გადაწყვეტილება №22662/2/2024

№22662/2/2024

06 ივნისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 19.04.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ის 25.03.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22662/2/2024).

 

დავის საგანი:

სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების რეალიზაციად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 19.12.2023 წლის №006-650 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 12.03.2024 წლის №5378 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 75 105 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 46 752

დღგ - 19 571

საშემოსავლო გადასახადი - 27 181

ჯარიმა - 23 376

საურავი - 4 977

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობას წარმოადგენს ცოცხალი ღორების იმპორტი რუსეთიდან. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.06.2023 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 18 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:

გადასახადის გადამხდელის მიერ რუსეთიდან შემოყვანილი ღორების განთავსება, კვება (მათ მიერ მიწოდებული საკვებით) დაკვლა-გასუფთავება და რეალიზაცია ხდებოდა შპს ---ს (ს/ნ --) ტერიტორიაზე. 2022 წლის ოქტომბერში, კომპანიის მიერ შპს---ზე რეალიზებულია 19 000 კგ ცოცხალი ღორი 136 800 ლარის ღირებულებით, აღნიშნული თანხა გადასახადის გადამხდელს, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს, აქვს დებიტორულ დავალიანებაში, რაზეც მიმართული აქვს სასამართლოსთვის და არსებობს ----ის რაიონული სასამართლოს 2023 წლის 28 სექტემბრის გადაწყვეტილება, რითაც გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაკმაყოფილდა. 2022 წლის ნოემბერში, კიდევ შემოყვანილია 305 ცოცხალი ღორი, რომელიც კვლავ განთავსდა შპს ---ს ტერიტორიაზე, აქედან 158 ცოცხალი ღორი დაკლული და რეალიზებულია, გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, დარჩენილი ღორების მდგომარეობასთან დაკავშირებით არ ფლობენ ინფორმაციას, რადგან შპს --- უარს აცხადებს მათთან თანამშრომლობასა და ინფორმაციის მიწოდებაზე. აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს არ გააჩნია დოკუმენტური მტკიცებულებები. ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ, აღნიშნული ცოცხალი ღორები ჩაითვალა რეალიზებულად და საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის საფუძველზე დაიბეგრა დღგ-ით. ასევე, აღნიშნული თანხა ჩაითვალა მიღებულად, მიჩნეული იქნა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად, საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე, დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის გათვალისწინებით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 19.12.2023 წლის №31968 ბრძანება და №006-650 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 12.03.2024 წლის №5378 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებაზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არ გააჩნდა და შემოწმებისთვის არ მიუწოდებია დოკუმენტური მტკიცებულებები აღნიშნული ღორების ნაშთად არსებობასთან დაკავშირებით, ხოლო მეორე მხარის (შპს---) განმარტებით, მის ტერიტორიაზე არ არის განთავსებული გადასახადის გადამხდელის საკუთრებაში არსებული ღორები, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელის მიერ ვერ მტკიცდება მის ბუღალტრულ პროგრამაში ნაშთად არსებული ღორების რეალობა, მათი რეალიზებულად განხილვა და საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად. ამასთან, აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

არ ეთანხმება შემოსავლების სამსახურის ბრძანებასა და საგადასახადო შემოწმების შედეგებს განსახილველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით. შემმოწმებელი მიუთითებს, რომ კომპანიის საკუთრებაში არსებული ცოცხალი ღორები მიჩნეული იქნა რეალიზებულად, რის საფუძველზეც, კომპანიას საგადასახადო ვალდებულებები განესაზღვრა როგორც დღგ-ში, ასევე, მიიჩნია, რომ შემმოწმებლის მიერვე რეალიზებულად განხილული ღორებისთვის მიღებულია შემოსავლები და აღნიშნული განკარგულია დირექტორის მიერ. საგადასახადო კომპანიის ნაშთად არსებული ღორების რეალიზებულად განხილვისთვის, შემმოწმებლის მიერ გამოყენებულია არაპირდაპირი მეთოდი, თუმცა შემოწმების აქტი არ შეიცავს აღნიშნულის თაობაზე არც სამართლებრივ ნორმას და არც დასაბუთებას. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებასა და მის წინაპირობებს განსაზღვრავს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილი, გაუგებარია არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლები, რადგან საგადასახადო შემოწმების აქტი არ შეიცავს დასაბუთებას არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შესაძლებლობასა და მართლზომიერებაზე.

მიუთითებს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2020 წლის 16 დეკემბრის №ბს-421(2კ-20) გადაწყვეტილებაზე, რომლითაც განმარტებულია საგადასახადო ორგანოთა მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების წინაპირობები, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2017 წლის 24 იანვრის №ბს566-561(2კ-16) გადაწყვეტილებაზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველ და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე და აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, საგადასახადო შემოწმების აქტი არ შეიცავს არც ფაქტობრივ დასაბუთებას და არც სამართლებრივ საფუძველს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების მართლზომიერების დასადასტურებლად. ყურადღება უნდა გამახვილდეს შემმოწმებლის მიერვე მითითებულ გარემოებაზე, რომ კომპანია აწარმოებს სასამართლო დავას შპს ---სთან დებიტორული დავალიანების ამოღების მიზნით. აღნიშნულის დასტურად წარმოადგენს მხარეთა შორის არსებულ დავაზე საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილებას.

ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტს წარედგინა ინფორმაცია, რომ გადასახადის გადამხდელის საკუთრებაში არსებული და შპს ---ს ტერიტორიაზე განთავსებული კუთვნილი ღორების დაბრუნების მიზნით, გადასახადის გადამხდელის მიერ მიმართულია საგამოძიებო ორგანოებისთვის და აწარმოებს სამართლებრივ პროცესებს. სადავო გარემოებას არ წარმოადგენს ის ფაქტი, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ, მოვლაპატრონობის მოტივით, ცოცხალი ღორები მიბარებულ იყო შპს ---სთან, მის კუთვნილ ტერიტორიაზე და აღნიშნულთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია წარდგენილია ადმინისტრაციული ორგანოებისთვის. ასევე, აუდიტის დეპარტამენტისთვის ცნობილია ფაქტი, რომლის მიხედვითაც გადასახადის გადამხდელი, მისი კუთვნილი ცოცხალი ღორების დაბრუნების მიზნით, აწარმოებს სამართლებრივ პროცესებს და მიმართული აქვს საგამოძიებო ორგანოებისთვის.

აღნიშნულის დასტურად წარმოადგენს კომპანიის მიერ საგამოძიებო სამსახურში წარდგენილ წერილს. იმ პირობებში, როდესაც კომპანიის ბალანსზე ასახულია ცოცხალი ღორების ნაშთი და აღნიშნული ირიცხება კომპანიის საკუთრებაში, ხოლო პარტნიორი კომპანიის არაკეთილსინდისიერი ქცევის გამო ვერ ახერხებს კუთვნილი ღორების განკარგვას, არამართლზომიერია შემმოწმებლის მიერ აღნიშნულის რეალიზებულად განხილვა და საგადასახადო ვალდებულებების დაკისრება. ბუნდოვანია შემმოწმებლის მითითება, შემმოწმებლის მიერვე, რეალიზებულად განხილული ცოცხალი ღორების სარეალიზაციო თანხის დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად განხილვასთან დაკავშირებით. არ არის მითითებული სამართლებრივი ნორმები რა საფუძვლით იქნა მიჩნეული აღნიშნული უპირობოდ მიღებულ თანხად და გაცემულ ხელფასად, მაშინ როდესაც საგადასახადო კანონმდებლობა და არსებული სასამართლო პრაქტიკა ადგენს კვალიფიკაციის შეცვლისთვის სამართლებრივი და ფაქტობრივი გარემოებების დასაბუთების აუცილებლობას, რაც მოცემულ საგადასახადო შემოწმების აქტში ასახული და დასაბუთებული არ არის.

შემმოწმებლის მიერვე რეალიზებულად განხილული ცოცხალი ღორების სარეალიზაციო თანხის, დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად განხილვის ნაწილში, შემმოწმებელმა თავადვე უგულებელყო სასამართლო გადაწყვეტილება. კერძოდ, ერთის მხრივ, შემმოწმებელი თავადვე ადასტურებს, რომ ეკონომიკური ურთიერთობის ფარგლებში კომპანიის მიერ დებიტორული დავალიანების ამოღების მოთხოვნით მიმდინარეობს სასამართლო დავა, ხოლო მეორეს მხრივ, ცნობილია ფაქტი რომლის მიხედვით, დაწყებულია სამართლებრივი პროცესები კუთვნილი ღორების დაბრუნების მოთხოვნით. ამდენად, თუ დავუშვებთ იმ ფაქტსაც კი, რომ აღნიშნული ღორები უკანონოდ იქნა განკარგული ---ს მიერ, წარმოუდგენელია შემმოწმებლის მიერ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მართლზომიერება, რამდენადაც თუ, კომპანიის ნებართვის გარეშე განიკარგა კომპანიის საქონელი, რამდენად არის დასაშვები უკანონოდ განკარგული საქონლისთვის საკომპენსაციო თანხის ანაზღაურება. მიაჩნია, რომ აღნიშნულ ნაწილში როგორც ფაქტობრივი, ისე სამართლებრივი კუთხით კიდევ უფრო დიდ ბუნდოვანებას შეიცავს საგადასახადო შემოწმების აქტი. შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებით კომპანიას უარი ეთქვა საჩივრის დაკმაყოფილებაზე იმ გარემოებაზე მითითებით, რომ კომპანიას არ გააჩნდა და შემოწმებისთვის არ მიუწოდებია დოკუმენტური მტკიცებულებები აღნიშნული ღორების ნაშთად არსებობასთან დაკავშირებით, ხოლო მეორე მხარის (შპს ---) განმარტებით, მის ტერიტორიაზე არ არის განთავსებული კომპანიის საკუთრებაში არსებული ღორები. გაურკვეველია კომპანიის მხრიდან მტკიცებულებების წარუდგენლობაზე მითითება, რამდენადაც კომპანიის მიერ, დავის პროცესში წარდგენილია როგორც კომპანიასა და შპს ---ს შორის არსებული სასამართლო დავის მასალები, კერძოდ საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილება, ასევე წარდგენილია საგამოძიებო ორგანოში წარდგენილი წერილი და დანართები. შესაბამისად, იმ გარემოებაზე მითითება, რომ ნაშთის შესახებ არ ყოფილა ინფორმაცია წარდგენილი უსაფუძვლო და დაუსაბუთებელია.

ასევე, კომპანიისათვის უცნობია შემმოწმებლის მითითება, რომ შპს ---ს მიერ განიმარტა, რომ მის ტერიტორიაზე არ არის განთავსებული შპს ----ს საკუთრებაში არსებული ღორები. გადასახადის გადამხდელის მიერ სწორედაც რომ აღნიშნული საფუძვლით იქნა საგამოძიებო ორგანოსთვის მიმართული, რომ უცნობია კომპანიის საკუთრებაში არსებული და ---თვის, შენახვის საფუძვლით, მიბარებული ღორების შესახებ ინფორმაცია.

შესაბამისად, აღნიშნული განმარტება კიდევ უფრო მეტად მიუთითებს გადაწყვეტილების უსაფუძვლობაზე. აუდიტის დეპარტამენტს ასევე გააჩნდა ვალდებულება გამოეკვლია შპს ---თან შპს ---ის ღორების არ არსებობის ფაქტი. შემოსავლების სამსახური ეყრდნობა აუდიტორის განმარტებას და გამოსცემს გადაწყვეტილებას, რომელიც მხოლოდ ცალმხრივი განმარტებით არის გამყარებული და კომპანიის წარმომადგენლებს არ მიეცათ შესაძლებლობა სადავო საკითხთან დაკავშირებით პოზიციის დაფიქსირების და სხდომაზე მონაწილეობის. შესაბამისად, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებაზე დაყრდნობა, რომ შპს ---ს განმარტებით მის ტერიტორიაზე არ არის განთავსებული შპს ---ის საკუთრებაში არსებული ღორები, უტყუარ გარემოებად იქნა მიჩნეული და სულ მცირე, კომპანიის მიერ დავის პროცესში წარდგენილი მტკიცებულებები იძლეოდა იმის საფუძველს, რომ შპს ---ის მიერ უნებართვოდ იქნა განკარგული შპს ---ის საკუთრებაში არსებული ღორები და აღნიშნულ შემთხვევაში, მინიმუმ შემოსავლების მიღებულ თანხად და პასუხისმგებელ პირზე ხელფასის სახით განაცემად განხილვის ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები არ იარსებებდა.

ამდენად, შემოსავლების სამსახური საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის საფუძვლად მიუთითებს აუდიტორის განმარტებაზე, რომ შპს ---ის განმარტებით შპს ---ის საკუთრებაში არსებული ღორები არ არის მის ტერიტორიაზე განლაგებული და უგულებელყოფს დავის პროცესში კომპანიის მიერ წარდგენილ მტკიცებულებებს, საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილებას და შპს ---ს წინააღმდეგ საგამოძიებო ორგანოსთვის მიმართვის ფაქტს და უტყუარად მიიჩნევს, რომ კომპანიამ მოახდინა ცოცხალი ღორების რეალიზაცია, თანხა მიღებულია და განკარგული პასუხისმგებელი პირის მიერ. ეს კი მაშინ, როდესაც მხარეებს შორის წინა საანგარიშო პერიოდში წარმოშობილი დებიტორული დავალიანების ამოღებაც ვერ ხერხდება და აღნიშნულზე მიმდინარეობს სასამართლო დავა.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, მიიჩნევს, რომ მტკიცებულებათა გამოუკვლევლად, სამართლებრივი ნორმების და ფაქტობრივი გარემოებების უგულებელყოფით განხორციელდა კომპანიის საგადასახადო ტვირთის დამძიმება ადმინისტრაციული ორგანოს მხრიდან და განსახილველი საკითხის მიხედვით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები ექვემდებარება სრულად გაუქმებას. ამასთან, იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ საქმის ირგვლივ არ დგინდება ფაქტობრივი გარემოებები და საგადასახადო შემოწმების აქტი შეიცავს ურთიერთგამომრიცხავ მითითებებს, აუცილებელ გარემოებას წარმოადგენს საგადასახადო დავის განხილვისას კომპანიის წარმომადგენლების უშუალო მონაწილეობა. შესაბამისად, ითხოვს საჩივრის განხილვას კომპანიის წარმომადგენლების უშუალო მონაწილეობით, რადგან სახეზე არ არის, საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 მუხლით, დავის განმხილველი ორგანოებისთვის მინიჭებული უფლებამოსილება, მომჩივნის დაუსწრებლად საჩივრის განხილვასთან დაკავშირებით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაა პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოყვანილი ღორების განთავსება, კვება, დაკვლა-გასუფთავება და რეალიზაცია ხდებოდა შპს ----ს ტერიტორიაზე. გადასახადის გადამხდელის მიერ, 2022 წლის ნოემბერში შემოყვანილია 305 ცოცხალი ღორი, რომელიც განთავსდა შპს ---ს ტერიტორიაზე. შემოწმებით დადგინდა, რომ 158 ცოცხალი ღორი დაკლული და რეალიზებულია, ხოლო დარჩენილი ღორების შესახებ შემოწმებას ინფორმაცია არ მიუღია. ასევე, გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, დარჩენილი ღორების მდგომარეობასთან დაკავშირებით არ ფლობს ინფორმაციას, რადგან შპს --- უარს აცხადებს მათთან თანამშრომლობაზე და ინფორმაციის მიწოდებაზე. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელს არ გააჩნია დოკუმენტური მტკიცებულებები, ღორები ჩაითვალა რეალიზებულად, თანხა მიღებულად, რაც ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი.

მომჩივანი არ ეთანხმება სადავო საკითხთან დაკავშირებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს დღგ-სა და საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში, გაუგებრად მიიჩნევს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლებს და აღნიშნავს, რომ იმ პირობებში, როდესაც კომპანიის ბალანსზე ასახულია ცოცხალი ღორების ნაშთი და აღნიშნული ირიცხება კომპანიის საკუთრებაში, ხოლო პარტნიორი კომპანიის არაკეთილსინდისიერი ქცევის გამო, ვერ ახერხებს კუთვნილი ღორების განკარგვას, არამართლზომიერია აღნიშნულის რეალიზებულად განხილვა და საგადასახადო ვალდებულებების დაკისრება.

ბუნდოვანია შემმოწმებლის მითითება, რეალიზებულად განხილული, ცოცხალი ღორების სარეალიზაციო თანხის დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად განხილვასთან დაკავშირებით, არ არის მითითებული სამართლებრივი ნორმები რა საფუძვლით იქნა მიჩნეული აღნიშნული უპირობოდ მიღებულ თანხად და გაცემულ ხელფასად, მაშინ როდესაც საგადასახადო კანონმდებლობა და არსებული სასამართლო პრაქტიკა ადგენს კვალიფიკაციის შეცვლისთვის სამართლებრივი და ფაქტობრივი გარემოებების დასაბუთების აუცილებლობას, რაც მოცემულ საგადასახადო შემოწმების აქტში ასახული და დასაბუთებული არ არის. შემმოწმებლის მიერვე რეალიზებულად განხილული ცოცხალი ღორების სარეალიზაციო თანხის, დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად განხილვის ნაწილში, ერთის მხრივ, შემმოწმებელი თავადვე ადასტურებს, რომ ეკონომიკური ურთიერთობის ფარგლებში, კომპანიის მიერ დებიტორული დავალიანების ამოღების მოთხოვნით მიმდინარეობს სასამართლო დავა, ხოლო მეორეს მხრივ, ცნობილია ფაქტი რომლის მიხედვით დაწყებულია სამართლებრივი პროცესები კუთვნილი ღორების დაბრუნების მოთხოვნით. თუ დავუშვებთ, რომ აღნიშნული ღორები უკანონოდ იქნა განკარგული --- ის მიერ, წარმოუდგენელია შემმოწმებლის მიერ საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მართლზომიერება, რამდენადაც თუ, კომპანიის ნებართვის გარეშე განიკარგა კომპანიის საქონელი, რამდენად არის დასაშვები უკანონოდ განკარგული საქონლისთვის საკომპენსაციო თანხის ანაზღაურება.

გაურკვეველია კომპანიის მხრიდან მტკიცებულებების წარუდგენლობაზე მითითება, რამდენადაც კომპანიის მიერ, დავის პროცესში წარდგენილია როგორც კომპანიასა და შპს ---ს შორის არსებული სასამართლო დავის მასალები, კერძოდ საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილება, ასევე საგამოძიებო ორგანოში წარდგენილი წერილი და დანართები.

შესაბამისად, იმ გარემოებაზე მითითება, რომ ნაშთის შესახებ არ ყოფილა ინფორმაცია წარდგენილი უსაფუძვლო და დაუსაბუთებელია. ასევე, კომპანიისათვის უცნობია შემმოწმებლის მითითება, რომ შპს ---ს მიერ განიმარტა, რომ მის ტერიტორიაზე არ არის განთავსებული შპს ----ის საკუთრებაში არსებული ღორები. შემოსავლების სამსახური ეყრდნობა აუდიტორის განმარტებას და გამოსცემს გადაწყვეტილებას, რომელიც მხოლოდ ცალმხრივი განმარტებით არის გამყარებული და კომპანიის წარმომადგენლებს არ მიეცათ შესაძლებლობა სადავო საკითხთან დაკავშირებით პოზიციის დაფიქსირების და სხდომაზე მონაწილეობის. აუდიტის დეპარტამენტი 2.04.2024 წლის №30735-21-14 წერილით წარმოდგენილ ინფორმაციაში ფაქტობრივ გარემოებებზე დამატებით, მომჩივნის მიერ საჩივარზე დართულ მტკიცებულებებთან დაკავშირებით აღნიშნავს, რომ საქალაქო სასამართლოს გადაწყვეტილება ეხება სხვა შემთხვევას და აღნიშნული გადაწყვეტილების საფუძველზე შემოწმების მიერ გათვალისწინებულია დებიტორული დავალიანება. ხოლო, სადავო საკითხთან დაკავშირებით წარმოდგენილია მხოლოდ წერილი, რომლითაც მტკიცდება, რომ კომპანიას 2023 წლის 25 იანვარს მიმართული აქვს საგამოძიებო ორგანოსთვის ღორების დაკარგვასთან დაკავშირებით და რომ სხვა რაიმე სახის მტკიცებულება წარმოდგენილი არ არის.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებული არგუმენტების ანალოგიური არგუმენტები, ამასთან აღნიშნა, რომ კომპანიის საკუთრებაში არსებული ცოცხალი ღორების ნაშთის რეალიზებულად, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით მიწოდებულად განხილვა, სარეალიზაციო თანხის დირექტორის მიერ მიღებულად ჩათვლა, არასწორად მიაჩნია. ღორების დაბრუნების მიზნით, აწარმოებს სამართლებრივ პროცესებს და მიმართული აქვს საგამოძიებო ორგანოებისთვის ღორების უნებართვოდ განკარგვაზე და რომ აღნიშნული საფუძვლის პირობებში საშემოსავლო გადასახადის და დღგ-ის ნაწილში დარიცხვა გაუმართლებლად და არასწორად მიაჩნია.

საბჭო მიიჩნევს, რომ ნაშთად არსებული ღორების რეალიზებულად განხილვა და დღგ-ის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრა მართლზომიერია. საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები. აღნიშნული ნორმის საფუძველზე მომჩივნის მოწვევის გარეშე საჩივრის განხილვა შესაძლებელია, როდესაც საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, ამასთანავე, ფაქტობრივი გარემოებები, რომელსაც დარიცხვა ეფუძნება არ არის სადავო ან სადავოა თუმცა დადგენილია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ საჩივრის განხილვის ეტაპზე.

განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვისას მისი არგუმენტაციისა და მტკიცებულებების საფუძვლიანი შესწავლა და გაანალიზება არ მომხდარა.

საბჭო მიუთითებს საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლი თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საბჭოს სხდომაზე მხარეთა მოსმენისა და პოზიციების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის ნაწილში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხებთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა.

შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული/შეფასებული საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივი გარემოებები, კერძოდ, ცოცხალი ღორების რეალიზებულად განხილვის შედეგად გაანგარიშებული თანხის მიღებულად, დირექტორზე გაცემულ ხელფასად მიჩნევის და შესაბამისად, საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერების საკითხი, რის გამოც, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 12.03.2024 წლის №5378 ბრძანება;

3. საჩივარი, საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერების ნაწილში, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი:

სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების რეალიზაციად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ, ცოცხალი ღორები ჩაითვალა რეალიზებულად და საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის საფუძველზე დაიბეგრა დღგ-ით. ასევე, აღნიშნული თანხა ჩაითვალა მიღებულად, მიჩნეული იქნა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად, საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე, დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის გათვალისწინებით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 19.12.2023 წლის №31968 ბრძანება და №006-650 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 12.03.2024 წლის №5378 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,5,9); 101; 154.