გადაწყვეტილება №25982/2/2025

№25982/2/2025

08 დეკემბერი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ „-------“)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,1.11.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „------- - ის “ 6.10.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №25982/2/2025).

 

დავის საგანი:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა;

2. სალაროში არსებული ფულის ნაშთის ოდენობა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 1.07.2025 წლის №006-216 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 17.09.2025 წლის №20403 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 234 566,72 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 146 749,81

დღგ - 8 075,60

საშემოსავლო გადასახადი - 138 674,21

ჯარიმა - 80 277,50

საურავი - 7 539,41

 

პროცედურული გარემოებები

კომპანიის საქმიანობაა სახელმწიფო შესყიდვების ელექტრონული ტენდერების ფარგლებში საპროექტო-სახარჯთაღრიცხვო დოკუმენტაციის მომზადება და მათი მიწოდება დამკვეთებისთვის. გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 30.06.2014 წელს, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 19.11.2020 წლიდან.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2022 წლიდან 1.05.2025 წლამდე პერიოდის სრული კამერალური საგადასახადო შემოწმება, შემოწმების შედეგები აისახა 30.06.2025 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში.

შემოწმების აქტის საფუძველზე 1.07.2025 წელს გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის №14474 ბრძანება და გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე თარიღის №006-216 საგადასახადო მოთხოვნა.

აღნიშნული აქტები გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 17.09.2025 წლის №20403 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა

ფაქტების აღწერა

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის, სახელმწიფო შესყიდვების ელექტრონული ტენდერების საიტზე არსებული ინფორმაციისა და ასევე გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული ინფორმაციის (საბანკო ამონაწერები) ანალიზით დადგინდა, რომ დამატებული ღირებულების გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა განსხვავდებოდა კომპანიის მიერ დეკლარირებული მონაცემებისგან. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს სრულად არ ჰქონდა ასახული დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებში სახელმწიფო შესყიდვების ფარგლებში განხორციელებული სამუშაოებიდან მიღებული შემოსავლები.

ამასთან, გადასახადის გადამხდელს 2023 წლის დეკემბრის თვის საანგარიშო პერიოდში სააგენტოსგან ერთ-ერთი ტენდერის ფარგლებში მიღებული ჰქონდა ავანსი, ხოლო 2024 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდში სააგენტომ ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულებების შეუსრულებლობის გამო, შპს „-------- “ შეუწყვიტა ხელშეკრულება და 2024 წლის ივლისის თვეში მოხდა მიღებული ავანსის უკან გადარიცხვა. ავანსი, მიღების პერიოდში, დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას, ხოლო მიღებული ავანსის დაბრუნების პერიოდში მოხდა დღგ-ის ბრუნვის კორექტირება.

შემოწმების შედეგად დაკორექტირდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომელთა თანახმად, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის, სახელმწიფო შესყიდვების ელექტრონული ტენდერების საიტზე არსებული ინფორმაციისა და ასევე გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის (საბანკო ამონაწერები) ანალიზით დადგინდა, რომ დამატებული ღირებულების გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა განსხვავდებოდა კომპანიის მიერ დეკლარირებული მონაცემებისგან. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს სრულად არ ჰქონდა ასახული დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებში სახელმწიფო შესყიდვების ფარგლებში განხორციელებული სამუშაოებიდან მიღებული შემოსავლები. ამასთან, გადასახადის გადამხდელს 2023 წლის დეკემბრის თვის საანგარიშო პერიოდში ერთ-ერთი სააგენტოსგან ერთ-ერთი ტენდერის ფარგლებში მიღებული ჰქონდა ავანსი, ხოლო 2024 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდში ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულებების შეუსრულებლობის გამო, შპს „-------- -ს“ შეუწყვიტეს ხელშეკრულება და 2024 წლის ივლისის თვეში მოხდა მიღებული ავანსის უკან გადარიცხვა. გადასახადის გადამხდელს აღნიშნულ ოპერაციების მიხედვით არ განუსაზღვრავს საგადასახადო ვალდებულებები. შემოწმების მიერ ავანსი, მიღების პერიოდში, დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას, ხოლო მიღებული ავანსის დაბრუნების პერიოდში მოხდა დღგ-ის ბრუნვის კორექტირება.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დავის წარმოების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

საქმეზე არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ საწარმოს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვისა და შესაბამისი ჯარიმის ოდენობა განსაზღვრულია მართლზომიერად. შესაბამისად, არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის აღნიშნული მსჯელობა სწორი იქნებოდა, შპს „------ -თვის“ ავანსის სახით ჩარიცხული თანხა რომ არ ყოფილიყო „დაზღვეული“ საბანკო გარანტიით. დადგენილია, რომ შპს „------- -სა“ და სსიპ-ს შორის გაფორმდა ხელშეკრულება სახელმწიფო შესყიდვის შესახებ და შემსყიდველის მხრიდან მოხდა ავანსის თანხის გადახდა.

თუმცა, თანხის გადახდამდე, შპს „------- -მა “ სსიპ-ს წარუდგინა შესაბამისი თანხის საბანკო გარანტია, რომელსაც რამდენჯერმე გაუგრძელდა მოქმედების ვადა, გარკვეული თანხის გადახდის სანაცვლოდ. შესაბამისად შპს „------- -თვის“ გადახდილი თანხა არ შეიძლება განხილულ იქნას საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე მიღებულ თანხად, ვინაიდან მომსახურების შემსყიდველ ორგანიზაციას სსიპ-ს ნებისმიერ დროს შეეძლო ცალმხრივად გაეწყვიტა ხელშეკრულება შპს „------ -თან “ და ასეთ შემთხვევაში, მას საბანკო გარანტი დაუყოვნებლივ აუნაზღაურებდა გადახდილ საავანსო თანხას, რის შემდეგაც ახლა უკვე გარანტი დაიწყებდა თანხის დაბრუნების პროცედურებს შპს „------ -სგან“, რაც სხვათა შორის მოხდა კიდევაც. სსიპ-მა ცალმხრივად შეწყვიტა ხელშეკრულება შპს „------ -თან“, ხოლო საბანკო გარანტიის გამცემმა მოთხოვნისთანავე აუნაზღაურა შემსყიდველს გადახდილი თანხა. ანუ, გამოდის რომ შეწყვეტილი ხელშეკრულების პირობებში, შპს „-------“ იბეგრება დამატებითი ღირებულების გადასახადით და იმავდროულად კარგავს მიღებულ შემოსავალს (თუ ავანსად ჩარიცხულ თანხას განვიხილავთ როგორც შემოსავალს). ასე რომ, საბანკო უზრუნველყოფის გარანტიის წარდგენის პირობებში საავანსო გადახდა არ შეიძლება განხილულ იქნას, როგორც დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია, ვინაიდან სახეზეა პირობადებული ანაზღაურება (საკუთრება), რაც არ შეიძლება მოხვდეს „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 48 (პრიმა) მუხლის პირველი ნაწილის რეგულირების სფეროში.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში – საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა ის გარემოებები/ფაქტორები, რომელთა საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორციელდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში. დღგ-ით დასაბეგრი თანხის კორექტირების შემთხვევებს, აგრეთვე დოკუმენტის გამოწერისა და წარდგენის წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 733 მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 პუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა გარემოებები/ფაქტორები, რის საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორციელდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება შემდეგი გარემოებების დადგომისას:

ა) გაუქმდა დასაბეგრი ოპერაცია, მათ შორის, ხელახალი რეგისტრაციის დროს დღგ-ის გადამხდელად წინა რეგისტრაციის გაუქმებისას მიწოდებად განხილული საქონლის არსებულ ნაშთზე;

ბ) შეიცვალა დასაბეგრი ოპერაციის სახე (მათ შორის, შეიცვალა დაბეგვრის რეჟიმი);

გ) მხარეთა შეთანხმებით, შეიცვალა დაბეგვრის მომენტში განსაზღვრული ანაზღაურების თანხა, გარდა ვალუტის კურსის ცვლილებით გამოწვეული ცვლილებისა;

დ) საქონელი/მომსახურება სრულად ან ნაწილობრივ უბრუნდება დღგ-ის გადამხდელს.

საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

მომჩივნის განმარტებით, გასაწევი მომსახურების ღირებულება დაზღვეული იყო საბანკო გარანტიით, ვალდებულების შეუსრულებლობის შემთხვევითვის. სსიპ-მა ცალმხრივად გაწყვიტა ხელშეკრულება, რომლის თანახმადაც მას მომსახურება უნდა მიეღო შპს „------ -სგან“ და მის მიერ გადახდილი ავანსის თანხა დაუყოვნებლივ დაუბრუნდა მას საბანკო გარანტიის გამცემისგან, ხოლო საწარმოს ამ ხელშეკრულებით შემოსავალი არ მიუღია. ასეთი ავანსი კი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საფუძვლად არ უნდა განხილულიყო.

აღნიშნულ არგუმენტზე მოპასუხის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელს 2023 წლის დეკემბრის თვის საანგარიშო პერიოდში სააგენტოსგან ერთ-ერთი ტენდერის ფარგლებში მიღებული ჰქონდა ავანსი, ხოლო 2024 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდში ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულებების შეუსრულებლობის გამო, შპს „------ -ს“ შეუწყვიტეს ხელშეკრულება და 2024 წლის ივლისის თვეში მოხდა მიღებული ავანსის უკან გადარიცხვა. გადასახადის გადამხდელს აღნიშნულ ოპერაციების მიხედვით არ განუსაზღვრავს საგადასახადო ვალდებულებები. შემოწმების პროცესში ავანსი, მიღების პერიოდში დაიბეგრა დღგ-ით, ხოლო, მიღებული ავანსის დაბრუნების პერიოდში მოხდა დღგ-ის ბრუნვის კორექტირება.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის მოთხოვნა დამატებული ღირებულების გადასახადში განსაზღვრულ ვალდებულებათა კორექტირების თაობაზე უსაფუძვლოა და საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

2. სალაროში არსებული ფულის ნაშთის ოდენობა

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელს მომსახურების გასაწევად მიღებული ჰქონდა საექსპერტო მომსახურებები. კომპანია ელექტრონული ფორმით არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას. ანგარიშსწორებები ძირითადად განხორციელებული იყო უნაღდო ფორმით. 2025 წლის 2 მაისის №8503 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა, რომლის შედეგად ნაღდი ფულის ნაშთად დაფიქსირდა 0 ლარი. გადასახადის გადამხდელის მხრიდან წარდგენილი იყო ახსნა-განმარტება, სადაც დაფიქსირებული იყო სალაროს საწყისი და საბოლოო ნაშთები, ასევე დებიტორულ-კრედიტორული დავალიანებები.

კომპანიის ფულადი სახსრების მოძრაობა გაანგარიშდა არაპირდაპირი მეთოდით. შემოწმებით დადგენილ შემოსავლებს გამოაკლდა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯები. დებიტორულ-კრედიტორული დავალიანების და საბანკო ანგარიშებზე არსებული ნაშთების გათვალისწინებით დაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოში არსებული ფულის ნაშთი, რისი არსებობაც გადამხდელის მიერ ვერ დადასტურდა. მიღებული ფულის ნაშთი ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. მომჩივანს ასევე დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ახორციელებდა სახელმწიფო შესყიდვების ერთიან ელექტრონულ ბაზაში გამოცხადებული ტენდერების შესაბამისად საპროექტო-სახარჯთაღრიცხვო დოკუმენტაციის მომზადებას და მათ მიწოდებას დამკვეთებისათვის. გადასახადის გადამხდელს აღნიშნული მომსახურების გასაწევად მიღებული ჰქონდა საექსპერტო მომსახურებები. კომპანია ელექტრონული ფორმით არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას და ანგარიშსწორებები ძირითადად განხორციელებული იყო უნაღდო ფორმით. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ, 2025 წლის 6 მაისს შედგა ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის შედეგების შესახებ ოქმი და ნაღდი ფულის ნაშთად დაფიქსირდა 0 ლარი. გადასახადის გადამხდელის მხრიდან წარმოდგენილი იყო ახსნა-განმარტება, სადაც დაფიქსირებული იქნა სალაროს საწყისი და საბოლოო ნაშთები, ასევე დებიტორულ-კრედიტორული დავალიანებები. შემოწმების მიერ, არაპირდაპირი მეთოდით დაანგარიშდა კომპანიის ფულადი სახსრების მოძრაობა, შემოწმებით დადგენილ შემოსავლებს გამოაკლდა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯები და დებიტორულ-კრედიტორული დავალიანების და საბანკო ანგარიშებზე არსებული ნაშთების გათვალისწინებით, დაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოში არსებული ფულის ნაშთი, რომელიც ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში წარმოდგენილ არგუმენტებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, ხარჯების ნაწილში გათვალისწინებულია ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი, მათ შორის საბანკო გადარიცხვით განხორციელებული ოპერაციები, ასევე, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ხელშეკრულებების და ინვოისების საფუძველზე გაწეული ისეთი ხარჯებიც, რაზეც არ ყოფილა გამოწერილი ელექტრონულად დოკუმენტი. შესაბამისად, შემოწმების პროცესში სრულადაა გათვალისწინებული საჩივარში აღნიშნული ხარჯები (სატენდერო მოსაკრებლები, ტენდერის გარანტიების მომსახურებები, საექსპერტო მომსახურების ხარჯები, დაზღვევის ხარჯები). ასევე აღსანიშნავია, რომ შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი იყო ახსნაგანმარტება სალაროს ნაშთებთან დაკავშირებით, სადაც დაფიქსირებული იყო სალაროს საწყისი ნაშთიც. შემმოწმებელთა მიერ, აღნიშნული ნაშთის მართლზომიერება შესწავლილია შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციით და ფინანსურ ანგარიშგებაში დაფიქსირებულ მონაცემებით.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი ისეთი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ, დამატებით მიღებული ფულადი სახსრების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა მართლზომიერია, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი არ ეთანხმება სსიპ შემოსავლების სამსახურის პოზიციას სსიპ-ის მიერ გადახდილი თანხის შემოსავალში აღიარებას.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 44-ე პუნქტი შემოსავალს განსაზღვრავს, როგორც შემოსავალს, ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტების შესაბამისად. თავის მხრივ, ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტების ფინანსური ანგარიშგების კონცეპტუალური საფუძვლების 4.68 პუნქტის მიხედვით, შემოსავალი არის აქტივების ზრდა ან ვალდებულებების შემცირება, რაც იწვევს საკუთარი კაპიტალის ზრდას, რომელიც დაკავშირებული არაა წილობრივი მოთხოვნების მფლობელთა მიერ საკუთარ კაპიტალში განხორციელებულ შენატანებთან. აღნიშნული განმარტებიდან გამომდინარეობს, რომ შემოსავალი არის უპირობო მისი მიღება პოზიტიურად აისახება საწარმოს/საზოგადოების ფინანსურ მდგომარეობაზე.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტის ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისთვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

მოცემულ შემთხვევაში, სსიპ-ის მიერ სახელმწიფო შესყიდვის შესახებ ხელშეკრულების ფარგლებში გადახდილი საავანსო თანხა ვერ ჩაითვლება შემოსავლად, ვინაიდან გადახდილი საავანსო თანხა დაზღვეული იყო იმავე ოდენობის საბანკო გარანტიით და ხელშეკრულების შეწყვეტის გამო გადამხდელმა გამოითხოვა და სრულად მიიღო. აღნიშნული კი, მიღებულ თანხას აცლის უპირობო აქტივის, ანუ შემოსავლის ნიშანს.

ასევე ვერ დაეთანხმება შემოსავლების სამსახურის პოზიციას იმის თაობაზე, რომ მოხდა გაწეული ხარჯების სრულად გათვალისწინება. გადასახადის სახით დარიცხულმა თანხამ შეადგინა 146 749 ლარი. აღნიშნული თანხა მიღებულია დღგ-ის 8 075.60 ლარისა და საშემოსავლო გადასახადის - 138 674,21 ლარის დაჯამებით. აღნიშნული რიცხვები იძლევა საფუძველს დასკვნისთვის, რომ ხარჯები გათვალისწინებულია არასრულად, კერძოდ, არ არის ასახული ცალკეულ სამუშაოებში ჩართული მოწვეული სპეციალისტებისთვის ანაზღაურებული თანხები, მაგალითად: საექსპერტო მომსახურების ხარჯები, გეოლოგიური კვლევებისთვის ანაზღაურებული ხარჯები, სადაზღვეო კომპანია „------ -სთვის“ გადახდილი ფულადი თანხები, ხელფასების სახით გაცემული თანხები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ხოლო ამ მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ: პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას, გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს. გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

მომჩივანს მიაჩნია, რომ სსიპ-ის მიერ გადახდილი საავანსო თანხა არ უნდა ჩაითვალოს შემოსავლად, ვინაიდან გადახდილი საავანსო თანხა დაზღვეული იყო იმავე ოდენობის საბანკო გარანტიით და ხელშეკრულების შეწყვეტის გამო გადამხდელმა გამოითხოვა და სრულად მიიღო. აღნიშნული კი, მიღებულ თანხას აცლის უპირობო აქტივის, ანუ შემოსავლის ნიშანს. გადასახადის სახით დარიცხული თანხა 146 749 ლარი მიღებულია დღგის 8 075,60 ლარისა და საშემოსავლო გადასახადის - 138 674,21 ლარის დაჯამებით. აღნიშნული რიცხვები იძლევა საფუძველს დასკვნისთვის, რომ ხარჯები გათვალისწინებულია არასრულად, კერძოდ, არ არის ასახული ცალკეულ სამუშაოებში ჩართული მოწვეული სპეციალისტებისთვის ანაზღაურებული თანხები, მაგალითად: საექსპერტო მომსახურების ხარჯები, გეოლოგიური კვლევებისთვის ანაზღაურებული ხარჯები, სადაზღვეო კომპანია „------ სთვის“ გადახდილი ფულადი თანხები, ხელფასების სახით გაცემული თანხები.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილი პოზიციით, შემმოწმებელთა მიერ, არაპირდაპირი მეთოდით დაანგარიშდა კომპანიის ფულადი სახსრების მოძრაობა, შემოწმებით დადგენილ შემოსავლებს გამოაკლდა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯები და დებიტორულ-კრედიტორული დავალიანების და საბანკო ანგარიშებზე არსებული ნაშთების გათვალისწინებით, დაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოში არსებული ფულის ნაშთი, რომელიც ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

როგორც შემმოწმებელთა პოზიციიდან ირკვევა, პირი არ აწარმოებდა ბუღალტერიას, რამაც საშემოსავლო გადასახადში ვალდებულებების განსაზღვრა განაპირობა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. მომჩივანს არ წარმოუდგენია არგუმენტები იმის თაობაზე თუ რატომ იყო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება უსაფუძვლო. შესაბამისად, საბჭო არ იზიარებს პოზიციას საშემოსავლო გადასახადის არამართლზომიერად განსაზღვრასთან დაკავშირებით.

აუდიტორთა განმარტებით ხარჯების ნაწილში გათვალისწინებულია ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი, მათ შორის საბანკო გადარიცხვით განხორციელებული ოპერაციები. ასევე, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ხელშეკრულებების და ინვოისების საფუძველზე გაწეული ისეთი ხარჯებიც, რაზეც არ ყოფილა გამოწერილი ელექტრონულად დოკუმენტი. შესაბამისად, შემოწმების პროცესში სრულადაა გათვალისწინებული საჩივარში აღნიშნული ხარჯები (სატენდერო მოსაკრებლები, ტენდერის გარანტიების მომსახურებები, საექსპერტო მომსახურების ხარჯები, დაზღვევის ხარჯები). ასევე შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი იყო ახსნაგანმარტება სალაროს ნაშთებთან დაკავშირებით, სადაც დაფიქსირებული იყო სალაროს საწყისი ნაშთიც.

შემმოწმებელთა მიერ, აღნიშნული ნაშთის მართლზომიერება შესწავლილია შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციით და ფინანსურ ანგარიშგებაში დაფიქსირებულ მონაცემებით.

მომჩივანს არ წარმოუდგენია ხარჯის დამადასტურებელი ისეთი დოკუმენტები რომელიც დაასაბუთებდა მის ვარაუდს ხარჯების შესაძლო გაუთვალისწინებლობის ფაქტებთან დაკავშირებით. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილი პოზიციით ირკვევა თუ რა ტიპის ხარჯების გათვალისწინება და რა საფუძვლით განხორციელდა შემოწმების პროცესში.

ზემოაღნიშნული ნომრების შინაარსიდან გამომდინარე და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1.მომჩივანი მიიჩნევს,რომ საბანკო უზრუნველყოფის გარანტიის წარდგენის პირობებში საავანსო გადახდა არ შეიძლება განხილულ იქნას, როგორც დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია.

2.მომჩივანი არ ეთანხმება სსიპ შემოსავლების სამსახურის პოზიციას სსიპ-ის მიერ გადახდილი თანხის შემოსავალში აღიარებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.შემოწმებით დადგინდა,რომ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა განსხვავდებოდა კომპანიის მიერ დეკლარირებული მონაცემებისგან. კერძოდ, გადამხდელს სრულად არ ჰქონდა ასახული დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებში სახელმწიფო შესყიდვების ფარგლებში განხორციელებული სამუშაოებიდან მიღებული შემოსავლები. ამასთან, გადასახადის გადამხდელს 2023 წლის დეკემბრის თვის საანგარიშო პერიოდში სააგენტოსგან ერთ-ერთი ტენდერის ფარგლებში მიღებული ჰქონდა ავანსი, ხოლო 2024 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდში სააგენტომ ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულებების შეუსრულებლობის გამო,მომჩივანს შეუწყვიტა ხელშეკრულება და 2024 წლის ივლისის თვეში მოხდა მიღებული ავანსის უკან გადარიცხვა. ავანსი, მიღების პერიოდში, დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას, ხოლო მიღებული ავანსის დაბრუნების პერიოდში მოხდა დღგ-ის ბრუნვის კორექტირება. შემოწმების შედეგად დაკორექტირდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და განესაზღვრა ჯარიმა.

2.გადამხდელს მომსახურების გასაწევად მიღებული ჰქონდა საექსპერტო მომსახურებებინაღდი ფულის ნაშთად დაფიქსირდა 0 ლარი. გადამხდელის მხრიდან წარდგენილი იყო ახსნა-განმარტება, სადაც დაფიქსირებული იყო სალაროს საწყისი და საბოლოო ნაშთები, ასევე დებიტორულ-კრედიტორული დავალიანებები.შემოწმებით დადგენილ შემოსავლებს გამოაკლდა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯები. დებიტორულ-კრედიტორული დავალიანების და საბანკო ანგარიშებზე არსებული ნაშთების გათვალისწინებით დაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოში არსებული ფულის ნაშთი, რისი არსებობაც გადამხდელის მიერ ვერ დადასტურდა. მიღებული ფულის ნაშთი ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. მომჩივანს ასევე დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

1.საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის მოთხოვნა დამატებული ღირებულების გადასახადში განსაზღვრულ ვალდებულებათა კორექტირების თაობაზე უსაფუძვლოა და საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

2.საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

73(5,9),101,154,163,164.