გადაწყვეტილება №27055/2/2026

№27055/2/2026

16 ივნისი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 14.05.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------.“-ის 2.04.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27055/2/2026).

 

დავის საგანი:

1. ბინების რეალიზაციის ფასის კორექტირება და დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა;

2. ფულის ნაშთის გაანგარიშებაში დამფუძნებლისთვის დაბრუნებული სესხის თანხის გათვალისწინება;

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 29.12.2025 წლის №081-377 საგადასახდო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 20.03.2026 წლის №6151 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 632 989,57 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 369 026,97

დღგ - 109 025,57

საშემოსავლო გადასახადი - 259 821,4

ჯარიმა - 187 450,6

საურავი - 76 512

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 5.08.2015 წელს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 12.10.2015 წელს.

აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2022 წლიდან 1.09.2025 წლამდე პერიოდი. საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 29.12.2025 წლის №081-377 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 20.03.2026 წლის №6151 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. ბინების რეალიზაციის ფასის კორექტირება და დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

კომპანიას ------- აშენებული აქვს საცხოვრებელი კორპუსი, რომელთაგან ყველა დასრულებულია და მიღებულია ექსპლუატაციაში. რეალიზაცია ხორციელდება როგორც წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებებით, ასევე პირდაპირი მიყიდვის წესით. გადახდებიც შესაბამისად ხდება ძირითადად ავანსებით, თუმცა რიგ შემთხვევებში ხორციელდება ერთიანი გადახდა ხელშეკრულების გაფორმების დროს. საგადასახადო შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების შესახებ საჯარო რეესტრში წარდგენილი ინფორმაციები და დოკუმენტაცია, გარიგების ამსახველი და იპოთეკის ხელშეკრულებები, საჯარო წყაროებით გავრცელებული ინფორმაციები, მსგავსი საქმიანობის და შესადარისი კომპანიების მიერ განხორციელებული ოპერაციები და სხვა. დამატებით მოკვლეულ და შესწავლილ იქნა ხელშეკრულების მხარეებთან გარიგების ფასის, ობიექტის და საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ინფორმაციები. აღნიშნული ინფორმაციების ურთიერთ შეჯერების და ანალიზის საფუძველზე, საგადასახადო შემოწმებამ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები გადასახადების შემცირების მიზნით ხელოვნურად არის დამახინჯებული და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს. კერძოდ: კომპანიას კონკრეტული პროექტის ფარგლებში მთლიანად რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების 10%-ზე მეტი რეალიზებული აქვს ხელოვნურად შემცირებული ღირებულებით, რაც საგადასახადო შემოწმების შეფასებით წარმოადგენს საგადასახადო ვალდებულებების ხელოვნურად შემცირებაზე ზემოქმედების არსებით ფაქტს, ხოლო გარიგების რეალური საბაზრო ფასი 30%-ით აღემატება ხელშეკრულებაში მითითებულ ფასებს. საგადასახადო კოდექსის განმარტებების შესაბამისად, საბაზრო ფასი არის ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობის პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით.

ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, შემმოწმებელმა თავისი კომპეტენციის ფარგლებში, საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის, მე18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის, 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით იხელმძღვანელა არაპირდაპირი მეთოდით, რის შედეგადაც საბაზროზე ნაკლებ ფასად რეალიზებულ საქონელზე, შემოწმებით გავრცელებულ იქნა საბაზრო ფასები (400 აშშ დოლარი 1 კვადრატულ მეტრზე) და დაიბეგრა დღგ-ით. კომპანიას დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისიწინებული ჯარიმა.

საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობის გაანგარიშებაში გათვალისწინებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდით გაზრდილი შემოსავლები.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-4 და მე-5 ნაწილებზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-18 მუხლის მე-2, მე-3 და მე-7 ნაწილებზე და მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომელთა თანახმად, შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის საქმიანობის საგანს წარმოადგენდა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. საგადასახადო შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა გადამხდელის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების შესახებ საჯარო რეესტრში წარდგენილი ინფორმაციები და დოკუმენტაცია, გარიგების ამსახველი და იპოთეკის ხელშეკრულებები, საჯარო წყაროებით გავრცელებული ინფორმაციები, მსგავსი საქმიანობის და შესადარისი კომპანიების მიერ განხორციელებული ოპერაციები და სხვა. დამატებით მოკვლეულ და შესწავლილ იქნა ხელშეკრულების მხარეებთან გარიგების ფასის, ობიექტის და საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ინფორმაციები. აღნიშნული ინფორმაციების ურთიერთშეჯერების და ანალიზის საფუძველზე, საგადასახადო შემოწმებამ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები გადასახადების შემცირების მიზნით ხელოვნურად არის შემცირებული და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს. ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, შემოწმებამ იხელმძღვანელა არაპირდაპირი მეთოდით, რის შედეგადაც საბაზროზე ნაკლებ ფასად რეალიზებულ ფართებზე, შემოწმებით გავრცელებულ იქნა საბაზრო ფასები (400 დოლარი კვადრატულ მეტრზე) და დაიბეგრა დამატებული ღირებულების გადასახადით. ამასთან, შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ იქნა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობა, შედეგად დადგენილი ფულადი ნაშთი, რომლის არსებობაც საწარმოში არ დასტურდება, ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საკითხის 2026 წლის 5 თებერვლის დავების განხილვის საბჭოს სხდომაზე განხილვისას, დამფუძნებლის სესხთან და კაპიტალთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა დოკუმენტაციის/მტკიცებულებების წარმოდგენის შესაძლებლობა, აღნიშნულის გათვალისწინებით საკითხის განხილვა გადაიდო 2 კვირის ვადით. თუმცა დღეის მდგომარეობით, მათ შორის, საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო შემოწმებამ გამოიყენა არაპირდაპირი მეთოდი და ბინების სარეალიზაციო ფასი ხელოვნურად გაზარდა 100 აშშ დოლარით (300-ის ნაცვლად დაადგინა 400 აშშ დოლარი). ეს ეწინააღმდეგება საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლს, ვინაიდან კომპანიას გააჩნია სრულყოფილი ბუღალტრული ბაზა და ყველა ტრანზაქცია განხორციელებულია უნაღდო ანგარიშსწორებით, ყველა ხელშეკრულება რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრში, რაც ადასტურებს გარიგების ნამდვილობას და რეალიზაციის პერიოდი დაემთხვა COVID-19-ის პანდემიას, რამაც გამოიწვია ბაზარზე ფასების ვარდნა. 300 აშშ დოლარი იყო იმ დროისთვის არსებული რეალური საბაზრო ფასი.

საჩივარს თან ერთვის რეალიზებული ბინების მესაკუთრეებისგან ნოტარიულად დამოწმებული მიღება-ჩაბარების აქტები (ახალი მტკიცებულება), რომლებიც ადასტურებენ ფაქტობრივად გადახდილ თანხებს და გარიგების შინაარსს. უნდა გაუქმდეს არაპირდაპირი მეთოდით დარიცხული დღგ-ის ვალდებულებები.

საკითხის სირთულიდან გამომდინარე, საჩივარი არ უნდა იქნას განხილული მომჩივნის მონაწილეობის გარეშე და უნდა მიეცეს შესაძლებლობა, წარადგინოს ზეპირი არგუმენტაცია სხდომაზე.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო: საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი თუ საგადასახადო ორგანო საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესის შესაბამისად ასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან.

საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის „რ.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საბაზრო ფასი არის ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობის პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და, სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. თუ შეუძლებელია საქონლის ან მომსახურების შედარებითი ფასის დადგენა, დღგ-ის მიზნისთვის საქონლისთვის საბაზრო ფასი არის ფასი, რომელიც არ უნდა იყოს ამ ან ანალოგიური საქონლის შესყიდვის ფასზე ნაკლები, ხოლო, თუ შესყიდვის ფასი არ არსებობს, ამ საქონლის წარმოების ღირებულება მისი მიწოდების მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების შესახებ საჯარო რეესტრში წარდგენილი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის, გარიგების ამსახველი და იპოთეკის ხელშეკრულებების, საჯარო წყაროებით გავრცელებული ინფორმაციის, მსგავსი საქმიანობის და შესადარისი კომპანიების მიერ განხორციელებული ოპერაციების საფუძველზე მოკვლეული და შესწავლილი იქნა ხელშეკრულების მხარეებთან გარიგების ფასის, ობიექტის და საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ინფორმაციები, რომლის ურთიერთშეჯერების და ანალიზის საფუძველზე, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები გადასახადების შემცირების მიზნით არის შემცირებული და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს შემოწმების შედეგად დადგენილ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, უძრავი ქონების გარიგების ფაქტობრივი ფასი არსებითად აღემატება გარიგების განცხადებულ ფასს. საბჭო მიუთითებს, რომ იმ შემთხვევაში, როდესაც გარიგების განცხადებული ფასი არსებითად განსხვავდება გარიგების ფაქტობრივი ფასისგან, საგადასახადო კანონმდებლობა ითვალისწინებს საბაზრო ფასის გამოყენებას. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, აგრეთვე სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. აღნიშნული ვალდებულებების შესრულების მიზანია გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტის სრულად დადგენა.

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №990 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის საბაზრო ფასის გამოყენების წესის“ ანალიზიდან გამომდინარეობს, რომ საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გამოიყენოს საბაზრო ფასი იმ შემთხვევაში, როდესაც გარიგებაში მითითებული ფასი არსებითად აცდენილია ბაზარზე არსებულ ფასს და გარემოებათა ერთობლიობა მიუთითებს, რომ მომჩივნის მიერ დაფიქსირებული ფასი არ ასახავს ოპერაციის რეალურ ღირებულებას.

საგულისხმოა, რომ საგადასახადო კანონმდებლობა ეფუძნება ფორმაზე შინაარსის აღმატებულების პრინციპს, რომლის თანახმადაც ოპერაციის შეფასება უნდა განხორციელდეს არა მხოლოდ გარიგების ფორმის, არამედ მისი შინაარსის გათვალისწინებით. შესაბამისად, თუ გარიგებაში დაფიქსირებული ფასი, მნიშვნელოვნად განსხვავდება ბაზარზე არსებული ფასისგან, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია შეაფასოს, არის თუ არა ფასი ხელოვნურად შემცირებული გადასახადების გადახდისგან თავის არიდების მიზნით.

ამასთან, „გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის საბაზრო ფასის გამოყენების წესის“ მე-2 პუნქტი პირდაპირ ადგენს, რომ საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს გამოიყენოს საბაზრო ფასი, თუ დაასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის გაცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან, რაც შეიძლება დადგინდეს არა მხოლოდ ხელშეკრულების ფორმალური მონაცემით, არამედ გარიგების შინაარსის შეფასებით, თუ არსებობს საფუძვლიანი ვარაუდი ფასის ხელოვნურად შემცირების შესახებ. შესაბამისად, მნიშვნელოვანია, შეფასდეს რამდენად რეალურია გარიგებაში დაფიქსირებული ფასი, შეესაბამება თუ არა იგი საბაზრო პირობებს, არსებობს თუ არა ასეთი ფასის გამოყენების დასაბუთებული მიზეზი.

განსახილველ შემთხვევაში აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციით, სახეზეა საბაზრო ფასიდან არსებითი გადახრა, გარიგებებში მითითებული ფასი მნიშვნელოვნად დაბალია ანალოგიური ობიექტების საბაზრო ფასთან შედარებით, აღნიშნული განსხვავება არ წარმოადგენს ჩვეულებრივ კომერციულ ფასდაკლებას, შემცირებული ფასი დაფიქსირებულია მრავალჯერადად (სისტემურ ხასიათს ატარებს) და არ არსებობს მისი ეკონომიკურად დასაბუთებული ახსნა.

აღნიშნული გარემოებების ერთობლიობა ქმნის საფუძვლიან ვარაუდს (ადასტურებს), რომ გარიგებაში გამოყენებული ფასი შესაძლოა არ ასახავდეს დამოუკიდებელ მხარეებს შორის საბაზრო პირობებში ჩამოყალიბებულ ფასს, რაც საგადასახადო ორგანოს ანიჭებს უფლებამოსილებას, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნისთვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი და შესაბამისი გადასახადები განსაზღვროს საბაზრო ღირებულების მიხედვით.

საგადასახადო შემოწმების შედეგების შესახებ აქტში მითითებულია ოპერაციის ფორმა-შინაარსი და საგადასახადო ორგანოს არგუმენტაცია საბაზრო ფასის გამოყენების მიზანშეწონილობის თაობაზე.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან საგადასახადო ორგანო ასაბუთებს, რომ განცხადებული ფასები არსებითად შემცირებულია ოპერაციის ფაქტობრივ ფასთან მიმართებით და ბუღალტრული მონაცემები დაბეგვრის ობიექტს არ ასახავს სრულად, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრის მიზნით საბაზრო ფასის გამოყენება მართლზომიერია.

ამასთან, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების სწორად განსაზღვრის მიზნით, საბჭოს მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს უძრავი ქონების რეალიზაციის საბაზრო ფასის ოდენობის განსაზღვრის საკითხი შეისწავლოს სადავო შემთხვევაში არსებული გარემოებების და აუდიტის დეპარტამენტში არსებული აუდირებული მონაცემების ანალიზის საფუძველზე და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

2. ფულის ნაშთის გაანგარიშებაში დამფუძნებლისთვის დაბრუნებული სესხის თანხის გათვალისწინება

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმებით ჩატარებული იქნა ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზი. საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის და საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მოთხოვნების შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის ერთიან ელექტრონულ ბაზებში არსებულ ინფორმაცია/დოკუმენტაციაზე დაყრდნობით გაანგარიშებული იქნა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობა, გათვალისწინებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდით გაზრდილი შემოსავლები და საბანკო ამონაწერები, ასევე ხარჯის ნაწილში გათვალისწინებული იქნა დოკუმენტურად დადასტურებული შეძენები, დებიტორებსა და კრედიტორებზე გადახდილი თანხები, სახელფასო განაცემები, ასევე ბიუჯეტში გადახდილი თანხები. ბოლოს დარჩენილი ფულადი ნაშთი რისი არსებობაც საწარმოში არ დასტურდება, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის შესაბამისად, ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე ------- (პ/ნ -------) გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად. აღნიშნულის შედეგად, კომპანიას დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვტილების შინაარსი მითითებულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საშემოსავლო გადასახადით დაიბეგრა თანხები (259 821 ლარი), რომლებიც წარმოადგენდა დამფუძნებლისთვის სესხის დაბრუნებას. სესხის გასტუმრება არ წარმოადგენს დასაბეგრ განაცემს (დივიდენდს ან ხელფასს). აუდიტორმა სრულად უგულებელყო სესხის არსებობის ფაქტი, რაც იწვევს საგადასახადო ვალდებულებების ხელოვნურ ზრდას. უნდა მოხდეს საშემოსავლო გადასახადის გადაანგარიშება დამფუძნებლის სესხის გათვალისწინებით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმებით ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზისას ხარჯის ნაწილში გათვალისწინებული იქნა დოკუმენტურად დადასტურებული შეძენები, დებიტორებსა და კრედიტორებზე გადახდილი თანხები, სახელფასო განაცემები, ასევე ბიუჯეტში გადახდილი თანხები.

საბჭოს სხდომაზე მომჩივნის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ ფულის ნაშთის გაანგარიშებაში დამფუძნებლისთვის დაბრუნებული სესხის თანხის გათვალისწინების საკითხთან დაკავშირებით არგუმენტებს არ წარმოადგენს და ეთანხმება საგადასახადო ორგანოს პოზიციას.

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ არ არსებობს ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი.

 

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საგადასახადო შემოწმების შედეგების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 187 450,6 ლარი. აუდიტის დეპარტამენტის 29.12.2025 წლის №081- 377 საგადასახადო მოთხოვნაში ასახულია საურავი 76 512 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლის პირველი-22 ნაწილებზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანია მოქმედებდა კეთილსინდისიერად, ყველა ოპერაცია ასახულია საბანკო ამონაწერებში და შესაძლო ცდომილება გამოწვეულია მხოლოდ პანდემიით გამოწვეული ეკონომიკური კრიზისით და არა გადასახადებისგან თავის არიდების განზრახვით. კომპანია უნდა გათავისუფლდეს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არასრულად დეკლარირება გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით. შესაბამისად, არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 20.03.2026 წლის №6151 ბრძანება;

3. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს უძრავი ქონების რეალიზაციის საბაზრო ფასის ოდენობის განსაზღვრის საკითხი შეისწავლოს სადავო შემთხვევაში არსებული გარემოებების და აუდიტის დეპარტამენტში არსებული აუდირებული მონაცემების ანალიზის საფუძველზე და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. ბინების რეალიზაციის ფასის კორექტირება და დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა;

2. ფულის ნაშთის გაანგარიშებაში დამფუძნებლისთვის დაბრუნებული სესხის თანხის გათვალისწინება;

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის საქმიანობის საგანს წარმოადგენდა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. საგადასახადო შემოწმებით დადგინდა, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები გადასახადების შემცირების მიზნით ხელოვნურად არის შემცირებული და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს. ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, შემოწმებამ იხელმძღვანელა არაპირდაპირი მეთოდით, რის შედეგადაც საბაზროზე ნაკლებ ფასად რეალიზებულ ფართებზე, შემოწმებით გავრცელებულ იქნა საბაზრო ფასები და დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ იქნა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობა, შედეგად დადგენილი ფულადი ნაშთი, რომლის არსებობაც საწარმოში არ დასტურდება, ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

შემოწმებით ჩატარებული იქნა ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზი. შემოსავლების სამსახურის ერთიან ელექტრონულ ბაზებში არსებულ ინფორმაცია/დოკუმენტაციაზე დაყრდნობით გაანგარიშებული იქნა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობა, გათვალისწინებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდით გაზრდილი შემოსავლები და საბანკო ამონაწერები, ასევე ხარჯის ნაწილში გათვალისწინებული იქნა დოკუმენტურად დადასტურებული შეძენები, დებიტორებსა და კრედიტორებზე გადახდილი თანხები, სახელფასო განაცემები, ასევე ბიუჯეტში გადახდილი თანხები. ბოლოს დარჩენილი ფულადი ნაშთი რისი არსებობაც საწარმოში არ დასტურდება, ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.

 

გადაწყვეტილება

გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების სწორად განსაზღვრის მიზნით, საბჭოს მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს უძრავი ქონების რეალიზაციის საბაზრო ფასის ოდენობის განსაზღვრის საკითხი შეისწავლოს სადავო შემთხვევაში არსებული გარემოებების და აუდიტის დეპარტამენტში არსებული აუდირებული მონაცემების ანალიზის საფუძველზე და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5, 9); 101; 154; 159; 163; 164; 269(7)