გადაწყვეტილება №27239/2/2026

№27239/2/2026

22 ივნისი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 4.06.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ს 26.04.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27239/2/2026).

 

დავის საგანი:

1. ბინების რეალიზაციის ფასის კორექტირება და დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა;

2. აღებული სესხისთვის გადახდილად აღრიცხულ სესხის პროცენტში გამოვლენილი სხვაობის გაცემულ ხელფასად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის №006-594 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 20.04.2026 წლის №8713 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 471 190,01 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 282 465,15

დღგ - 99 900,46

მოგების გადასახადი - 6 647,17

საშემოსავლო გადასახადი - 175 917,52

ჯარიმა - 140 899,2

საურავი - 47 825,66

 

პროცედურული გარემოებები

მომჩივნის საქმიანობაა საცხოვრებელი ფართების აშენება და ყიდვა-გაყიდვა. აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2022 წლიდან 1.09.2025 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის №006-594 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 20.04.2026 წლის №8713 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. ბინების რეალიზაციის ფასის კორექტირება და დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

 

შესამოწმებელ პერიოდში, კერძოდ 2023 წლის დეკემბრის თვეში საზოგადოებას რეალიზებული აქვს საცხოვრებელი ბინები ფიზიკურ პირებზე და არ აქვს დაბეგრილი ბინის ღირებულება (მესაკუთრესთან დადებულ ხელშეკრულებებში მითითებულია, რომ მომავალ მეპატრონეს ბინის ღირებულება გადაფორმების მომენტისათვის გადახდილი აქვს სრულად). საგადასახადო შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების შესახებ საჯარო რეესტრში წარდგენილი ინფორმაციები და დოკუმენტაცია, გარიგების ამსახველი და იპოთეკის ხელშეკრულებები, საჯარო წყაროებით გავრცელებული ინფორმაციები, მსგავსი საქმიანობის და შესადარისი კომპანიების მიერ განხორციელებული ოპერაციები და სხვა. დამატებით მოკვლეულ და შესწავლილ იქნა ხელშეკრულების მხარეებთან გარიგების ფასის, ობიექტის და საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ინფორმაციები. აღნიშნული ინფორმაციების ურთიერთშეჯერების და ანალიზის საფუძველზე, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები გადასახადების შემცირების მიზნით ხელოვნურად არის დამახინჯებული და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს, კერძოდ: კომპანიას კონკრეტული პროექტის ფარგლებში მთლიანად რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების 10%-ზე მეტი რეალიზებული აქვს ხელოვნურად შემცირებული ღირებულებით, რაც საგადასახადო ორგანოს შეფასებით წარმოდგენს საგადასახადო ვალდებულებების ხელოვნურად შემცირებაზე ზემოქმედების არსებით ფაქტს, ხოლო გარიგების რეალური საბაზრო ფასი 30%-ით აღემატება ხელშეკრულებაში მითითებულ ფასებს. გარდა ამისა, შემოწმების შედეგად დადგენილ იქნა, რომ გარიგების მონაწილე სუბიექტებიდან მყიდველი ამ ქონებაზე არ სარგებლობს დღგ-ის ჩათვლის უფლებით და მის ინტერესს არ წარმოადგენდა დღგ-ის ჩათვლის მოტივით რეალური საბაზრო ღირებულების მითითებას.

ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის, მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის, 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის, 159-ე, 160-ე და 163-ე მუხლების საფუძველზე, საზოგადოებას დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით. ასევე, აღნიშნული ოპერაციიდან მიღებული თანხა ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად საზოგადოებას დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-4 და მე-5 ნაწილებზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-18 მუხლის მე-2, მე-3 და მე-7 ნაწილებზე და მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გადასახადის გადამხდელის პოზიციაზე, რომ არ ეთანხმება ბინების რეალიზაციის საფუძველზე განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. ვინაიდან ნასყიდობის ხელშეკრულებაში მითითებული თანხების გარდა სხვა თანხები მყიდველს გადამხდელისათვის არ გადაუხდია. საბაზრო ფასებთან დაკავშირებით კი გადამხდელს დამატებით აქვს წარმოდგენილი სადავო ქონების (ბინების) საბაზრო ღირებულების თაობაზე შეფასების ანგარიში (დასკვნა), რომლის მიხედვით გადამხდელი განმარტავს, რომ ბინების საბაზრო ღირებულება შემოწმების მიერ განსაზღვრულზე ნაკლებია.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ პირველი სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, რეალიზებული ბინების საბაზრო ღირებულების დაზუსტების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს საჩივრებზე თანდართული უძრავი ქონების ღირებულების შეფასების ანგარიში (დასკვნა) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ნასყიდობის ხელშეკრულებაში მითითებული თანხების გარდა სხვა თანხები მყიდველს გადასახადის გადამხდელისათვის არ გადაუხდია, რაც დასტურდება, მათ შორის შემმოწმებელთან ზეპირი კომუნიკაციითაც, რომლის დროსაც შემმოწმებელმა დაადასტურა, რომ დაუკავშირდა მყიდველებს და მათ დაადასტურეს, რომ მხოლოდ ნასყიდობის ხელშეკრულებაში მითითებული თანხა აქვთ გამყიდველისათვის გადახდილი. აღნიშნული პოზიციის გასამყარებლად ასევე წარმოდგენილია ნოტარიულად დადასტურებულ ხელწერილები. სამართლებრივ საფუძველს არის მოკლებული შემოწმების აქტში მითითებული საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტი, რომლითაც ხელმძღვანელობს შემმოწმებელი, კერძოდ აღნიშნული მუხლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი, თუ საგადასახადო ორგანო ასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან. აღნიშნულ შემთხვევაში სახეზე არ არის საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის წინაპირობები, კერძოდ აღნიშნული მუხლის გამოყენებისათვის აუცილებელია, რომ საგადასახადო ორგანო საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესის შესაბამისად დაასაბუთოს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან. არანაირი დასაბუთება, თუნდაც ფორმალური, შემოწმების აქტში მითითებული არ არის მისი ბუნებაში არარსებობის გამო და პირიქით მყიდველებმა შემმოწმებელთან დაადასტურეს ნასყიდობის ხელშეკრულებაში მითითებული ფასის რეალობა.

შესაბამისად სადავო დარიცხვას არ გააჩნია არც ფაქტობრივი და არც სამართლებრივი საფუძველი და ექვემდებარება სრულად გაუქმებას. ნასყიდობის ხელშეკრულებაში მითითებული თანხები საწარმოს სრულად აქვს მიღებული 1.01.2022 წლამდე, რისი დამადასტურებელი დოკუმენტაცია უმოკლეს ვადაში იქნება წარმოდგენილი, სწორედ აღნიშნულის გამო ნასყიდობის ხელშეკრულებაში მითითებული თანხები უძრავი ქონების გადაფორმების მომენტში არა აქვს აღრიცხული კომპანიას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი თუ საგადასახადო ორგანო საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესის შესაბამისად ასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან.

საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის „რ.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საბაზრო ფასი არის ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობის პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და, სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. თუ შეუძლებელია საქონლის ან მომსახურების შედარებითი ფასის დადგენა, დღგ-ის მიზნისთვის საქონლისთვის საბაზრო ფასი არის ფასი, რომელიც არ უნდა იყოს ამ ან ანალოგიური საქონლის შესყიდვის ფასზე ნაკლები, ხოლო, თუ შესყიდვის ფასი არ არსებობს, ამ საქონლის წარმოების ღირებულება მისი მიწოდების მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების შესახებ საჯარო რეესტრში წარდგენილი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის, გარიგების ამსახველი და იპოთეკის ხელშეკრულებების, საჯარო წყაროებით გავრცელებული ინფორმაციის, მსგავსი საქმიანობის და შესადარისი კომპანიების მიერ განხორციელებული ოპერაციების საფუძველზე მოკვლეული და შესწავლილი იქნა ხელშეკრულების მხარეებთან გარიგების ფასის, ობიექტის და საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ინფორმაციები, რომლის ურთიერთშეჯერების და ანალიზის საფუძველზე, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები გადასახადების შემცირების მიზნით არის შემცირებული და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ გარიგების მონაწილე სუბიექტებიდან მყიდველი ამ ქონებაზე არ სარგებლობს დღგ-ის ჩათვლის უფლებით და მის ინტერესს არ წარმოადგენდა დღგ-ის ჩათვლის მოტივით რეალური საბაზრო ღირებულების მითითება.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს შემოწმების შედეგად დადგენილ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, უძრავი ქონების მყიდველი შეძენილ ქონებაზე არ სარგებლობს დღგ-ის ჩათვლის უფლებით და მიწოდებული უძრავი ქონების გარიგების ფაქტობრივი ფასი არსებითად აღემატება გარიგების განცხადებულ ფასს.

საბჭო მიუთითებს, რომ იმ შემთხვევაში, როდესაც გარიგების განცხადებული ფასი არსებითად განსხვავდება გარიგების ფაქტობრივი ფასისგან, საგადასახადო კანონმდებლობა ითვალისწინებს საბაზრო ფასის გამოყენებას. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, აგრეთვე სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. აღნიშნული ვალდებულებების შესრულების მიზანია გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტის სრულად დადგენა.

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №990 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის საბაზრო ფასის გამოყენების წესის“ ანალიზიდან გამომდინარეობს, რომ საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გამოიყენოს საბაზრო ფასი იმ შემთხვევაში, როდესაც გარიგებაში მითითებული ფასი არსებითად აცდენილია ბაზარზე არსებულ ფასს და გარემოებათა ერთობლიობა მიუთითებს, რომ მომჩივნის მიერ დაფიქსირებული ფასი არ ასახავს ოპერაციის რეალურ ღირებულებას.

საგულისხმოა, რომ საგადასახადო კანონმდებლობა ეფუძნება ფორმაზე შინაარსის აღმატებულების პრინციპს, რომლის თანახმადაც ოპერაციის შეფასება უნდა განხორციელდეს არა მხოლოდ გარიგების ფორმის, არამედ მისი შინაარსის გათვალისწინებით. შესაბამისად, თუ გარიგებაში დაფიქსირებული ფასი, მნიშვნელოვნად განსხვავდება ბაზარზე არსებული ფასისგან, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია შეაფასოს, არის თუ არა ფასი ხელოვნურად შემცირებული გადასახადების გადახდისგან თავის არიდების მიზნით.

ამასთან, „გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის საბაზრო ფასის გამოყენების წესის“ მე-2 პუნქტი პირდაპირ ადგენს, რომ საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს გამოიყენოს საბაზრო ფასი, თუ დაასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის გაცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან, რაც შეიძლება დადგინდეს არა მხოლოდ ხელშეკრულების ფორმალური მონაცემით, არამედ გარიგების შინაარსის შეფასებით, თუ არსებობს საფუძვლიანი ვარაუდი ფასის ხელოვნურად შემცირების შესახებ.

შესაბამისად, მნიშვნელოვანია, შეფასდეს რამდენად რეალურია გარიგებაში დაფიქსირებული ფასი, შეესაბამება თუ არა იგი საბაზრო პირობებს, არსებობს თუ არა ასეთი ფასის გამოყენების დასაბუთებული მიზეზი. განსახილველ შემთხვევაში აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციით, სახეზეა საბაზრო ფასიდან არსებითი გადახრა, გარიგებებში მითითებული ფასი მნიშვნელოვნად დაბალია ანალოგიური ობიექტების საბაზრო ფასთან შედარებით, აღნიშნული განსხვავება არ წარმოადგენს ჩვეულებრივ კომერციულ ფასდაკლებას, შემცირებული ფასი დაფიქსირებულია მრავალჯერადად (სისტემურ ხასიათს ატარებს) და არ არსებობს მისი ეკონომიკურად დასაბუთებული ახსნა. აღნიშნული გარემოებების ერთობლიობა ქმნის საფუძვლიან ვარაუდს (ადასტურებს), რომ გარიგებაში გამოყენებული ფასი შესაძლოა არ ასახავდეს დამოუკიდებელ მხარეებს შორის საბაზრო პირობებში ჩამოყალიბებულ ფასს, რაც საგადასახადო ორგანოს ანიჭებს უფლებამოსილებას, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნისთვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი და შესაბამისი გადასახადები განსაზღვროს საბაზრო ღირებულების მიხედვით.

საგადასახადო შემოწმების შედეგების შესახებ აქტში მითითებულია ოპერაციის ფორმა-შინაარსი და საგადასახადო ორგანოს არგუმენტაცია საბაზრო ფასის გამოყენების მიზანშეწონილობის თაობაზე. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან საგადასახადო ორგანო ასაბუთებს, რომ განცხადებული ფასები არსებითად შემცირებულია ოპერაციის ფაქტობრივ ფასთან მიმართებით და ბუღალტრული მონაცემები დაბეგვრის ობიექტს არ ასახავს სრულად, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრის მიზნით საბაზრო ფასის გამოყენება მართლზომიერია.

ამასთან, შემოსავლების სამსახურის 20.04.2026 წლის №8713 ბრძანებით, რეალიზებული ბინების საბაზრო ღირებულების დაზუსტების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს საჩივარზე თანდართული უძრავი ქონების ღირებულების შეფასების ანგარიში (დასკვნა) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 20.04.2026 წლის №8713 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

2. აღებული სესხისთვის გადახდილად აღრიცხულ სესხის პროცენტში გამოვლენილი სხვაობის გაცემულ ხელფასად განხილვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელს აღებული აქვს სესხი შპს „---“-ისგან (ს/ნ ---) უცხოურ ვალუტაში (დოლარში), წარმოდგენილი სესხის ხელშეკრულების თანახმად სესხის წლიური საპროცენტო განაკვეთი განსაზღვრულია 26%-ით. გადასახადის გადამხდელის წარმოდგენილი საბუღალტრო პროგრამის მიხედვით პროცენტის დაფარვა ძირითადად ხდებოდა ანგარიშვალდებული პირის (დირექტორის) მიერ 1430 ანგარიშიდან. შემოწმების მიმდინარეობისას საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის თანახმად გამოთხოვილი იქნა ინფორმაცია შპს „---“-ისგან (ს/ნ ---) სესხის ძირის და პროცენტების დაფარვის შესახებ. წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით ფიქსირდება სხვაობა მომჩივნის მიერ საბუღალტრო პროგრამაში აღრიცხული პროცენტის გადახდასა და შპს „---“-ისგან (ს/ნ ---) მიღებულ ინფორმაციას შორის. შესაბამისად აღნიშნული ოპერაციიდან მიღებული სხვაობის თანხა ჩაითვალა დირექტორზე ---ზე (პ/ნ ---) გაცემულ ხელფასად. საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლის შესაბამისად საზოგადოებას დაერიცხა ძირითადი საშემოსავლო გადასახადის თანხა და ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტსა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაში ასახულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ გადამხდელს აღებული აქვს სესხი შპს „---“-ისგან (ს/ნ ---) უცხოურ ვალუტაში (დოლარში), წარმოდგენილი სესხის ხელშეკრულების თანახმად სესხის წლიური საპროცენტო განაკვეთი განსაზღვრულია 26%. გადამხდელის წარმოდგენილი საბუღალტრო პროგრამის მიხედვით პროცენტის დაფარვა ძირითადად ხდებოდა ანგარიშვალდებული (დირექტორის) მიერ 1430 ანგარიშიდან.

კონკრეტულად თანხის გამოტანა ხდებოდა კომპანიის კუთვნილი საბანკო ანგარიშიდან დირექტორის მიერ და შემდეგ ხდებოდა პროცენტის დაფარვა. შემოწმების მიერ გამოთხოვილი იქნა შპს „---“-ისგან ინფორმაცია სესხის ძირის და პროცენტების დაფარვის შესახებ. წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით ფიქსირდება სხვაობა გადამხდელის მიერ საბუღალტრო პროგრამაში აღრიცხული პროცენტის გადახდასა (ბანკის ანგარიშიდან გამოტანილ) და შპს „---“-ისგან (ს/ნ ---) მიღებული ინფორმაციას შორის.

შესაბამისად აღნიშნული ოპერაციიდან მიღებული სხვაობის თანხა ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადამხდელს დავის წარმოების ეტაპზეც არ წარმოუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის თანახმად გამოთხოვილი იქნა ინფორმაცია შპს „---“-ისგან (ს/ნ---) სესხის ძირის და პროცენტების დაფარვის შესახებ. აღნიშნულ წერილში კი მითითებულია (ციტირება): გთხოვთ გაითვალისწინოთ, რომ შემოტანილ პროცენტში მითითებული თანხიდან 18 464,28 აშშ დოლარი (რაც შემმოწმებელმა განიხილა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად) არის სესხის გაცემისას დატოვებული თანხა, ანუ აღნიშნული თანხა კომპანიას საერთოდ არ მიუღია, შესაბამისად რა ლოგიკით დაბეგრა შემმოწმებელმა მიუღებელი თანხა გაუგებარია. კერძოდ დამტკიცებულ სესხს იმთავითვე ჩამოეჭრა 18 464,28 აშშ დოლარი და კომპანიას ჩაერიცხა 18 464,28 აშშ დოლარით ნაკლები თანხა. ბუღალტრულად კი აღრიცხული იყო დამტკიცებული სრული სესხის თანხა, ანუ 18 464,28 აშშ დოლარის გათვალისწინებით, ანუ ბუღალტრულად 18 464,28 აშშ დოლარის პროცენტი რომ არ დაერიცხა კომპანიას, სალაროში უნდა ჰქონოდათ მიუღებელი ფული - 18 464,28 აშშ დოლარი. აღნიშნულიდან გამომდინარე სადავო დარიცხვას არ გააჩნია ფაქტობრივი საფუძველი და ექვემდებარება სრულად გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ მომჩივანს აღებული აქვს სესხი შპს „---“-ისგან (ს/ნ ---) უცხოურ ვალუტაში (დოლარში). ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამის მიხედვით პროცენტის დაფარვა ძირითადად ხდებოდა ანგარიშვალდებული პირის (დირექტორის) მიერ 1430 ანგარიშიდან.

შპს „---“-ისგან (ს/ნ ---) გამოთხოვილია ინფორმაცია სესხის ძირის და პროცენტების დაფარვის შესახებ, რომლის გათვალისწინებით ფიქსირდება სხვაობა საბუღალტრო პროგრამაში აღრიცხულ პროცენტის გადახდასა და შპს „---“-ისგან (ს/ნ ---) მიღებულ ინფორმაციას შორის.

მომჩივნის განმარტებით, შპს „---“-ის წერილში მითითებულია, რომ შემოტანილ პროცენტში მითითებული თანხიდან 18 464,28 აშშ დოლარი არის სესხის გაცემისას დატოვებული თანხა, ანუ აღნიშნული თანხა კომპანიას საერთოდ არ მიუღია. დამტკიცებულ სესხს იმთავითვე ჩამოეჭრა 18 464,28 აშშ დოლარი და კომპანიას ჩაერიცხა 18 464,28 აშშ დოლარით ნაკლები თანხა. ეს პროცენტის თანხა ბუღალტრულად იქნა აღრიცხული და ეს არის პრობლემა. შემოსავალი აისახა ფორმალურად და შემდეგ გაქვითა სესხის პროცენტი ხარჯად.

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის დამადასტურებელი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია სადავო საკითხთან დაკავშირებით. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მიერ ინფორმაციის/დოკუმენტაციის წარდგენის შემთხვევაში, მომჩივნის მონაწილეობით შეისწავლოს სადავო საკითხთან დაკავშირებით წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 20.04.2026 წლის №8713 ბრძანება;

3. მე-2 დავის საგნის (აღებული სესხისთვის გადახდილად აღრიცხულ სესხის პროცენტში გამოვლენილი სხვაობის გაცემულ ხელფასად განხილვა) ნაწილში მომჩივანს მიეცეს წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის დამადასტურებელი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია;

4. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მიერ ინფორმაციის/დოკუმენტაციის წარდგენის შემთხვევაში, მომჩივნის მონაწილეობით შეისწავლოს მე-2 სადავო საკითხთან (აღებული სესხისთვის გადახდილად აღრიცხულ სესხის პროცენტში გამოვლენილი სხვაობის გაცემულ ხელფასად განხილვა) დაკავშირებით წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

5. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

6. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. ბინების რეალიზაციის ფასის კორექტირება და დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა;

2. აღებული სესხისთვის გადახდილად აღრიცხულ სესხის პროცენტში გამოვლენილი სხვაობის გაცემულ ხელფასად განხილვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საწარმოს საქმიანობას წარმოადგენს საცხოვრებელი ფართების აშენებას და ყიდავა-გაყიდვას. საგადასახადო შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა გადამხდელის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების შესახებ საჯარო რეესტრში წარდგენილი ინფორმაციები და დოკუმენტაცია, გარიგების ამსახველი და იპოთეკის ხელშეკრულებები, საჯარო წყაროებით გავრცელებული ინფორმაციები, მსგავსი საქმიანობის და შესადარისი კომპანიების მიერ განხორციელებული ოპერაციები და სხვა.

საგადასახადო შემოწმებამ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები გადასახადების შემცირების მიზნით ხელოვნურად არის დამახინჯებული და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს, კერძოდ: კომპანიას კონკრეტული პროექტის ფარგლებში მთლიანად რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების 10%-ზე მეტი რეალიზებული აქვს ხელოვნურად შემცირებული ღირებულებით, რაც საგადასახადო შემოწმების შეფასებით წარმოდგენს საგადასახადო ვალდებულებების ხელოვნურად შემცირებაზე ზემოქმედების არსებით ფაქტს, ხოლო გარიგების რეალური საბაზრო ფასი 30%-ით აღემატება ხელშეკრულებაში მითითებულ ფასებს. გარდა ამისა, შემოწმების შედეგად დადგენილ იქნა, რომ გარიგების მონაწილე სუბიექტებიდან მყიდველი ამ ქონებაზე არ სარგებლობს დღგ-ის ჩათვლის უფლებით და მის ინტერესს არ წარმოადგენდა დღგ-ის ჩათვლის მოტივით რეალური საბაზრო ღირებულების მითითება. ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, საწარმოს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი. ამასთან, აღნიშნული ოპერაციებიდან მიღებული თანხა ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

მომჩივანს აღებული აქვს სესხი უცხოურ ვალუტაში (დოლარში), წარმოდგენილი სესხის ხელშეკრულების თანახმად სესხის წლიური საპროცენტო განაკვეთი განსაზღვრულია 26%. გადამხდელის წარმოდგენილი საბუღალტრო პროგრამის მიხედვით პროცენტის დაფარვა ძირითადად ხდებოდა ანგარიშვალდებული პირის (დირექტორის) მიერ 1430 ანგარიშიდან. შემოწმების მიერ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის თანახმად გამოთხოვილი იქნა ინფორმაცია სესხის ძირის და პროცენტების დაფარვის შესახებ. წარმოდგენილი ინფრომაციის მიხედვით ფიქსირდება სხვაობა გადამხდელის მიერ საბუღალტრო პროგრამაში აღრიცხული პროცენტის გადახდასა და მიღებულ ინფორმაციაში ასახულ პროცენტის თანხებს შორის. შესაბამისად, აღნიშნული ოპერაციიდან მიღებული სხვაობის თანხა ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი.

 

გადაწყვეტილება

პირველი სადავო საკითხის ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა;

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ მეორე სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის დამადასტურებელი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია სადავო საკითხთან დაკავშირებით. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის მიერ ინფორმაციის/დოკუმენტაციის წარდგენის შემთხვევაში, მომჩივნის მონაწილეობით შეისწავლოს სადავო საკითხთან დაკავშირებით წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (9); 18; 159 (1); 163 (1,2); 164 (1); 160 (5); 101 (1); 154 (1).