (ს/ნ "-------" ) საგადასახადო შემოწმებისას.

ასევე, დამატებით უმოკლეს ვადაში წარმოადგენს ფიზიკური პირებისაგან შეძენილი საქონლის დამადასტურებელ შესყიდვის აქტებს, რომლითაც ასევე შემცირდება სალაროს ფულადი ნაშთი. აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული საქონელის გარეშე შეუძლებელი იყო საწარმოს მიერ აღებული სამუშაოების შესრულება, რასაც აუდიტის დეპარტამენტიც არ ხდის სადავოდ და უდავოდ დგინდება, რომ დოკუმენტალური ხარჯი გაცილებით ნაკლებია ვიდრე საწარმოს მიერ ფაქტობრივად დახარჯული.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად:

1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას.

მომჩივნის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტების გათვალისწინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს 14.07.2023 წლის №19762/2/2023 გადაწყვეტილებით საჩივარი ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურის 5.10.2023 წლის №24553 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა სადავო საკითხთან დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები.

ბ) აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ საჩივარზე თანდართული) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

ზემოთ აღნიშნულიდან და მომჩივნის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის ბრძანება ამ ნაწილში საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილებასთან დაკავშირებით მართებულია და არ არსებობს განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი. ამდენად, ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს და შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება უნდა დარჩეს ძალაში.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1.მოჩივანი ითხოვს,შემოწმებული პერიოდის ხელახლა შემოწმებას და შემოწმების შედეგად დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვის განსზღვრას;

2.მომჩივანი არ ეთანხმება ნაღდი ფულის დანაკლისის დაკვალიფიცირებას დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. კომპანია მონაწილეობას იღებდა სხვადასხვა მუნიციპალიტეტის მიერ გამოცხადებულ ტენდერებში. ტენდერში გამარჯვების შემდგომ გაფორმებული ხელშეკრულებით იღებდა ვალდებულებას სარემონტო/აღდგენითი სამუშაოების განხორციელებაზე. სამუშაოს დასრულების შემდგომ, ხელშეკრულების მხარეებს შორის ხორციელდებოდა მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმება.განხორციელებულ ოპერაციაზე საწარმოს გამოწერილი ჰქონდა ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.შემოწმების პროცესში გადამხდელს არ შეუსრულებია საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლით ნაკისრი ვალდებულებები.შესწავლის შედეგად, შესამოწმებელი პერიოდის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა განისაზღვრა.გამოვლენილ სხვაობაზე საწარმოს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა.

2.საგადასახადო შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელს შემმოწმებლისთვის არ წარუდგენია ბუღალტრული აღრიცხვა/ანგარიშგების შესახებ ინფორმაცია. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული პროცედურით საწარმოს სალაროში ფულადი სახსრების მოცულობა შეადგენდა 0 ლარს. ფულის მოძრაობის ანალიზის შედეგად, 2022 წლის აგვისტოს ბოლოს გამოვლინდა ნაღდი ფულის დანაკლისი, რომელიც დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან სშედეგად, გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

1.საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის ბრძანება ამ ნაწილში საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილებასთან დაკავშირებით მართებულია და არ არსებობს განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი. ამდენად, ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს და შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება უნდა დარჩეს ძალაში.

2.საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის ბრძანება ამ ნაწილში საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილებასთან დაკავშირებით მართებულია და არ არსებობს განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი. ამდენად, ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს და შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება უნდა დარჩეს ძალაში.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

73(9),101,154,159,161,163,164,262,263.