გადაწყვეტილება №24675/2/2025

№24675/2/2025

15 აპრილი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს "-------" (ს/ნ "-------")

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,4.04.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს "-------"-ის 31.01.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №24675/2/2025).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 29.12.2023 წლის №33928 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 4.03.2024 წლის №006-67 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 17.12.2024 წლის №26513 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 196 030.44 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 113 241

დღგ - 47 946

მოგების გადასახადი - 1 234

საშემოსავლო გადასახადი - 64 061

ჯარიმა - 58 008

საურავი - 24 781.44

 

ფაქტების აღწერა

საწარმოს საქმიანობაა საცალო ვაჭრობა სპორტული ფეხსაცმლითა და ტანსაცმლით.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.05.2023 წლამდე, ხოლო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 2023 წლის 9 ივნისის ჩათვლით საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 29.09.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

1. გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2019 წლის 12 მარტს, ხოლო 2020 წლის 30 იანვრიდან წარმოადგენს დღგ-ის გადამხდელს. საქონლის შეძენა ხორციელდება, როგორც ადგილობრივ ბაზარზე, ასევე თურქეთიდან და ჩინეთიდან იმპორტის გზით. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში შეძენილია სულ 570 741 ლარის (დღგ-ის გარეშე) ღირებულების პროდუქცია. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 9 ივნისის №12894 ბრძანების საფუძველზე საწარმოში ჩატარდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია, რის შედეგად აღრიცხული საქონლის ნაშთის საბაზრო ღირებულებამ (დღგ-ის ჩათვლით), 2023 წლის 9 ივნისის მდგომარეობით, შეადგინა 295 121 ლარი, ხოლო გადამხდელის მიერ აღნიშნულ საქონელზე განსაზღვრულმა თვითღირებულებამ კი 104 454 ლარი.

გადასახადის გადამხდელს შემოწმების პროცესში წარდგენილი აქვს საბანკო ამონაწერები და ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერები, თუმცა წარმოდგენილი საქონლის მოძრაობის ამსახველი ჩანაწერები სრულყოფილი ფორმით ნაწარმოები არ არის, კერძოდ, საქონლის ჩამოწერა განხორციელებულია ყოველდღიურად, ხოლო შესაბამისი შემოსავალი აღრიცხულია ყოველთვიურად და თითოეული ოპერაციის ჭრილში დაბეგვრის ობიექტის დადგენა ვერ მოხერხდა. არსებული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში განხორციელებულ ეკონომიკურ ოპერაციებზე ნაწარმოები არ აქვს ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერები, ამასთანავე, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ კომპანია საქონლის რეალიზაციას ახორციელებდა ძირითადი დოკუმენტის გარეშე, ხოლო დღგ-ის დეკლარაციებში არასრულად იყო აღრიცხული კომპანიის მიერ მიღებული შემოსავლები (კერძოდ, სმფ-ის ინვენტარიზაციამდე საანგარიშო პერიოდებში გადამხდელს დეკლარირებული აქვს 1 056 602 ლარის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა, როცა შესამოწმებელი პერიოდის სმფის საწყისი ნაშთი შეადგენს 10 931 ლარს, მის მიერ შეძენილია 596 741 ლარის სმფ-ები, ინვენტარიზაციის ნაშთად აღრიცხულია სულ 104 454 ლარის თვითღირებულების სმფ-ები. ინვენტარიზაციით დადგენილმა საშუალო ფასნამატმა კი შეადგინა 139%).

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 136-ე, 49-ე მუხლების და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გათვალისწინებით, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები დღგ-ის ნაწილში განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, დადგინდა შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება საქონლის კატეგორიების მიხედვით, რომელთაც განესაზღვრა ინვენტარიზაციის ფასნამატი და გაანგარიშდა დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული საქონლიდან მიღებული შემოსავალი. აღნიშნული შემოსავალი საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დოკუმენტურ რეალიზაციასთან ერთად ჩართულ იქნა შესაბამისი პერიოდების დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებში. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

2. გადასახადის გადამხდელი 2020 წლის 30 იანვრიდან წარმოადგენს დღგ-ის გადამხდელს. საქონლის შეძენა ხორციელდება როგორც ადგილობრივ ბაზარზე, ასევე თურქეთიდან და ჩინეთიდან იმპორტის გზით. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში შეძენილია სულ 570 741 (დღგ-ს გარეშე) ლარის ღირებულების პროდუქცია. გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდზე წარმოდგენილი აქვს ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერები, თუმცა წარდგენილი საქონლის მოძრაობის ამსახველი ჩანაწერები სრულყოფილი ფორმით ნაწარმოები არ არის, კერძოდ, საქონლის ჩამოწერა განხორციელებულია ყოველდღიურად, ხოლო შესაბამისი შემოსავალი აღრიცხულია ყოველთვიურად და თითოეული ოპერაციის ჭრილში დაბეგვრის ობიექტის დადგენა ვერ ხერხდება. შემოწმების პროცესში წარდგენილია, ასევე საბანკო ამონაწერები. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის და 101-ე მუხლის მიხედვით, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა წყაროსთან დაკავებული გადასახადის ნაწილში განხორციელდა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, გაანგარიშდა კომპანიის მიერ ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებული ფულადი სახსრების ოდენობა, რა დროსაც გათვალისწინებულ იქნა შემოწმების ხელთ არსებული ინფორმაცია გაწეული ხარჯების შესახებ, ასევე შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში არსებული ნაღდი ფულის ნაშთი განისაზღვრა ბუღალტრული პროგრამის თანახმად, 5 091 ლარის ოდენობით. გამოვლენილი სხვაობა ჩაითვალა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს მოქმედ დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელს წყაროსთან დაკავებული გადასახადის ნაწილში დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

3. შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი არ ყოფილა იმპორტის საბაჟო რეჟიმით შეძენილი საქონლის ღირებულების არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტები. „სააღრიცხვო დოკუმენტაციის არარსებობისას, შემოწმების არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული განკარგვადი თანხების დაბეგვრის შესახებ“ მეთოდური მითითების (დანართი №8) საფუძველზე იმ დანახარჯების 75%, რომლებიც დასტურდებოდა საბაჟო დეკლარაციებითა და ინვოისებით, ჩაითვალა გადახდილად, ხოლო დარჩენილი ნაწილი, საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, - შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს მოქმედ საწარმოს დირექტორზე გაცემულ სესხად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

4. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2023 წლის 9 ივნისის №12894 ბრძანების საფუძველზე კომპანიაში ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგად აღრიცხული საქონლის ნაშთის საბაზრო ღირებულებამ დღგ-ის ჩათვლით შეადგინა 295 121 ლარი, ხოლო გადასახადის გადამხდელთან სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში აღურიცხველი და პირველადი საგადასახადო დოკუმენტის გარეშე გამოვლენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ღირებულებამ კი 3 471 ლარი. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 18.10.2023 წლის №25769 ბრძანება და №006-527 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 29.12.2023 წლის №33928 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, კერძოდ:

1. მე-2 სადავო საკითხთან (სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა) დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტისათვის წარედგინა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს წარდგენილი მტკიცებულებების დამატებით შესწავლა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

2. მე-3 სადავო საკითხთან (განკარგვადი თანხების საწარმოს დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვა) დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული „კრედიტორული დავალიანების შესახებ“ დანართი №8-ით გაანგარიშებული იმპორტის საბაჟო რეჟიმით შეძენილი საქონლის ღირებულების 25% დაკვალიფიცირება საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება;

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 29.12.2023 წლის №33928 ბრძანების აღსრულების შედეგად აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 24.07.2024 წელს გამოიცა დასკვნა, რომლის მიხედვით, საგადასახადო შემოწმების შედეგებად შემოწმების აქტით დარიცხული თანხები არ შემცირდა, რაზეც გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 4 მარტის №4773 ბრძანება და №006-67 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 30.05.2024 წლის №12627 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

დავების განხილვის საბჭოს 18.10.2024 წლის №23423/2/2024 გადაწყვეტილებით:

1. საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ;

2. გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 30.05.2024 წლის №12627 ბრძანება;

3. საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების

სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 17.12.2024 წლის №26513 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილით და 304-ე მუხლის 21 ნაწილით, ყურადღება გაამახვილა დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლითაც არ დაკორექტირდა (არ შემცირდა) დარიცხული თანხები. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები, ასევე, დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილული სალაროს ნაშთი, რომლის შედეგად, დაკორექტირდა გაანგარიშებაში მონაწილე კომპონენტები. ამასთან, დოკუმენტურად დაუდასტურებელი დანახარჯების 25% შესწავლილ იქნა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №8) გათვალისწინებით. ყოველივე ზემოაღნიშნულის შედეგად, საგადასახადო ვალდებულებები არ დაექვემდებარა კორექტირებას.

გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ საჩივარსა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოში დამატებით წარმოდგენილ პოზიციასთან დაკავშირებით, სადაც განმარტავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტი შემოსავლების სამსახურის ბრძანების აღსრულებისას გასცდა დავის საგანს, კერძოდ, შემმოწმებლებს გადაანგარიშების ეტაპზე სალაროს ნაშთის განსაზღვრისას მხოლოდ საბანკო ანგარიშზე არსებული ფულადი ნაშთი უნდა გაეთვალისწინებინათ და არ უნდა განხორციელებულიყო გაანგარიშებაში მონაწილე კომპონენტების კორექტირება, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის მიხედვით საგადასახადო შემოწმების აქტის შედგენის ეტაპზე გადასახადის გადამხდელთან გაგზავნილი იყო ხარვეზიანი გაანგარიშება, რომელიც არ უკავშირდებოდა შემოწმების აქტით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს, კერძოდ, აღნიშნულ გაანგარიშებაში მონაწილე კომპონენტებში გამორჩენილი იყო ერთ-ერთ საბანკო ანგარიშზე არსებული ნაშთი. ამასთან, სხვა მონაცემებიც შეიცავდა რიგ ხარვეზებს (სალაროს საწყისი/საბოლოო ნაშთები, საწარმოს პერსონალის მიმართ მოთხოვნის საწყისი/საბოლოო ნაშთები და ა.შ.), კერძოდ, საგადასახადო შემოწმების აქტით ნაღდი ფულის ნაშთი იყო 254 004 ლარი, ხოლო ხარვეზიანი გაანგარიშებით ნაღდი ფულის ნაშთი შეადგენდა 368 417 ლარს. აქედან გამომდინარე, აუდიტის დეპარტამენტი აცხადებს, რომ აღნიშნული ხარვეზიანი ცხრილის საფუძველზე მსჯელობა იმის შესახებ, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტით განსაზღვრული ვალდებულებები არასწორია და გაანგარიშებისას გამორჩენილია რაიმე მონაცემი, საფუძველს მოკლებულია. შემმოწმებლის განმარტებით გადაანგარიშების ეტაპზე განხორციელდა გადასახადის გადამხდელისთვის გაგზავნილი ხარვეზიანი ცხრილის კომპონენტთა კორექტირება და რეალური გაანგარიშების გადასახადის გადამხდელისათვის მიწოდება. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, დამატებით შესწავლილ იქნა ფულადი სახსრების მოძრაობა, მათ შორის საბანკო ანგარიშზე პერიოდის ბოლოს არსებული ნაშთისა და გადასახადის გადამხდელის საბანკო ანგარიშზე არსებული ნაშთის დადებითი/უარყოფითი სალდოს გათვალისწინებით გაანგარიშდა ფულადი სახსრების ნაშთი, რამაც საბოლოო ჯამში არ გამოიწვია საგადასახადო ვალდებულებების შემცირება. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის ბრძანება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ აღსრულებულია, ხოლო გადასახადის გადამხდელის პრეტენზია საფუძველს მოკლებულია.

შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელი საჩივარში ვერ უთითებს იმ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებს, თუ რა ნაწილში არ მოხდა შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება და შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარში გამოთქმული პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია. ამასთან, გადასახადის გადამხდელს სადავო გარემოებად მითითებული აქვს ისეთი ფაქტობრივი გარემოებები, რაც შემოსავლების სამსახურის ბრძანებით არ დაკმაყოფილდა, შესაბამისად, არ ყოფილა დავალებული შესასრულებლად აუდიტის დეპარტამენტისთვის.

საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილი დასკვნის და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

გადაწყვეტილებაში დაფიქსირებული მეორე საკითხი 2023 წლის 15 ნოემბრის N85085/1/2023 საჩივარში ჩამოყალიბებული იყო შემდეგნაირად:

საკითხი N2: არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლების არასწორი დაანგარიშების საფუძველზე, შესაბამისად არასწორად მოხდა გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის გაანგარიშება და თანხების დამატებით დარიცხვა.

ამის გარდა გაანგარიშებებში არ არის გათვალისწინებული ერთ-ერთი საბანკო ანგარიში და მასზე განთავსებული ფულადი ნაშთი 78 716,89 ლარის ოდენობით. საქვეანგარიშოდ გატანილი თანხა 25 600 ლარი, რომლითაც მოხდა კრედიტორული დავალიანების დაფარვა.

ცხრილების მიხედვით საწყის ნაშთებში გაორმაგებულად არის შეყვანილი 2023 წლის მაისისა და ივნისის ბრუნვა, რამაც აგრეთვე გავლენა იქონია სალაროს ნაშთის გაანგარიშებაზე.“

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, დავების განხილვის ორგანოს მიმართა, რომ არ მომხდარა 2023 წლის 29 დეკემბერს გამოცემული N33928 ბრძანების აღსრულება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. შესაბამისად ითხოვდა და ითხოვს, გადამხდელის საბანკო ანგარიშზე არსებული ფულადი ნაშთის 78716,89 ლარის გათვალისწინებას სალაროს ნაშთის განსაზღვრისას, რაც არ მომხდარა აუდიტორების მიერ და დღემდე გაურკვეველია, როგორ შეიძლებოდა მომხდარიყო, რომ ისე „დაკორექტირებულიყო გაანგარიშებაში მონაწილე კომპონენტები“, რომ სალაროს ნაშთი საბანკო ანგარიშზე არსებული თანხების გათვალისწინების შემთხვევაში სალაროს ნაშთი არ შემცირებულიყო.

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 29 დეკემბრის N33928 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დავალებული ჰქონდა:

„ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). მის მიერ წარდგენილ დოკუმენტებში „სხვა კომპონენტები“ არ ჰქონდა წარდგენილი, მხოლოდ საბანკო ანგარიშზე არსებული თანხის - 78716,89 ლარის გათვალისწინებაზე იყო საუბარი, მოკლედ რომ თქვას, დავის საგანი იყო მხოლოდ ამ თანხის გათვალისწინება სალაროს ნაშთის განსაზღვრისას და სალაროს ნაშთის დასაბეგრი თანხის განსაზღვრისას, სხვა „კომპონენტებს“ არც დაობდა და აუდიტის დეპარტამენტი ამით გაცდა მის უფლებამოსილებას და თავისივე შემოწმების აქტის არასადავო მუხლები თავისივე ინიციატივით „გადააკორექტირა“, რაც სრულიად არასამართლიანია.

ამასთანავე, როგორც უკვე აღინიშნა, აუცილებელია ხანდაზმული პერიოდიდან გადმოყოლილი ნაშთების დაზუსტება, რაზეც მსჯელობა იყო შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოზე, ვინაიდან აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საწყის ნაშთად აღებული მონაცემები შეიცავს უზუსტობას.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მიაჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს და აუდიტის დეპარტამენტს უნდა მიეცეს პირდაპირი დავალება საჩივარში მოყვანილი არგუმენტაციის გათვალისწინებით ცვლილება შეიტანოს საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშებაში და შედეგების გათვალისწინებით მოახდინოს დარიცხული თანხების კორექტირება.

მომჩივანი მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის, 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის დარღვევებზე, ამასთან, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე ითხოვს სანქციებისაგან გათავისუფლებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

შემოსავლების სამსახურის 29.12.2023 წლის №33928 ბრძანებით:

1. მე-2 სადავო საკითხთან (სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა) დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტისათვის წარედგინა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს წარდგენილი მტკიცებულებების დამატებით შესწავლა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

2. მე-3 სადავო საკითხთან (განკარგვადი თანხების საწარმოს დირექტორზე გაცემულ სესხად განხილვა) დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული „კრედიტორული დავალიანების შესახებ“ დანართი №8-ით გაანგარიშებული იმპორტის საბაჟო რეჟიმით შეძენილი საქონლის ღირებულების 25% დაკვალიფიცირება საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება;

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

აღნიშნული ბრძანების აღსრულების შედეგად გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 24 ივლისის დასკვნა, საიდანაც ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 29 დეკემბრის №33928 ბრძანების შესაბამისად, შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მტკიცებულებები, ასევე, დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილული სალაროს ნაშთი, რომლის შედეგად, დაკორექტირდა გაანგარიშებაში მონაწილე კომპონენტები. ამასთან, გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილის მე-3 პუნქტის თანახმად, გადაანგარიშების ეტაპზე დოკუმენტურად დაუდასტურებელი დანახარჯების 25% შესწავლილ იქნა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №8) გათვალისწინებით. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო აქტის შედეგების კორექტირების საფუძველი არ გამოვლინდა და შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულებები დარჩა უცვლელი.

მომჩივნის განმარტებით, აუდიტის დეპარტამენტი შემოსავლების სამსახურის ბრძანების აღსრულებისას გასცდა დავის საგანს, კერძოდ, შემმოწმებლებს გადაანგარიშების ეტაპზე სალაროს ნაშთის განსაზღვრისას მხოლოდ საბანკო ანგარიშზე არსებული ფულადი ნაშთი უნდა გაეთვალისწინებინა და არ უნდა განხორციელებულიყო გაანგარიშებაში მონაწილე კომპონენტების კორექტირება, მართალია საბანკო ანგარიშზე არსებული ფულადი ნაშთის გათვალისწინება მოხდა, მაგრამ პარალელურად კაპიტალის კორექტირება განხორციელდა, რის უფლებაც საგადასახადო ორგანოს არ ჰქონდა.

აუდიტის დეპარტამენტის ინფორმაციით, საგადასახადო შემოწმების აქტის შედგენის ეტაპზე გადასახადის გადამხდელთან გაგზავნილი იყო ხარვეზიანი გაანგარიშება, რომელიც არ უკავშირდებოდა შემოწმების აქტით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს, კერძოდ, აღნიშნულ გაანგარიშებაში მონაწილე კომპონენტებში გამორჩენილი იყო ერთ-ერთ საბანკო ანგარიშზე არსებული ნაშთი. ამასთან, სხვა მონაცემებიც შეიცავდა რიგ ხარვეზებს (სალაროს საწყისი/საბოლოო ნაშთები, საწარმოს პერსონალის მიმართ მოთხოვნის საწყისი/საბოლოო ნაშთები და ა.შ.), კერძოდ, საგადასახადო შემოწმების აქტით ნაღდი ფულის ნაშთი იყო 254 004 ლარი, ხოლო ხარვეზიანი გაანგარიშებით ნაღდი ფულის ნაშთი შეადგენდა 368 417 ლარს. გადაანგარიშების ეტაპზე განხორციელდა გადასახადის გადამხდელისთვის გაგზავნილი ხარვეზიანი ცხრილის კომპონენტთა კორექტირება და რეალური გაანგარიშების გადასახადის გადამხდელისათვის მიწოდება. ამასთან, დამატებით შესწავლილ იქნა ფულადი სახსრების მოძრაობა, მათ შორის საბანკო ანგარიშზე პერიოდის ბოლოს არსებული ნაშთისა და გადასახადის გადამხდელის საბანკო ანგარიშზე არსებული ნაშთის დადებითი/უარყოფითი სალდოს გათვალისწინებით გაანგარიშდა ფულადი სახსრების ნაშთი, რამაც საბოლოო ჯამში არ გამოიწვია საგადასახადო ვალდებულებების შემცირება.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს სადავო საქმეზე დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის თანახმად, მომჩივანს შემოწმების აქტის შედგენამდე (29.09.2023 წელი) გაეგზავნა ხარვეზიანი გაანგარიშება, მომჩივანმა აღნიშნული გაანგარიშებით იხელმძღვანელა და ამ გაანგარიშების საფუძველზე მოახდინა სადავო საკითხების ფორმირება, ჩამოყალიბება და საჩივრის შემოსავლების სამსახურში წარდგენა, მას სხვა გაანგარიშება შემოწმების აქტის შედგენამდე აუდიტის დეპარტამენტის მხრიდან არ გაგზავნია, რომელზეც თავის მხრივ იმსჯელა შემოსავლების სამსახურმა და აღნიშნული საჩივრის ფარგლებში მსჯელობის შედეგად მიიღო გადაწყვეტილება, მომჩივნისათვის აღნიშნულის შესახებ მხოლოდ შემოსავლების სამსახურის 29.12.2023 წლის №33928 ბრძანების აღსრულების შედეგად აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 24.07.2024 წელს გამოცემული დასკვნის და შემოსავლების სამსახურის 17.12.2024 წლის №26513 ბრძანების გაცნობის შედეგად გახდა ცნობილი.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი ფაქტობრივი გარემოებები, მათ შორის, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელდა თუ არა შემოსავლების სამსახურის 29.12.2023 წლის №33928 ბრძანების აღსრულება, ამავე ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების ფარგლებში და მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინებით, ხომ არ იკვეთება შემოსავლების სამსახურის 29.12.2023 წლის №33928 ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების დაზუსტების/გაფართოვების აუცილებლობა. ამ მიზნით, საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

ამასთან, მომჩივანი ასევე მოითხოვს სანქციებისაგან გათავისუფლებას საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, ამ საკითხზე საბჭო ვერ იმსჯელებს, ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში სადავოა (გასაჩივრებულია) შემოსავლების სამსახურის 29.12.2023 წლის №33928 ბრძანების აღსრულების მართლზომიერების საკითხი - რამდენად სწორად აღსრულდა აღნიშნული გადაწყვეტილება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 17.12.2024 წლის №26513 ბრძანება;

3. საჩივარი, ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანს მიაჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს და აუდიტის დეპარტამენტს უნდა მიეცეს პირდაპირი დავალება საჩივარში მოყვანილი არგუმენტაციის გათვალისწინებით ცვლილება შეიტანოს საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშებაში და შედეგების გათვალისწინებით მოახდინოს დარიცხული თანხების კორექტირება.

მომჩივანი მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის, 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის, სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის დარღვევებზე, ამასთან, სსკ-ის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე ითხოვს სანქციებისაგან გათავისუფლებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. მომჩივანი გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2019 წლის 12 მარტს, ხოლო 2020 წლის 30 იანვრიდან წარმოადგენს დღგ-ის გადამხდელს. საქონლის შეძენა ხორციელდება, როგორც ადგილობრივ ბაზარზე, ასევე თურქეთიდან და ჩინეთიდან იმპორტის გზით.

გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში განხორციელებულ ეკონომიკურ ოპერაციებზე ნაწარმოები არ აქვს ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერები, კომპანია საქონლის რეალიზაციას ახორციელებდა ძირითადი დოკუმენტის გარეშე, ხოლო დღგ-ის დეკლარაციებში არასრულად იყო აღრიცხული კომპანიის მიერ მიღებული შემოსავლები.აღნიშნულიდან გამომდინარე, სსკ-ის 136-ე, 49-ე მუხლების და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გათვალისწინებით, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები დღგ-ის ნაწილში განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, დადგინდა შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება საქონლის კატეგორიების მიხედვით, რომელთაც განესაზღვრა ინვენტარიზაციის ფასნამატი და გაანგარიშდა დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული საქონლიდან მიღებული შემოსავალი. აღნიშნული შემოსავალი საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დოკუმენტურ რეალიზაციასთან ერთად ჩართულ იქნა შესაბამისი პერიოდების დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებში. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა.

2. გადამხდელი 2020 წლის 30 იანვრიდან წარმოადგენს დღგ-ის გადამხდელს. საქონლის შეძენა ხორციელდება როგორც ადგილობრივ ბაზარზე, ასევე თურქეთიდან და ჩინეთიდან იმპორტის გზით. შემოწმების პროცესში წარდგენილია, ასევე საბანკო ამონაწერები.სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის და 101-ე მუხლის მიხედვით, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა წყაროსთან დაკავებული გადასახადის ნაწილში განხორციელდა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, გაანგარიშდა კომპანიის მიერ ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებული ფულადი სახსრების ოდენობა, რა დროსაც გათვალისწინებულ იქნა შემოწმების ხელთ არსებული ინფორმაცია გაწეული ხარჯების შესახებ, ასევე შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში არსებული ნაღდი ფულის ნაშთი განისაზღვრა ბუღალტრული პროგრამის თანახმად.გამოვლენილი სხვაობა ჩაითვალა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს მოქმედ დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.გადამხდელს წყაროსთან დაკავებული გადასახადის ნაწილში დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.

3. შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ წარდგენილი არ ყოფილა იმპორტის საბაჟო რეჟიმით შეძენილი საქონლის ღირებულების არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტები.მეთოდური მითითების საფუძველზე იმ დანახარჯების 75%, რომლებიც დასტურდებოდა საბაჟო დეკლარაციებითა და ინვოისებით, ჩაითვალა გადახდილად, ხოლო დარჩენილი ნაწილი, სსკ-ის 97-ე და 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, - შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს მოქმედ საწარმოს დირექტორზე გაცემულ სესხად. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

4.კომპანიაში ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგად აღრიცხული საქონლის ნაშთის საბაზრო ღირებულებამ დღგ-ის ჩათვლით შეადგინა 295 121 ლარი, ხოლო გადამხდელთან სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში აღურიცხველი და პირველადი საგადასახადო დოკუმენტის გარეშე გამოვლენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ღირებულებამ კი 3 471 ლარი. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა სსკ-ის 286-ე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს. ამასთან, მომჩივანი ასევე მოითხოვს სანქციებისაგან გათავისუფლებას საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, ამ საკითხზე საბჭო ვერ იმსჯელებს, ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში სადავოა შემოსავლების სამსახურის 29.12.2023 წლის №33928 ბრძანების აღსრულების მართლზომიერების საკითხი - რამდენად სწორად აღსრულდა აღნიშნული გადაწყვეტილება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

269(7),286(4).