გადაწყვეტილება №22121/2/2024

№22121/2/2024

26 მარტი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ „-------“ )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 15.03.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „------- -ის “ 31.01.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22121/2/2024)

 

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით;

2. ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 7 დეკემბრის №081-301 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 17 იანვრის №570 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 667 509 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 377 294

დღგ - 133 222

საშემოსავლო გადასახადი - 244 072

ჯარიმა - 187 232

საურავი - 102 983

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სხვადასხვა ღონისძიებების მოწყობა, სარეკლამო მასალის ბეჭდვითი მომსახურება, ფლაერების, სავიზიტო ბარათების, ბანერების ბეჭდვა, ლაითბოქსების დამზადება/მონტაჟი.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 6 მარტის №4149 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2020 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 თებერვლამდე. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 24 ნოემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 7 დეკემბრის №30689 ბრძანება და №081-301 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 667 509 ლარი.

აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2023 წლის 29 დეკემბერს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2024 წლის 17 იანვრის №570 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის შემოსავალი, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გაანგარიშდა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, კომპანიის მიერ გაწეულ ხარჯებზე გავრცელდა აუდიტის დეპარტამენტში არსებული მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული კომპანიის მოგების მარჟა წლების მიხედვით. აღნიშნული მეთოდით დადგენილი შემოსავლები გადამხდელის დეკლარირების პროპორციულად ასახულ იქნა დასაბეგრ ბრუნვებში.

მომჩივანს, 2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე და 161-ე მუხლების და 2021 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 160-ე მუხლების საფუძველზე, დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე, 136-ე, მე-8, 49-ე, 61-ე, 73-ე, მე2, 160-ე, 161-ე, 159-ე, 163-ე, 164-ე, 43-ე მუხლებზე, ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე და განმარტავს, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება და დადგენილი დასაბეგრი შემოსავლის შესამოწმებელ პერიოდში გადანაწილება დეკლარირებული ბრუნვების პროპორციულად განხორციელდა მართლზომიერად.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურმა საჩივარი განიხილა მომჩივნის დაუსწრებლად და ფაქტობრივად არ შევიდა მის ღრმა, საფუძვლიან და შინაარსობრივ განხილვაში, რითაც პრაქტიკულად გვერდი აუარა საჩივრით დაყენებულ იმ არსებითი მნიშვნელობის ფაქტობრივ გარემოებებსა და არგუმენტებს, რომლებიც თავის დროზე არ იქნა გათვალისწინებული შემმოწმებელთა მიერ საგადასახადო შემოწმებისას და მათი იგნორირებით საზოგადოების მიერ შესრულებულ საფინანსო-სამეურნეო ოპერაციებს მისცა არამართლზომიერი და არაკანონზომიერი კვალიფიკაცია, რის საფუძველზეც საგადასახადო შემოწმების აქტით საწარმოზე განხორციელდა არამართლზომიერი და არაკანონზომიერი დარიცხვები.

საჩივრის განხილვა უნდა განხორციელდეს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით და არ მოხდეს მომჩივნის დაუსწრებლად, რათა შესაძლებლობა მიეცეთ საბჭოს უშუალო და ცოცხალი კომუნიკაციის პირობებში განუმარტონ და აუხსნან იმ ფაქტობრივი და დაუძლეველი გარემოებების თაობაზე, რომელსაც პრაქტიკულად ჰქონდა ადგილი საზოგადოების მხრიდან შემოწმების პროცესში შემმოწმებლებისთვის კომპანიის საბუღალტრო მონაცემების მიუწოდებლობასა და სხვა საფინანსოსამეურნეო საქმიანობაში, რომლებიც შემმოწმებელთა მიერ ფაქტობრივად მთლიანად იგნორირებულ იქნა და შემოწმებით უაღრესად არსებითი მნიშვნელობის გარემოებებს პრაქტიკულად მიეცა ის არასწორი შეფასება და კვალიფიკაცია, რაზეც საჩივარში ქვემოთ ექნებათ მსჯელობა, კერძოდ:

კომპანია წარმოადგენს კეთილსინდისიერ გადამხდელს და მუდმივად ცდილობს მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად დადგენილი წესის მიხედვით სრულყოფილად აწარმოოს საწარმოს ეკონომიკური საქმიანობის აღრიცხვა-ანგარიშგება, შესაბამისად, სრულყოფილად შეასრულოს ის მითითებები და რეკომენდაციები, რომლებსაც შემოსავლების სამსახურის შესაბამისი სტრუქტურები იძლევიან ეკონომიკური საქმიანობის სამართლებრივად სწორად და ეფექტურად წარმართვისთვის, რომლიდანაც გამომდინარე ყოველთვის ცდილობს მოქმედი კანონმდებლობით განსაზღვრულ ვადებში დროულად და სრულყოფილად შეასრულოს ყველა ის საგადასახადო ვალდებულება, რომლებიც პრაქტიკულად მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად ეკისრებათ.

ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, მუდმივად და მათ შორის უშუალოდ საგადასახადო შემოწმების პროცესში აქტიურად თანამშრომლობდნენ შემმოწმებლებთან, რასაც საგადასახადო შემოწმების აქტში თავად შემმოწმებლებიც მიუთითებენ: „გადასახადის გადამხდელი მონაწილეობდა შემოწმების პროცესში“, აქვე შემმოწმებლები აფიქსირებენ - „გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა საბუღალტრო აღრიცხვა“.

ყოველივე აღნიშნულის კვალობაზე ცხადია არ ეთანხმებიან და შესაბამისად არ იზიარებენ საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით საწარმოსთან მიმართებაში შემოწმებით გამოყენებულ არაპირდაპირ მეთოდს და საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით შემმოწმებელთა მიერ დაფიქსირებულ პოზიციას, რომ შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა ბუღალტრული აღრიცხვა. ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ გადამხდელის შემოსავალი, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გაანგარიშებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ: კომპანიის მიერ განხორციელებულ ხარჯებზე გავრცელდა აუდიტის დეპარტამენტში არსებული მსგავსი საქმიანობის განმხორციელებელი აუდირებული კომპანიის მოგების მარჟა წლების მიხედვით.

რამდენადაც შემმოწმებლები საერთოდ გვერდს უვლიან, არაფერს ამბობენ და შესაბამისად არ მიუთითებენ იმ კონკრეტულ მიზეზსა და უაღრესად არსებითი მნიშვნელობის, პრაქტიკულად მომჩივნისთვის დაუძლეველ ფაქტობრივ გარემოებაზე, თუ რა მიზეზით ვერ მოხერხდა კომპანიის მიერ შემოწმებისთვის საზოგადოების ბუღალტრული აღრიცხვის წარდგენა, რაც მათთვის მომჩივნის მიერ მიწოდებული ინფორმაციით იმთავითვე იყო ცნობილი, რომ საზოგადოების მიერ საბუღალტრო აღრიცხვის, სხვა შესაბამისი მონაცემების და ინფორმაციის მიწოდებას პრაქტიკულად ვერ ახერხებდნენ იმ მიზეზის გამო, რომ დაუდგენელი პირების მიერ ფინანსური სარგებლის მიღებისა და კომპიუტერული მონაცემების ხელყოფის მიზნით, 2023 წლის 21 თებერვალს, საზოგადოების კომპიუტერულ მონაცემებზე განხორციელდა კიბერშეტევა, რის შესაბამისადაც საწარმოს გენერალური მენეჯერის - "-------"-ის მიერ შსს "-------"-ის პოლიციის დეპარტამენტში წარდგენილი იქნა შესაბამისი განცხადება და კომპანიის სასერვერო კომპიუტერის მყარი დისკი, რომლის შესაბამისადაც საქართველოს სისხლის სამართლის კოდექსის 19-286 პრიმა მუხლით აღძრულ N "-------" სისხლის სამართლის საქმეზე დაიწყო გამოძიება და დაინიშნა საინფორმაციო-ტექნოლოგიური ექსპერტიზა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივნის მიერ პრაქტიკულად ვერ მოხერხდა შემმოწმებლებზე საწარმოს ელექტრონული საბუღალტრო პროგრამის მიწოდება, რის შესახებაც შესაბამისი ინფორმაცია მიაწოდეს შემოწმებას და მომხდარი ფაქტის მტკიცებულებად წარადგინეს "-------"-ის ავტონომიური რესპუბლიკის პოლიციის დეპარტამენტის მიერ გაცემული შესაბამისი ცნობა "-------".

ამასთან, საზოგადოების საგადასახადო შემოწმების აქტის ღრმა და საფუძვლიანი შესწავლით აგრეთვე დაადგინეს ისიც, რომ შემმოწმებლების მხრიდან სრულყოფილად არის გათვალისწინებული და დაცული „პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითებით გათვალისწინებული რეკომენდაციები და ნორმები. კერძოდ, აღნიშნული მეთოდური მითითების მე-6 მუხლის მოთხოვნები, რამდენადაც აღნიშნული მეთოდური მითითების მე-8 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტიდან გამომდინარე შემმოწმებელთა აპელირება იმ გარემოებით, რომ „გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარმოადგინა ბუღალტრული აღრიცხვა“, რაც ერთხელ კიდევ ხაზგასმით უნდათ აღნიშნონ, რომ ფაქტობრივად განპირობებული იყო იმით, რომ საზოგადოების საბუღალტრო მონაცემები საზოგადოების ყველა სხვა ინფორმაციასთან ერთად შსს "-------"-ის პოლიციის დეპარტამენტის მიერ იყო ამოღებული და მასზე საზოგადოებას შემოწმების მიმდინარეობისას პრაქტიკულად არანაირი წვდომა აღარ ჰქონდა, შემმოწმებლებს არანაირი სამართლებრივი საფუძველი არ გააჩნდათ იმისა, რომ ზემოთ აღნიშნული გარემოებიდან გამომდინარე, შემოწმების პროცესში გამოეყენებინათ საზოგადოების შემოსავლების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტი, რომლიდანაც გამომდინარე საგადასახადო შემოწმებით აღნიშნული საფუძვლით განხორციელებული დარიცხვები პრაქტიკულად ყოველგვარ ლოგიკასა და სამართლებრივ საფუძველს მოკლებულია და შემმოწმებელთა მიერ უფლებამოსილების გადამეტების შეფასებისგან თავი რომ შევიკავოთ და რბილად ვთქვათ, მათი მხრიდან პრაქტიკულად უფლებამოსილების არაპროპორციულ გამოყენებასთან გვაქვს საქმე.

ამასთან, ყოველივე ზემოაღნიშნულიც რომ გამოვრიცხოთ, ფაქტობრივად შეუძლებელია დაეთანხმო და გაიზიარო საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით შემმოწმებელთა მიერ ცალკეული საკითხების მიხედვით დაფიქსირებული ის ფაქტობრივი გარემოებები, აუდიტორთა შეფასება და დარიცხვის სამართლებრივი საფუძვლები, რომლებიც შემმოწმებელთა მიერ დაფიქსირებულია საგადასახადო შემოწმების აქტში ცალკეულ საკითხებთან მიმართებაში. კერძოდ, დღგ დარიცხულია არაკანონზომიერად და არამართლზომიერად, იმ ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, რომ:

ჯერ ერთი, შემმოწმებელთა მიერ პრაქტიკულად არ არის დაცული „პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითების მე-3 თავით „მეთოდები, მათი შერჩევა და გამოყენება“ განსაზღვრული ნორმები და რეკომენდაციები.

პრაქტიკულად უცნობია, კონკრეტულად რომელი ,,...სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე“ მოხდა შემმოწმებელთა მიერ კომპანიის მიერ განხორციელებულ ხარჯებზე აუდიტის დეპარტამენტში არსებული მსგავსი საქმიანობის განმხორციელებელ აუდირებულ კომპანიის მოგების მარჟა წლების მიხედვით და პრაქტიკულად რამდენად დაცულია აღნიშნულთან მიმართებაში ამავე მეთოდური მითითების 23-ე მუხლით გათვალისწინებული მოთხოვნები. მომჩივანს კი შემმოწმებელთა მხრიდან ყოველივე აღნიშნულთა სკურპულოზურად დაცვაზე აშკარად ეპარება ეჭვი და პრაქტიკულად შეუძლებლადაც კი მიაჩნია!

მეორეც, როგორც უკვე ზემოთ აღნიშნეს, „პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითების მე-6 მუხლის მე-3 პუნქტი ხაზგასმით მიუთითებს, რომ უნდა ,,... შეირჩეს და გამოყენებულ იქნას ერთზე მეტი არაპირდაპირი მეთოდი, თუ პირი ახორციელებს, ერთზე მეტ, ერთმანეთისგან განსხვავებულ საქმიანობას.“, რასაც მოცემულ შემთხვევაში ჰქონდა ფაქტობრივად ადგილი. კერძოდ, კომპანიის მიერ განხორციელებულ ხარჯებზე შემმოწმებლებმა გაავრცელეს მსგავსი კომპანიის მოგების მარჟა ისე, რომ არ გაუთვალისწინებიათ კონკრეტული ბიზნეს ოპერატორის საქმიანობის პროცესში არსებული განსხვავებული პრაქტიკა, ასევე არ გაითვალისწინეს საზოგადოების სამეურნეო ოპერაციების განხორციელებისას სასაქონლო მარაგების დანაკარგები. შემმოწმებლებმა 1 984 100 ლარი, რომელიც მოიცავს კომპანიის ხარჯებს: საქონლის შეძენა - მომსახურებას სასაქონლო ზედნადებებითა და ანგარიშფაქტურებით, იმპორტს, ბანკის საკომისიოს, ხელფასის ხარჯებს, მექანიკურად გაამრავლეს მსგავსი პროფილის კომპანიის მოგების მარჟაზე საშუალო 1,57% (2020 წ. - 1,66%, 2021 წ. – 1,48%, 2022 წ. – 1,59%), რის საფუძველზეც კომპანიის დღგ-ით დასაბეგრი შემოსავალი ასევე მექანიკურად გაზარდეს 740 068 ლარით, შესაბამისი დღგ-ის თანხა კი - 133 212 ლარით.

ეს მაშინ, როცა საზოგადოება 2020 წლიდან პრაქტიკულად მხოლოდ 1,14%-დან - 1,19%-მდე მოგების მარჟით მუშაობს. ამასთან, ნიშანდობლივია ის გარემოებაც, რომ კომპანიის მიერ მთლიანად შეძენილი მატერიალური ქონება და საქონელი დაუქვემდებარეს რეალიზაციას მათ მიერ აღებული მარჟით და არ გაითვალისწინეს ის, რომ კომპანია 2022 წლის ბოლოსთვის ფლობდა 294 575 ლარის ღირებულების ძირითად საშუალებებს, 175 000 ლარამდე ღირებულების სასაქონლო მარაგებს, აგრეთვე არ გაითვალისწინეს 2020 – 2023 წლებში კომპანიის საწარმო პროცესებში არსებული ფაქტიური დანაკარგების მარჟა, რომელიც შეადგენდა 5-7 პროცენტს, თანხით 54 428 ლარი.

იმ შემთხვევაში კი, თუ ყოველივე აღნიშნული შემმოწმებელთა მიერ გათვალისწინებული იქნებოდა, კომპანიას პრაქტიკულად დასაბეგრი ექნებოდა 1 460 094 ლარი (1 984 100 – 294 575 – 175 000 – 54 428), რაც მიაჩნიათ ასევე საფუძველს მოკლებულად და უსამართლოდ.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ხოლო დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოწმების პროცესში საწარმოს მიერ ვერ იქნა წარდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვა. შესაბამისად, შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის და რეალური საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა.

საწარმოს წარმომადგენელმა საბჭოს სხდომაზე განმარტა, რომ საგადასახადო ორგანოსთვის საბუღალტრო აღრიცხვის და სხვა შესაბამისი მონაცემების წარდგენა ვერ მოხდა, ვინაიდან 2023 წლის 21 თებერვალს განხორციელდა კიბერშეტევა კომპანიის კომპიუტერულ მონაცემებზე.

აღნიშნულთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განაცხადა, რომ საგადასახადო შემოწმება დაინიშნა 2023 წლის მარტში, ხოლო გადასახადის გადამხდელმა კიბერშეტევის თაობაზე პოლიციაში განცხადება შეიტანა 2023 წლის მაისში. ამასთან, კიბერშეტევის ფაქტი არ არის დადასტურებული, არ არსებობს შესაბამისი დადგენილება.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭომ მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისთვის არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება მართლზომიერია.

ამასთან, შემოწმების აქტის მიხედვით, კომპანიის მიერ განხორციელებულ ხარჯებზე გავრცელდა აუდიტის დეპარტამენტში არსებული მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული კომპანიის მოგების მარჟა წლების მიხედვით. აღნიშნული მეთოდით დადგენილი შემოსავლები გადამხდელის დეკლარირების პროპორციულად ასახულ იქნა დასაბეგრ ბრუნვებში.

საწარმოს წარმომადგენელმა საბჭოს სხდომაზე განაცხადა, რომ მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული კომპანიის მოგების მარჟის გამოყენებისას დაცული უნდა იყოს რეგიონის პრინციპი. ამასთან, აღნიშნული გაავრცელეს მთლიან შემოსავლებზე.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ ქ. "-------"-ში მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული საწარმოს არ არსებობის გამო, გაავრცელეს ქ. თბილისში მოქმედი კომპანიის მოგების მარჟა. ამასთან, აღნიშნული საწარმო ეწევა მხოლოდ სარეკლამო მომსახურებას და მომჩივნისგან განსხვავებით არ ახორციელებს ღონისძიებების ორგანიზებას სახელმწიფო ტენდერის ფარგლებში. მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული საწარმოს მოგების მარჟა გავრცელდა სრულ შეძენებზე.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიუთითებს, რომ შედარებისთვის არ არის აღებული ზუსტი ანალოგი, განსხვავებულია როგორც რეგიონი, ასევე შედარებული მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი კომპანია ეწევა მხოლოდ სარეკლამო მომსახურებას და არ ახორციელებს ღონისძიებების ორგანიზებას სახელმწიფო ტენდერის ფარგლებში. ამასთან, ვინაიდან კომპანია ძირითადად მომსახურებას უწევს სახელმწიფო ორგანოებს და იურიდიულ პირებს, რა დროსაც კომპანიის შემოსავალი დოკუმენტურად დასტურდება, არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლების გაზრდა არამართლზომიერია, ხოლო, კომპანიის მიერ გაწეული ხარჯი, შესაბამისი გაანგარიშებების გათვალისწინებით, საჭიროებს დამატებით შესწავლას.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები (გაანგარიშებები), ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს/შეაფასოს წარდგენილი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება).

 

2. ფულის ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა

ფაქტების აღწერა

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების და საწარმოს მიერ წარდგენილი ინფორმაციის (გადამხდელის ახსნა-განმარტებების, საბანკო ამონაწერის, თანხების მოძრაობის მონაცემების) გათვალისწინებით, შესამოწმებელ პერიოდში დადგენილ შემოსავლებსა და ხარჯებს შორის გამოვლენილი სხვაობა განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად და აგროსილი თანხა დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად. მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101-ე, 154-ე, 43-ე მუხლებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე და აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა მიაჩნიათ არასწორად, არამართლზომიერად და არაკანონზომიერად. 2022 წლის ბოლოს საზოგადოების მიერ ქ. "-------"-ში საახალწლო ღონისძიების მოსაწყობად გამოცხადებულ ტენდერში გამარჯვების შემდეგ კომპანიისთვის საჭირო თანხების შესავსებად საზოგადოების დამფუძნებლისგან აღებული იქნა მოკლევადიანი სესხი 90 000 ლარის ოდენობით, რომელიც შეტანილი იქნა თიბისი ბანკში კომპანიის სალაროს ანგარიშზე და ის პრაქტიკულად გამოყენებული იქნა ტენდერის შესაბამისად ქ. "-------"-ში საახალწლო ღონისძიების მოსაწყობი მასალების შესაძენად და აღნიშნული სამუშაოების შესასრულებლად გაწეული ხარჯების დასაფარად. საზოგადოების მიერ აღნიშნული სესხის დაბრუნება დამფუძნებელზე განხორციელდა 2023 წლის 23 იანვარს 77 000 ლარი ბანკიდან გამოტანილი თანხით, ხოლო 13 000 ლარი საზოგადოების სალაროში არსებული თანხის ნაშთით (სულ ჯამში 90 000 ლარი), რასაც შემმოწმებელთა მიერ სრულიად არამართლზომიერად და არაკანონზომიერად მიენიჭა საზოგადოების დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლის კვალიფიკაცია და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით და შესაბამისი ფინანსური სანქციით.

შემმოწმებელთა მიერ ასევე არ არის გათვალისწინებული ის გარემოება, რომ 2023 წლის იანვრის ბოლოსთვის კომპანიის დებიტორული დავალიანება შეადგენდა 136 450 ლარს და აღნიშნული თანხაც, სულ ჯამში 966 518 ლარი (არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დღგ-ის დასაბეგრ შემოსავლებს (740 068 ლარს) + საზოგადოების დამფუძნებლისგან აღებულ მოკლევადიან სესხის დაბრუნება (90 000 ლარი) + 2023 წლის იანვრის ბოლოსთვის საზოგადოების დებიტორული დავალიანების თანხა 136 450 ლარი), აგროსვით 1 208 147,50 ლარი არამართლზომიერად და არაკანონზომიერად განიხილეს საზოგადოების დირექტორის მიერ მიღებულ ხელფასის სახით სარგებლად და უსამართლოდ დაარიცხეს საშემოსავლო გადასახად 240 665 ლარი და შესაბამისი ფინანსური სანქცია საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის გამოყენებით.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2014 წლის 7 ოქტომბრის (საქმე №ბს-"------" განჩინებაში ხაზგასმით არის აღნიშნული, რომ „საგადასახადო პასუხისმგებლობა, იურიდიული პასუხისმგებლობის სხვა სახეების მსგავსად, კანონიერების, სამართლიანობის, პასუხისმგებლობის გარდაუვალობის და ა.შ. პრინციპებს ეფუძნება, ანუ პრინციპთა ერთიან სისტემას, რომლებიც ასახავენ მის შინაარსს, არსს, ფუნქციებსა და რეალიზაციის ფორმებს. საგადასახადო პასუხისმგებლობის პრინციპები ასახავენ მის ობიექტურ არსს, მიზნებს, ბუნებას და დანიშნულებას“.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

ამ მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების და მომჩივნის მიერ წარდგენილი ინფორმაციის გათვალისწინებით, შესამოწმებელ პერიოდში დადგენილ შემოსავლებსა და ხარჯებს შორის გამოვლენილი სხვაობა განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

გადასახადის გადამხდელი აღნიშნავს, რომ 2022 წლის ბოლოს კომპანიის მიერ ქ. "-------"-ში საახალწლო ღონისძიების მოსაწყობად გამოცხადებულ ტენდერში გამარჯვების შემდეგ, საწარმოსთვის საჭირო თანხების შესავსებად, საზოგადოების დამფუძნებლისგან აღებული იქნა მოკლევადიანი სესხი 90 000 ლარის ოდენობით, რომელიც შეტანილი იქნა თიბისი ბანკში კომპანიის სალაროს ანგარიშზე და ის პრაქტიკულად გამოყენებული იქნა ტენდერის შესაბამისად ქ. "-------"-ში საახალწლო ღონისძიების მოსაწყობი მასალების შესაძენად და აღნიშნული სამუშაოების შესასრულებლად გაწეული ხარჯების დასაფარად. საწარმოს მიერ აღნიშნული სესხის დაბრუნება დამფუძნებელზე განხორციელდა 2023 წლის 23 იანვარს 77 000 ლარი ბანკიდან გამოტანილი თანხით, ხოლო 13 000 ლარი კომპანიის სალაროში არსებული თანხის ნაშთით (ჯამში 90 000 ლარი), რასაც შემმოწმებელთა მიერ სრულიად არამართლზომიერად და არაკანონზომიერად მიენიჭა საწარმოს დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლის კვალიფიკაცია და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

მომჩივნის არგუმენტაციასთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა საბჭოს სხდომაზე განმარტა, რომ აღნიშნულ ეპიზოდს დარიცხვაზე გავლენა არ მოუხდენია.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, პირველ დავის საგანზე მიღებული გადაწყვეტილების გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება).

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 17 იანვრის №570 ბრძანება;

3. პირველ დავის საგანთან დაკავშირებით: - გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები (გაანგარიშებები); - აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს/შეაფასოს წარდგენილი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება);

4. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, წინა პუნქტის შესრულების შედეგების გათვალისწინებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება);

5.დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ამ გადაწყვეტილების მე-3 და მე-4 პუნქტების შედეგების გათვალისწინებით, მოახდინოს გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათის კორექტირება;

6. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

7. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1.მომჩივანი მიიჩნევს,რომ საგადასახადო შემოწმების აქტით საწარმოზე განხორციელდა არამართლზომიერი და არაკანონზომიერი დარიცხვები.

2.საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა მიაჩნიათ არასწორად, არამართლზომიერად და არაკანონზომიერად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.გადამხდელის შემოსავალი, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გაანგარიშდა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, კომპანიის მიერ გაწეულ ხარჯებზე გავრცელდა აუდიტის დეპარტამენტში არსებული მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული კომპანიის მოგების მარჟა წლების მიხედვით. აღნიშნული მეთოდით დადგენილი შემოსავლები გადამხდელის დეკლარირების პროპორციულად ასახულ იქნა დასაბეგრ ბრუნვებში. მომჩივანს, 2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე და 161-ე მუხლების და 2021 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 160-ე მუხლების საფუძველზე, დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა.

2.შესამოწმებელ პერიოდში დადგენილ შემოსავლებსა და ხარჯებს შორის გამოვლენილი სხვაობა განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად და აგროსილი თანხა დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

1.საბჭომ მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები,ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს/შეაფასოს წარდგენილი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება.

2.საბჭომ მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

73(5,9),101,154,161,163.