გადაწყვეტილება №24881/2/2025
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№24881/2/2025
11 აპრილი 2025
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: „----------“ (ს/ნ ----------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 28.03.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება --------- 6.03.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №24881/2/2025).
დავის საგანი:
1. დამატებული ღირებულების გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება;
2. საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 11.07.2024 წლის №002-145 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 7.02.2025 წლის №2073 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 307 853,52 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 169 003
დღგ - 137 034
საშემოსავლო გადასახადი - 31 489
ქონების გადასახადი - 480
ჯარიმა - 83 734
საურავი - 55 116,52
გადასახდელად დარიცხული გადასახადები, რომელთა გადახდის ვადა მოთხოვნის გამოცემის თარიღისთვის არ დამდგარა - 3 945 ლარი.
მათ შორის:
საშემოსავლო გადასახადი - 1 315 ლარი - გადახდის ვადა: 15.07.2024 წელი.
საშემოსავლო გადასახადი - 1 315 ლარი - გადახდის ვადა: 16.09.2024 წელი.
საშემოსავლო გადასახადი - 1 315 ლარი - გადახდის ვადა: 16.12.2024 წელი.
პროცედურული გარემოებები
მომჩივნის საქმიანობაა ----- ტერიტორიაზე კერამიკის ჭურჭლით, ველოსიპედებით და სათამაშოებით ვაჭრობა. გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 4.01.1996 წელს. სასაქონლომატერიალური ფასეულობების შესყიდვას (იმპორტი) ძირითადად ახორციელებს -----.
აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 15 აპრილის №8641 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის 2 აპრილამდე საანგარიშო პერიოდების სრული, კამერალური, გეგმიური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2024 წლის 28 ივნისის შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 10 ივლისს №16351 ბრძანება და 2024 წლის 11 ივლისის №002-145 საგადასახადო მოთხოვნა.
აღნიშნული აქტები 2024 წლის 6 აგვისტოს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 25.09.2024 წლის №20895 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
საბჭოს 29.11.2024 წლის №24182/2/2024 გადაწყვეტილებით, საჩივარი გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.
შემოსავლების სამსახურის 7.02.2025 წლის №2073 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
სადავო საკითხები:
1. დამატებული ღირებულების გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება
ფაქტების აღწერა
შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ გადასახადის გადამხდელს ბუღალტრული პროგრამაში (ორისი) არასრულად ჰქონდა აღრიცხული საქონლის ჩამოწერები და რეალიზაცია. ზოგიერთი საქონელი საერთოდ არ იყო გატარებული პროგრამულად. სრულად არ იქნა წარდგენილი ამონაწერები მომსახურე ბანკებიდან. გადამხდელთან ვერ განხორციელდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვა და საკონტროლო შესყიდვა, ვინაიდან მეწარმემ უარი განაცხადა აღნიშნული პროცედურების ჩატარებაზე და საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის თანამშრომლებს გაუწია წინააღმდეგობა, რაზეც შედგა საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი.
2024 წლის 19 აპრილს გადასახადის გადამხდელს ელექტრონულ გვერდზე გაეგზავნა სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის შესახებ ბრძანება და წერილი საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის შესაბამისად, სადაც მოთხოვნილ იქნა ინფორმაცია სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის განთავსების ადგილის შესახებ. აღნიშნულ შეტყობინებას გადასახადის გადამხდელი გაეცნო 2024 წლის 15 მაისს. აღნიშნულ წერილთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს ინფორმაცია არ წარუდგენია, რაზეც შეეფარდა ჯარიმა 400 ლარის ოდენობით, ასევე აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 15 აპრილის № ----- წერილით მეწარმეს დაევალა საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის საფუძველზე დოკუმენტაციის წარდგენა, რომელსაც გაეცნო 2024 წლის 15 მაისს, თუმცა დოკუმენტაცია სრულად არ წარუდგენია, რაზეც დაჯარიმდა 1000 ლარით. საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენილი წლიური საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების მიხედვით დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს 21%.
ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელმა უარი განაცხადა მიმდინარე კონტროლის პროცედურების განხორციელებაზე, მისი საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი მიჩნეულ იქნა ნულად. შესამოწმებელ პერიოდში სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი რეალიზებულ იქნა დეკლარირებული ფასნამატით (21%) დღგ-ის დეკლარაციებით ბრუნვების პროპორციულად შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში. ამდენად, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა სულ გაიზარდა 761 328 ლარით. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დამატებით დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ იქნა ბუღალტრული პროგრამა ორისი, სადაც არასრულად აქვს აღრიცხული საქონლის ჩამოწერები და რეალიზაცია. ზოგიერთი საქონელი საერთოდ არ არის გატარებული პროგრამულად. სრულად არ იქნა წარდგენილი ამონაწერები მომსახურე ბანკებიდან.
გადამხდელთან ვერ განხორციელდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვა და საკონტროლო შესყიდვა, ვინაიდან მეწარმემ უარი განაცხადა აღნიშნული პროცედურების ჩატარებაზე, ასევე არ იქნა წარდგენილი აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოთხოვნილი სააღრიცხვო დოკუმენტები. შემოწმების მიერ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულ იქნა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, ასევე შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ნაშთი მიჩნეულ იქნა ნულის ტოლად. არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე, შესამოწმებელ პერიოდში, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი რეალიზებულ იქნა 21%-იანი დეკლარირებული ფასნამატით და გადანაწილებულ იქნა დღგ-ის დეკლარაციებში დაფიქსირებული ბრუნვების პროპორციულად.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების შესაბამისად, საკითხის დამატებით შესწავლა/გამოკვლევის შედეგად არ გამოვლინდა ისეთი ფაქტობრივი გარემოებები და სამართლებრივი საფუძვლები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
სამეწარმეო საქმიანობისთვის ნაქირავები აქვს სასაწყობე ფართი, მდებარე -------ში. მეიჯარესთან არსებული სასამართლო დავის ფარგლებში გადამხდელს დაევალა არსებული სასაწყობე ფართის გამოთავისუფლებულ მდგომარეობაში მეიჯარისთვის გადაცემა.
გამომდინარე იქიდან, რომ ვერ მოახერხა აღნიშნული ფართის დათქმულ ვადაში გამოთავისუფლება, წარმოიშვა ახალი კონფლიქტი, კერძოდ მეიჯარემ ფართის შესასვლელი კარების თვითნებურად გადაკეტა, რის გამოც ხელი ეშლებოდა სასაწყობე ფართის დაცლაში, აღნიშნულს ართულებდა აღსრულების ეროვნულ ბიუროში მეიჯარის განცხადების საფუძველზე დაწყებული სააღსრულებო წარმოებაც.
მეიჯარის განცხადების საფუძველზე ზემოთხსენებულ მისამართზე გამოცხადდნენ შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენლები და განუმარტეს, რომ შეუძლებელი იყო ამ პერიოდში სმფ-ების ინვენტარიზაცია რამე თუ მათი ნაწილი გადატანილი ჰქონდა ახალი საწყობში და არ ჰქონდა დაფასოებული, ხოლო ნაწილი დალუქული იყო ძველ საწყობში და დავის დასრულებამდე არ შეეძლო მათი გამოტანა.
დასახელებული ფაქტობრივი გარემოებების დასტურად მომჩივანმა შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ საჩივარს დაურთო შესაბამისი სასამართლო განჩინებები და სააღსრულებო საქმის მასალები. იმის გათვალისწინებით, რომ საჩივრის განხილვის ეტაპისთვის მომჩივანი უკვე გადასული იყო ახალ სასაწყობე ფართში მას უკვე ჰქონდა შესაძლებლობა სრულყოფილად მოეხდინა ინვენტარიზაცია, რის გამოც შემოსავლების სამსახურის დავების დეპარტამენტს საჩივრით სთხოვდა საქმის ხელახლა აუდიტის დეპარტამენტში დაბრუნებას რის შედეგადაც მომჩივნის მოსაზრებით მიღებული იქნება სხვაგვარი გადაწყვეტილება.
დავების დეპარტამენტის 2024 წლის 15 სექტემბრის სადაო ბრძანებით, უარი ეთქვა საჩივრის დაკმაყოფილებაზე.
აღნიშნული ბრძანება კანონით დადგენილი წესით გასაჩივრებული იქნა ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2024 წლის 31 დეკემბრის №24182/2/2024 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ და ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.
შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 7 თებერვლის სადავო ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. საჩივრის დაკმაყოფილების ფაქტობრივი-სამართლებრივი საფუძვლები იდენტურია მისი წინამორბედ გადაწყვეტილებისა და ფაქტიურად შემოსავლების სამსახურს რაიმე ახალი გარემოება, ახალი წარმოების შედეგად არ დაუდგენია. ამდენად საჩივრის ავტორის კვლავ უწევს მისი პრეტენზიის კიდევ ერთხელ დაფიქსირება ფინანასთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიმართ.
საჩივრის უარყოფის ფაქტობრივ-სამართლებრივ საფუძვლად დავების დეპარტამენტმა სამართლებრივი ნორმები გამოიყენა შაბლონურად, განსახილველი საქმის ფაქტობრივი გარემოებების კვლევის გარეშე.
არ უარყოფს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილებას დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას.
განსახილველ შემთხვევაში საგადასახადო ორგანოსთვის შესაბამისი დოკუმენტაციის წარუდგენლობა განპირობებულია იმ ობიექტური დაბრკოლებებით, რომელიც საგადასახადო შემოწმების პერიოდში არსებობდა, რის გამოც გადასახადის გადამხდელის სამეწარმეო საქმიანობა შეჩერებული იყო. ამდენად გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარადგინა საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, რის თაობაზეც იმთავითვე აცნობა საგადასახადო ორგანოს თანამშრომლებს.
მომჩივნის მოსაზრებით ადმინისტრაციული წარმოებისას დავის განმხილველი ორგანოს მხრიდან უგულვებელყოფილ იქნა შესაბამისი სამართლებრივი ნორმები აღსანიშნავია ისიც, რომ გადამხდელი საჩივრით ითხოვს არა დარიცხვის გაუქმებას, არამედ საკითხის ხელახლა კვლევას, რა დროსაც (სადაო აქტის გამოცემის პერიოდისგან განსხვავებით) გადასახადის გადამხდელს აქვს სრულფასოვანი შესაძლებლობა საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს ყველა ის საანგარიშსწორებო დოკუმენტი რომელიც გამოიწვევს დარიცხვის შეცვლას გადასახადის გადამხდელის სასარგებლოდ. ამდენად სადაო აქტის გამოცემისას გადასახადის გადამხდელი მოკლებული იყო რა ადმინისტრაციულ წარმოებაში სრულყოფილად მონაწილეობისა და საკუთარი მოსაზრებებისა თუ მტკიცებულებების წარდგენას დავების განხილვის საბჭოსთვის წინამდებარე საჩივრით სწორედ ამ უფლების სარგებლობის თხოვნაა გაჟღერებული.
როგორც უკვე არაერთგზის ითქვა სადაო საკითხის კვლევისას ზაფხულის პერიოდში (საშვებულებო პერიოდში) დაჩქარებული წესით მოეთხოვა საანგარიშო დოკუმენტაციის წარმოდგენა. სწორედ ამ პერიოდში მის მიმართ მიმდინარეობდა არაერთი სამართალწარმოება, რის გამოც მან საგადასახადო ორგანოს თანამშრომლებს განუმარტა, რომ დათქმულ ვადაში შეუძლებელი იყო დოკუმენტაციის წარდგენა და მოახერხა მხოლოდ ბუღალტერის მეშვეობით ბანკებიდან ელექტრონული ინფორმაციის წარდგენა ისედაც მხოლოდ გარკვეული პერიოდის ბრუნვებზე.
სამართლებრივი საფუძველი:„საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ ადმინისტრაციულ წარმოებაში ფაქტობრივი გარემოებების გამოკვლევა-დადგენა-შეფასება უმნიშვნელოვანეს პროცედურულ სტადიას წარმოადგენს და სწორედ მასზეა დამოკიდებული გამოცემული აქტით წარმოშობილი სამართლებრივი შედეგის განსაზღვრა. რამდენადაც სწორედ დადგენილი ფაქტების სამართლებრივი შეფასების საფუძველზე უნდა მოხდეს მოწესრიგებისთვის სამართლის ნორმის შეფარდება.
ადამიანის უფლებები, რომლის დაცვის ვალდებულებაც გააჩნია საჯარო მოხელეს თავიანთი მოვალეობის შესრულებისას, დადგენილია და დაცულია ეროვნული და საერთაშორისო სამართლით. შესაბამის სამართლებრივ დოკუმენტებს განეკუთვნება ადამიანის უფლებათა საყოველთაო დეკლარაცია, საერთაშორისო პაქტი საერთაშორისო და პოლიტიკური უფლებების შესახებ და ა.შ. აუცილებელია დაცული იყოს წონასწორობა ერთის მხრივ, იმ დაწესებულების შინაგანი დისციპლინის დაცვის აუცილებლობისთვის, რომელზედაც დამოკიდებულია საზოგადოება და მეორე მხრივ, ადამიანის ძირითადი უფლებების დარღვევასთან ბრძოლის აუცილებლობისთვის. საზოგადოებისადმი სამსახური მოიცავს საზოგადოების იმ წევრებისათვის სამსახურსა და დახმარების გაწევას, რომელიც პირადი, ეკონომიკური, სოციალური ან სხვა განსაკუთრებული ხასიათის მიზეზებით საჭიროებენ დაუყოვნებლივ დახმარებას.“
განსახილველ შემთხვევაში უდავოდ დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელი მისგან დამოუკიდებელი მიზეზების გამო ობიექტურად მოკლებული იყო შესაძლებლობას მოეხდინა სმფ-ების ინვენტარიზაცია, რადგან ობიექტი, სადაც განთავსებული იყო სმფ-ების დალუქული იყო მეიჯარის მიერ და გარდა სააღსრულებო წარმოებისა პოლიციაშიც მიმდინარეობდა საქმის წარმოება.
საკასაციო პალატის მოსაზრებით ადმინისტრაციული სამართლის კანონმდებლობის მიზანი, სწორედ ამგვარი ნორმატიული სტანდარტების შექმნაა, რომელიც უზრუნველყოფს ადმინისტრაციული ორგანოების მიერ ადამიანის უფლებების და თავისუფლებების დაცვას.
საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ საჯარო სამსახურს, მიუხედავად ერთიანი სისტემური ბუნებისა, ფუნქციური მრავალფეროვნება ახასიათებს, იქნება ეს მართლწესრიგის დაცვის, საბაჟო საგადასახადო სისტემის, სამხედრო სამსახურის თუ თვითმართველობის სფერო. ყოველ მათგანს განსხვავებული სპეციფიკა გააჩნია, თუმცა საერთოდ აქვთ მიზანი და ამოცანა - ზრუნვა საზოგადოების ინტერესების საკეთილდღეოდ (იქვე).
საკასაციო სასამართლო ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-2 მუხლის პირველი ნაწილის „კ“ ქვეპუნქტით დეფინირებული სამართლებრივი ტერმინის საფუძველზე განმარტავს რომ ადმინისტრაციული წარმოება წარმოადგენს პროცედურას - წესების ერთობლიობას, თუ რა უფლება მოვალეობებით სარგებლობენ მისი მონაწილენი. ადმინისტრაციულ წარმოებაში პირის მონაწილეობა უზრუნველყოფს არა მხოლოდ დაინტერესებული პირის მოლოდინს, რომ მის მიმართ გამოიცეს კანონიერი, დასაბუთებული აქტი, არამედ მის უფლებასაც, რომ აქტიური მონაწილეობა მიიღოს მისი მომზადების სტადიებზე, რათა ობიექტური ზეგავლენა მოახდინოს იმ სამართლებრივ შედეგებზე, რომელიც შესაძლოა მის მიმართ დადგეს.
ადმინისტრაციული წარმოების სრულყოფილი ჩატარება ანუ, მხოლოდ სათანადო პროცედურის საფუძველზე გადაწყვეტილების მიღება დიდწილად განაპირობებს, მის კანონიერებას, დასაბუთებულობასა და მიზანშეწონილობას.
საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ საქმეზე ბს220-210 -----.-ის სარჩელის გამო მოპასუხის საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიმართ, სასამართლომ განმარტა შემდეგი: „საკასაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ ადმინისტრაციული მართლმსაჯულებაში გათვალისწინებული გადაწყვეტილების ეს სახე ხელახალი ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარება ადმინისტრაციულ ორგანოს აძლევს პროცედურული მოქმედებების ფართო დისკრეციას, მათ შორის სადავო საკითხზე კერძო და საჯარო ინტერესების პროპორციულობის საკითხის გამოკვლევასა და შეფასების შესაძლებლობას. საკასაციო პალატის მოსაზრებით დ.მ.-ის სოციალური მდგომარეობა და საჭიროებანი ინდივიდუალურად უნდა შეფასებულიყო ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ, გაეწია მისთვის ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსით გათვალისწინებული სამართლებრივი კონსულტაცია, მისი მოქმედებების კანონთან შესაბამისობაში მოყვანის მიზნით. გასაჩივრებული დადგენილება კი საერთოდ არ შეიცავს არანაირ მითითებას, მსჯელობას იმის შესახებ, რომ ადმინისტრაციული ორგანო შეეცადა მოქალაქის სამართლებრივი პრობლემის იურიდიულ ფარგლებში მოქცევას, ამგვარ მსჯელობას ასევე არ შეიცავს ზემდგომი ადმინისტრაციული ორგანოს გადაწყვეტილებაც.“
„საკასაციო სასამართლო მიიჩნევს რომ, ადმინისტრაციული ორგანოს საქმიანობა არ შეიძლება შემოიფარგლოს მხოლოდ კონკრეტული საკითხზე აქტის გამოცემის ვალდებულებით, მმართველობითი საქმიანობის მიზანს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 2.1 მუხლის მიხედვით, წარმოადგენს უზრუნველყოს ადმინისტრაციული ორგანოების მიერ ადამიანის უფლებებისა და თავისუფლებების, საჯარო ინტერესებისა და კანონის უზენაესობის დაცვა,“ აღნიშნული მსჯელობის დასტურია ისიც, რომ ადმინისტრაციულ წარმოებაში ნაკლებად გამოიყენება, მორიგების, მედიაციის, სამართლებრივი პრობლემების კომპლექსურად დაძლევის სხვა შესაძლებლობები, რაც საბოლოო ჯამში სახელმწიფოებრივი მასშტაბით სამოხელეო და საბიუჯეტო ტვირთის სერიოზულ გაზრდას იწვევს და ნეგატიურად აისახება საჯარო სამართლებრივი ურთიერთობების და მათ შორის საჯარო მმართველობის ხარისხზე.
სზაკ-ის 96.1 მუხლის თანახმად, ცალსახად არის განსაზღვრული ადმინისტრაციული ორგანოს ვალდებულება, ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, ამავე მუხლის მეორე ნაწილის შესაბამისად, დაუშვებელია ადმინისტრაციული აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტის, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე მთლიანად ხდის სადაოდ საჩივარში მითითებულ აქტებს და მოითხოვს მის ბათილობას სზა-კის 601 მუხლის საფუძვლით, როგორც კანონსაწინააღმდეგო და დაუსაბუთებელი აქტები, რომლის მომზადებისა და გამოცემისას დარღვეული იქნა როგორც მატერიალური კანონმდებლობა ასევე სამართლის მთელი რიგი ზემოთ უკვე არაერთგზის ნახსენები პრინციპები.
მომჩივანი საბჭოს კიდევ ერთხელ განუმარტავს, რომ საკითხის აუდიტის დეპარტამენტში დაბრუნების შემთხვევაში საჩივრის ავტორს უკვე აქვს შესაძლებლობა აუდიტის დეპარტამენტის სრულად წარუდგინოს სმფ-ების და მონაწილეობა მიიღოს ინვენტარიზაციის პროცესში, რაც თავის მხრივ გამოიწვევს სადავო დარიცხვის შემცირებას.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველ ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.
საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.
საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
23.10.2024 წელს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოსთვის წარდგენილი საჩივრით მომჩივანი ითხოვდა საკითხი მისი მონაწილეობით ხელახლა ყოფილიყო განხილული აუდიტის დეპარტამენტში.
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 29.11.2024 წლის №24182/2/2024 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ და ის დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად (გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით).
საბჭოს 29.11.2024 წლის №24182/2/2024 გადაწყვეტილების შესაბამისად საჩივრის მომჩივნის მონაწილეობით ხელახლა განხილვა შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოში ჩაინიშნა 2025 წლის 23 იანვარს, 14:40 სთ-ზე. გადამხდელს ეცნობა საჩივრის განხილვის დროისა და ადგილის შესახებ, თუმცა მომჩივანი არ გამოცხადდა საჩივრის ზეპირ განხილვაზე და არც განცხადება წარუდგენია განხილვის გადადებასთან დაკავშირებით. ამასთან, სატელეფონო კომუნიკაციისას თანხმობა განაცხადა საჩივრის მისი მონაწილეობის გარეშე განხილვაზე.
მიუხედავად იმისა, რომ მომჩივანს მიეცა შესაძლებლობა, შემოსავლების სამსახურში არ წარუდგენია მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია და არ მიუღია მონაწილეობა განხილვაში, ასევე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოსთვის არ წარმოუდგენია რაიმე დამატებით ისეთი დოკუმენტაცია ან/და ინფორმაცია, რომლიც შეიძლებოდა გამხდარიყო დამატებული ღირებულების გადასახადში მისთვის შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების შემცირების საფუძველი.
ზემოაღნიშნული ნორმების შინაარსიდან გამომდინარე და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები დამატებული ღირებულების გადასხადის ნაწილში განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.
2. საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება
ფაქტების აღწერა
2021, 2022 და 2023 წლების საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციაში ფიქსირდება ისეთი ხარჯი (5 294 ლარი), რომელიც არ არის დოკუმენტურად დადასტურებული. ასევე შემოსავლების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისას გაიზარდა საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციებში დეკლარირებული ერთობლივი შემოსავალი და შესაბამისად განხორციელდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების საწყისი და საბოლოო ნაშთების კორექტირება. გადასახადის გადამხდელს დამატებით დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოწმების შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს წარმოდგენილ საშემოსავლო გადასახადის 2021, 2022 და 2023 წლების დეკლარაციებში უფიქსირდება ხარჯი (5 294 ლარი), რომელიც არ არის დოკუმენტურად დადასტურებული. შემოსავლების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისას გაიზარდა საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციებში დეკლარირებული ერთობლივი შემოსავალი და განხორციელდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების საწყისი და საბოლოო ნაშთების კორექტირება.ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების შესაბამისად, საკითხის დამატებით შესწავლა/გამოკვლევის შედეგად არ გამოვლინდა ისეთი ფაქტობრივი გარემოებები და სამართლებრივი საფუძვლები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
მომჩივანი მთლიანად ხდის სადაოდ საჩივარში მითითებულ აქტებს, მოითხოვს მის ბათილობას და საბჭოს განუმარტავს, რომ საკითხის აუდიტის დეპარტამენტში დაბრუნების შემთხვევაში წარადგენს იმგვარ დოკუმენტაციას რომელიც გამოიწვევს სადავო დარიცხვის შემცირებას.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საშემოსავლო გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი ფიზიკური პირი.
საგადასახადო კოდექსის 80-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.
საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.
საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.
საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.
2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.
საგადასახადო კოდექსის 145-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დასაბეგრი შემოსავლის (მოგების) განსაზღვრისას საანგარიშო პერიოდის დასაწყისისთვის არსებული სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობის ღირებულება აკლდება, ხოლო საანგარიშო პერიოდის ბოლოსთვის არსებული სასაქონლომატერიალური ფასეულობის ღირებულება ემატება ერთობლივ შემოსავალს.
საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
23.10.2024 წელს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოსთვის წარდგენილი საჩივრით მომჩივანი ითხოვდა საკითხი მისი მონაწილეობით ხელახლა ყოფილიყო განხილული აუდიტის დეპარტამენტში.
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 29.11.2024 წლის №24182/2/2024 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ და ის დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად (გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით).
საბჭოს 29.11.2024 წლის №24182/2/2024 გადაწყვეტილების შესაბამისად საჩივრის მომჩივნის მონაწილეობით ხელახლა განხილვა შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოში ჩაინიშნა 2025 წლის 23 იანვარს, 14:40 სთ-ზე. გადამხდელს ეცნობა საჩივრის განხილვის დროისა და ადგილის შესახებ, თუმცა მომჩივანი არ გამოცხადდა საჩივრის ზეპირ განხილვაზე და არც განცხადება წარუდგენია განხილვის გადადებასთან დაკავშირებით. ამასთან, სატელეფონო კომუნიკაციისას თანხმობა განაცხადა საჩივრის მისი მონაწილეობის გარეშე განხილვაზე.
მიუხედავად იმისა, რომ მომჩივანს მიეცა შესაძლებლობა, შემოსავლების სამსახურში არ წარუდგენია მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია და არ მიუღია მონაწილეობა განხილვაში, ასევე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოსთვის არ წარმოუდგენია რაიმე დამატებით ისეთი დოკუმენტაცია ან/და ინფორმაცია, რომლიც შეიძლებოდა გამხდარიყო საშემოსავლო გადასახადში მისთვის შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების შემცირების საფუძველი.
ზემოაღნიშნული ნორმების შინაარსიდან გამომდინარე და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები საშემოსავლო გადასხადის ნაწილში განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. დამატებული ღირებულების გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება;
2. საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება.
ფაქტობრივი გარემოებები
მომჩივნის საქმიანობაა კერამიკის ჭურჭლით, ველოსიპედებით და სათამაშოებით ვაჭრობა. შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ გადამხდელთან ვერ განხორციელდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვა და საკონტროლო შესყიდვა, ვინაიდან მეწარმემ უარი განაცხადა აღნიშნული პროცედურების ჩატარებაზე და საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის თანამშრომლებისთვის გაწეულ იქნა წინააღმდეგობა, რის საფუძველზე გამოწერილ იქნა საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი. პირს შეეფარდა ჯარიმა 400 ლარის ოდენობით. ასევე მეწარმეს დაევალა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის საფუძველზე დოკუმენტაციის წარმოდგენა, თუმცა დოკუმენტაცია სრულად არ წარმოუდგენია, რაზეც შედგენილ იქნა საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი და დაჯარიმდა 1000 ლარის ოდენობით.
შემოწმების მიერ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელმა უარი განაცხადა მიმდინარე კონტროლის პროცედურების განხორციელებაზე, შემოწმების მიერ, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი მიჩნეულ იქნა ნულად. შესამოწმებელ პერიოდში სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთი რეალიზებულ იქნა დეკლარირებული ფასნამატით (21%) დღგ-ის დეკლარაციებით ბრუნვების პროპორციულად შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში. ამდენად, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა სულ გაიზარდა 761 328 ლარით. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დამატებით დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები საშემოსავლო გადასხადის ნაწილში განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს; 73(5);80;100(1);102(1);105(1,2);145(2);