გადაწყვეტილება №26543/2/2026
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№26543/2/2026
20 თებერვალი 2026
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: ი/მ ------- (ს/ნ -------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 13.02.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ი/მ ------- 30.01.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №26543/2/2026).
დავის საგანი:
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 18.09.2025 წლის №25788/2/2025 (რეგ. 1.10.2025 წელი; №03/69221) გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგები.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 25 დეკემბრის №063-39 საგადასახადო მოთხოვნა.
დარიცხული თანხა: 34 726.87 ლარი.
მათ შორის:
გადასახადი - 19 137.27
დღგ - 1 623.27
საშემოსავლო გადასახადი - 17 514
ჯარიმა - 9 529.52
საურავი - 6 060.08
ფაქტების აღწერა
გადასახადის გადამხდელი ახორციელებს სარემონტო და სამშენებლო სამუშაოებს. ასევე, ადგენს სახარჯთაღრიცხვო დოკუმენტაციას.
შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 28 აპრილის №7827 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 2022 წლის 1 იანვრიდან 2025 წლის 1 აპრილამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2025 წლის 26 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:
გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ამონაწერების, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის და სახელმწიფო შესყიდვების ერთიანი ელექტრონული სისტემის მონაცემების შესწავლის შედეგად, გამოვლინდა სხვაობა მეწარმის მიერ დეკლარირებულ და შემოწმებით დადგენილ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ბრუნვებს შორის. საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ მცირე მეწარმის მიერ, შესრულებული სამუშაოს მოცულობიდან გამომდინარე, მომსახურების მიწოდება ხდებოდა დაქირავებული მუშა-ხელის მეშვეობით. საგადასახადო ორგანოს მიერ შესწავლილ იქნა ანალოგიური საქმიანობის კომპანიების მიერ საქმიანობის ფარგლებში მიღებული მოგების მარჟა. აღნიშნულმა მარჟამ შეადგინა 20%. აქედან გამომდინარე, საგადასახადო ორგანოს მიერ მთლიანი შემოსავლის 20% ჩაითვალა მეწარმის მიერ მიღებულ მოგებად, დარჩენილ თანხას გამოაკლდა გადასახადის გადამხდელის მიერ გაწეული ყველა ხარჯი (შეძენილი მასალები, ბიუჯეტში გადახდილი თანხა, გაცემულად ნაჩვენები ხელფასი) და სხვაობის თანხა ჩაითვალა დაქირავებულ პირებზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის საფუძველზე, მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 1 ივლისის №14398 ბრძანება და №063-22 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 35 783.63 ლარი.
აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2025 წლის 15 ივლისს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2025 წლის 15 აგვისტოს №18477 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც 3.09.2025 წელს გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
საბჭოს 18.09.2025 წლის №25788/2/2025 (რეგ. 1.10.2025 წელი; №03/69221) გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, საგადასახადო კოდექსის 94-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-15 მუხლის მე-3 და მე-4 პუნქტების შინაარსის გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 23.12.2025 წლის დასკვნა, 25.12.2025 წლის №28343 ბრძანება და №063-39 საგადასახადო მოთხოვნა, რომელთა შესაბამისად მომჩივანს შეუმცირდა დარიცხული თანხა 1 800 ლარით.
კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
მომჩივნის არგუმენტაცია
საგადასახადო კოდექსის 88-ე, 94-ე მუხლების და მეწარმეთა შესახებ კანონის ზოგადი არსი მდგომარეობს იმაში, რომ ინდივიდუალურ მეწარმეს შეუძლია, როგორც მხოლოდ მარტომ განახორციელოს სამეწარმეო საქმიანობა, ასევე დაიქირავოს პირები, თუ ამის საჭიროება იარსებებს. აქედან გამომდინარე, ინდივიდუალურ მეწარმეს, რომელსაც აქვს მცირე ბიზნესის სტატუსი, აქვს უფლება არ ყავდეს დასაქმებული პირები.
საჭიროების შემთხვევაში დაქირავებულ პირებთან მიმართებაში მომჩივნის მიერ გაცემულია ხელფასი და აღნიშული ხელფასები დეკლარირებულია და გადახდილია. მოცემულ ობიექტებზე მეწარმემ თვითონ ინდივიდუალურად განახორციელა სამუშაოები, არ ყოლია დაქირავებული პირები, ამიტომ არ ეთანხმება გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადების დარიცხვას.
საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს შეცვალოს ოპერაციის კვალიფიკაცია მხოლოდ მაშინ, როდესაც ოპერაციის ფორმა აშკარად არ შეესაბამება მის რეალურ შინაარს და ეს შეუსაბამობა დადასტურებულია ფაქტობრივი გარემოებებით. მოცემულ შემთხვევაში, არ არსებობს არცერთი დადასტურებული ფაქტი, რომ აღნიშნული თანხა კვალიფიცირდებოდა ხელფასად და არსებობდა დაქირავებული პირი. აუდიტორების მიერ ფაქტობრივი გარემოება ჩანაცვლებულია თეორიული მარჟით, რაც არ არის საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გამოყენების საფუძველი.
საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლი ვრცელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ არსებობს დაქირავებულით მუშაობის ფაქტი, ანაზღაურება გაიცემა კონკრეტულ პირზე. მოცემულ შემთხვევაში აღნიშნული არ დასტურდება და „ხელფასი“ დათვლილია მათემატიკური ნაშთით.
არ შეიძლება ხელფასის საგადასახადო ვალდებულება არსებობდეს პირის გარეშე, შრომითი ურთიერთობის გარეშე და ანაზღაურების გარეშე. მოცემულ შემთხვევაში საგადასახადო კოდექსის 88-ე მუხლის და 94-ე მუხლის სისტემური ანალიზიდან ცალსახად იკვეთება, რომ კანონმდებელი მცირე მეწარმის საქმიანობას არ აკავშირებს დაქირავებული მუშახელის სავალდებულო არსებობასთან. აღნიშნული ნორმების არსი მდგომარეობს იმაში, რომ ინდივიდუალურ მეწარმეს შეუძლია სამეწარმეო საქმიანობა განახორციელოს სრულად საკუთარი შრომით; შეუძლია, საჭიროების შემთხვევაში, დაიქირავოს პირები, თუმცა ეს წარმოადგენს უფლებას და არა ვალდებულებას. ამავე პოზიციას ადასტურებს „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის ზოგადი პრინციპები, რომლის მიხედვით ინდივიდუალური მეწარმე წარმოადგენს ფიზიკურ პირს, რომელიც საკუთარი შრომით და რისკით ახორციელებს სამეწარმეო საქმიანობას. შესაბამისად, მცირე მეწარმის მიერ სამუშაოს მოცულობა ან/და შემოსავლის ოდენობა თავისთავად ვერ წარმოშობს დასკვნას დაქირავებული პირების არსებობის შესახებ, თუ საგადასახადო ორგანოს მიერ არ არის დადასტურებული შრომითი ურთიერთობის რეალური ფაქტი. გარდა ამისა, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად შეიძლება ჩაითვალოს მხოლოდ ის ანაზღაურება, რომელიც მიღებულია დაქირავებით მუშაობის შედეგად. მოცემულ შემთხვევაში არ არსებობს არც ერთი იდენტიფიცირებული დაქირავებული პირი; არ დასტურდება შრომითი ხელშეკრულების არსებობა; არ იკვეთება ანაზღაურების გაცემა კონკრეტულ ფიზიკურ პირზე. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო ორგანოს მიერ გაკეთებული ვარაუდი, თითქოს სამუშაოს მოცულობიდან გამომდინარე მომსახურება განხორციელდა დაქირავებული მუშახელის მეშვეობით, წარმოადგენს ჰიპოთეტურ დასკვნას, რომელიც არ ემყარება კანონით მოთხოვნილ მტკიცებულებებს და ეწინააღმდეგება საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გამოყენების სამართლებრივ წინაპირობებს.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანი ითხოვს, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დარიცხული თანხის შესაბამისი კორექტირება.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
დავების განხილვის საბჭოს 18.09.2025 წლის №25788/2/2025 (რეგ. 1.10.2025 წელი; №03/69221) გადაწყვეტილებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, საგადასახადო კოდექსის 94-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-15 მუხლის მე-3 და მე-4 პუნქტების შინაარსის გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება).
აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნით დგინდება, რომ საბჭოს გადაწყვეტილების შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 94-ე მუხლის მე-4 ნაწილის გათვალისწინებით, განხორციელდა სადავო საკითხის დამატებით შესწავლა. 2023 წელს გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებულმა ერთობლივმა შემოსავალმა შეადგინა 36 287 ლარი. შესაბამისად, 2024 წელს მოხდა დარიცხული თანხების კორექტირება. კერძოდ, 6 000 ლარით შემცირებას დაექვემდებარა გადახდის წყაროსთან დასაკავებელი გადასახადის დასაბეგრი ბრუნვა, რის შედეგადაც გადასახადი შემცირდა 1 200 ლარით, ხოლო ჯარიმა - 600 ლარით.
ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს თუ რა ნაწილში არ განხორციელდა დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების აღსრულება და სადავოდ ხდის ისეთ გარემოებას, რაც საბჭოს გადაწყვეტილებით არ დაკმაყოფილდა.
ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, საბჭომ მიიჩნია, რომ დავების განხილვის საბჭოს 18.09.2025 წლის №25788/2/2025 (რეგ. 1.10.2025 წელი; №03/69221) გადაწყვეტილება აღსრულებულია. შესაბამისად, მომჩივნის მოთხოვნა დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 18.09.2025 წლის №25788/2/2025 გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგები.
ფაქტობრივი გარემოებები
გადასახადის გადამხდელი ახორციელებს სარემონტო და სამშენებლო სამუშაოებს. ასევე, ადგენს სახარჯთაღრიცხვო დოკუმენტაციას.
გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ამონაწერების, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის და სახელმწიფო შესყიდვების ერთიანი ელექტრონული სისტემის მონაცემების შესწავლის შედეგად, გამოვლინდა სხვაობა მეწარმის მიერ დეკლარირებულ და შემოწმებით დადგენილ საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ბრუნვებს შორის. საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ მცირე მეწარმის მიერ, შესრულებული სამუშაოს მოცულობიდან გამომდინარე, მომსახურების მიწოდება ხდებოდა დაქირავებული მუშა-ხელის მეშვეობით. საგადასახადო ორგანოს მიერ შესწავლილ იქნა ანალოგიური საქმიანობის კომპანიების მიერ საქმიანობის ფარგლებში მიღებული მოგების მარჟა. აღნიშნულმა მარჟამ შეადგინა 20%. აქედან გამომდინარე, საგადასახადო ორგანოს მიერ მთლიანი შემოსავლის 20% ჩაითვალა მეწარმის მიერ მიღებულ მოგებად, დარჩენილ თანხას გამოაკლდა გადასახადის გადამხდელის მიერ გაწეული ყველა ხარჯი (შეძენილი მასალები, ბიუჯეტში გადახდილი თანხა, გაცემულად ნაჩვენები ხელფასი) და სხვაობის თანხა ჩაითვალა დაქირავებულ პირებზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
საბჭომ მიიჩნია, რომ დავების განხილვის საბჭოს 18.09.2025 წლის №25788/2/2025 გადაწყვეტილება აღსრულებულია. შესაბამისად, მომჩივნის მოთხოვნა დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5, 9); 101; 154