გადაწყვეტილება №20487/2/2023

№20487/2/2023

26 ოქტომბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი:„----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,12.10.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება --------- 6.08.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20487/2/2023).

 

დავის საგანი:

არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისთვის გამოყენებული ფასნამატის ოდენობა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 12.04.2023 წლის №024-19 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 20.07.2023 წლის №17644 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 321 076 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 194 747

დღგ - 134 631

საშემოსავლო გადასახადი - 60 116

ჯარიმა - 97 221

საურავი - 29 108

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივნის საქმიანობაა საბითუმო ვაჭრობა სხვადასხვა საკვები პროდუქტებით (ჩირეული, თხილეული და ა.შ), აღნიშნულ საქმიანობას ახორციელებს ---------.

აუდიტის დეპარტამენტის 31.03.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 6.10.2020 წლიდან 1.01.2023 წლამდე პერიოდი (სმფ-ების ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 27.02.2023 წლის ჩათვლით პერიოდი). შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებებით:

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებით, მეწარმე დარეგისტრირდა 6.10.2020 წელს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელი გახდა 24.11.2020 წელს. გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებული ფასნამატი 2020-2021 წლებში შეადგენს 9%-ს.

შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა 779 305 ლარია. გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა დადგენილი წესით, აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, შემოწმების მიერ დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრისთვის გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი. კერძოდ: გადასახადის გადამხდელის მიერ შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები დაყოფილ იქნა კატეგორიებად (8 კატეგორია) სახეობების მიხედვით. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ 27.02.2023 წელს ჩატარდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია და დადგენილ იქნა ფაქტობრივი ნაშთი, რომელმაც შეადგინა 169 552 ლარი (დღგ-ის გარეშე). შესაბამისად, სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ნაშთების და შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი სასაქონლომატერიალური ფასეულობების საფუძველზე დადგენილ იქნა საცალოდ რეალიზებული სასაქონლომატერიალური ფასეულობების თვითღირებულება, რაზეც გავრცელდა გადასახადის გადამხდელის დოკუმენტური ფასნამატი ჯგუფების გათვალისწინებით, რომელმაც შეადგინა საშუალოდ 22%. შედეგად, შემოწმებით დადგენილ და დეკლარირებულ დასაბეგრ ბრუნვებს შორის არსებული სხვაობის თანხა საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის (2021 წლამდე საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლი) შესაბამისად ჩართულ იქნა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოწმების პროცესში ზემოაღნიშნული მეთოდით გაანგარიშდა 2020-2021 წლების საანგარიშო პერიოდის ერთობლივი შემოსავლის ოდენობა, რომელმაც შეადგინა 2020 წელს - 42 324 ლარი და 2021 წელს - 587 555 ლარი. ასევე, დაკორექტირდა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ხარჯების ოდენობა. სხვაობის თანხა შემოწმებით დადგენილსა და დეკლარირებულს შორის საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის შესაბამისად ჩართულ იქნა შესაბამისი პერიოდების ერთობლივ შემოსავალში. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 12.04.2023 წლის №024-19 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 20.07.2023 წლის №17644 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედ რედაქციაზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედ რედაქციაზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 160- ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 163-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 164-ე მუხლზე, მე-80 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 105-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე და ყურადღებას ამახვილებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, მიუთითებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციაზე და ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებების, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით მიაჩნია, რომ არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი ფასნამატის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, ინფორმაცია ცხრილის სახით საქონლის სახეობების/ჯგუფების მიხედვით ფასნამატის შესახებ). განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ. ტექნიკური უზუსტობები) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რასაც არ ეთანხმება, რადგან შემოსავლების სამსახურს პირდაპირ უნდა დაეკმაყოფილებინა საჩივარი, ვინაიდან შემოწმების აქტში ელემენტარული არითმეტიკითაც ჩანს, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი ფასნამატი 22% კი არ გამოიყენა, არამედ გამოყენებული აქვს 80%-იანი და მეტი ფასნამატის მაჩვენებელი, აღნიშნულიდან გამომდინარე პირდაპირ უნდა დაევალებინა აუდიტის დეპარტამენტისათვის გადაანგარიშება და შემცირება შემოწმების შედეგად დამატებით დარიცხული გადასახადების. აქედან გამომდინარე ითხოვს, რომ სრულად დაკმაყოფილდეს საჩივარი.

აუდიტორს შემოწმების აქტში დაფიქსირებული აქვს, რომ მეწარმის ფასნამატის საშუალო მაჩვენებელი შეადგენს 22%. შემოწმებამ ასევე დაადგინა, რომ 2020 წელს მეწარმეს შეძენილი აქვს 114 090 ლარის საქონელი, ხოლო 31.12.2020 წელს საქონლის ნაშთის თვითღირებულება არის 90 620 ლარი, აღნიშნული მონაცემების გათვალისწინებით მეწარმეს 2020 წლის საანგარიშო პერიოდში რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება შეადგენს (114 090 – 90 620= 23 470 ლარს ვინაიდან მეწარმეს 2020 წლის დასაწყისში საქონლის ნაშთი არ ჰქონია და ფუნქციონირება დაიწყო 2020 წლის ოქტომბერში). 23 470 ლარს თუ დაემატება აუდიტის მიერ დადგენილი ფასნამატი (22%) 2020 წლის საანგარიშო პერიოდში მეწარმის შემოსავალი იქნება - 28 633,4 ლარი, ნაცვლად შემოწმების აქტში დაფიქსირებული - 42 324 ლარისა, აღნიშნულიდან ფასნამატი გამოდის 80,33% და არა 22%. არაპირდაპირი მეთოდით დასაბეგრი ბაზა უნდა განისაზღვროს მხოლოდ არაიდენტიფიცირებულ რეალიზაციაზე, ხოლო მეწარმის მიერ გამოწერილ სასაქონლო ზედნადებებზე არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი ფასნამატი არ უნდა იქნას გამოყენებული, მაგრამ აუდიტორს ფასნამატი გამოყენებული აქვს იმ რეალიზაციებზე რომელზეც ელექტრონული წესით გამოწერილია სასაქონლო ზედნადებები.

ანალოგიურად, 2021 წლის საანგარიშო პერიოდში აუდიტის დეპარტამენტმა შემოწმების აქტის თანახმად დასაბეგრი ობიექტის განსაზღვრის მიზნით გამოიყენა არაპირდაპირი მეთოდი საქონლის ფასნამატი გაიანგარიშა 22%-ის ოდენობით და მეწარმის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და წლიური ერთობლივი შემოსავალი მიიღო 587 555 ლარი, ნაცლად მეწარმის მიერ დეკლარირებული - 305 265 ლარისა, ე.ი. შემოსავალი 22%-იანი ფასანამტის გამოყენებით გაზრდილი იქნა 282 289 ლარით შესაბამისი თანხით გაზრდილია დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები, შემოწმების აქტში აუდიტორმა დააფიქსირა, რომ შემოწმების შედეგად მეწარმის საწყისი ე.ი 1.01.2021 წლის მდგომარეობით საქონლის ნაშთის თვითღირებულება შეადგენდა 90 620 ლარს, ხოლო 31.12.2021 წელს - 315 139 ლარს, ხოლო ამავე პერიოდში შეძენილია 506 685 ლარის საქონელი, აღნიშნული მონაცემებით გაყიდული საქონლის თვითღირებულება შეადგენს - 280 685 ლარს (90 620 + 505 685 – 315 620 = 280 685 ლარს), აქედან გამომდინარე აუდიტის დეპარტამენტმა ფასნამატი გამოიყენა, როგორც იდენტიფიცირებულ (ელექტრონულად გამოწერილია სასაქონლო ზედნადებები) საქონლის რეალიზაციაზე, ასევე არაიდენტიფიცირებულ რეალიზაციაზე, ხოლო გამოყენებული ფასამატის პროცენტი შეადგენს 109,3%-ს, იგივე წესით ახდენს არაპირდაპირი მეთოდით დასაბეგრი ობიექტის გაანგარიშებას 2022 წლის საანგარიშო პერიოდში და დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა მეწარმის მიერ დეკლარირებულია - 457 927 ლარი, ხოლო აუდიტორმა გაიანგარიშა - 897 504 ლარი, დასაბეგრი ბრუნვა გაზრდილია 439 657 ლარით ფასნამატი შეადგენს - 96%-ს.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს, რომ არაპირდაპირი მეთოდით დასაბეგრი ბრუნვის (შემოსავლის) განსაზღვრა მოხდეს მხოლოდ არაიდენტიფიცირებულ საქონლის რეალიზაციაზე, ხოლო საქონლის რეალიზაცია, რომელიც განხორციელდა ელექტრონული სასაქონლო ზედნადებებით დატოვებული იქნას იმავე ფასებით, რაც დაფიქსირებულია სასაქონლო ზედნადებებში. ასევე, წარმოდგენილი აქვს საქონლის დასახელებების მიხედვით ფასნამატის გაანგარიშება, რომელიც გამოყვანილია შეძენის და გაყიდვის სასაქონლო ზედნადებების მონაცემების მიხედვით, აღნიშნული მონაცემები რადიკალურად განსხვავდება აუდიტის დადგენილი ფასნამატის მაჩვენებელისგან. აქედან გამომდინარე, შემოწმების შედეგები უნდა დაექვემდებაროს გადაანგარიშებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველ ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

შემოსავლების სამსახურის 20.07.2023 წლის №17644 ბრძანებით, არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი ფასნამატის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის, ინფორმაცია ცხრილის სახით საქონლის სახეობების/ჯგუფების მიხედვით ფასნამატის შესახებ). განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ. ტექნიკური უზუსტობები) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 20.07.2023 წლის №17644 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისთვის გამოყენებული ფასნამატის ოდენობა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

მომჩივნის საქმიანობაა საბითუმო ვაჭრობა სხვადასხვა საკვები პროდუქტებით.გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებული ფასნამატი 2020-2021 წლებში შეადგენს 9%-ს. გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა.შემოწმების მიერ დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრისთვის გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი.

სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ნაშთების და შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი სასაქონლომატერიალური ფასეულობების საფუძველზე დადგენილ იქნა საცალოდ რეალიზებული სასაქონლომატერიალური ფასეულობების თვითღირებულება, რაზეც გავრცელდა გადასახადის გადამხდელის დოკუმენტური ფასნამატი ჯგუფების გათვალისწინებით, რომელმაც შეადგინა საშუალოდ 22%. შედეგად, შემოწმებით დადგენილ და დეკლარირებულ დასაბეგრ ბრუნვებს შორის არსებული სხვაობის თანხა ჩართულ იქნა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს;73(5);80(1);102(1);161(1);159(1);163(1);