ბრძანება N 23116

N 23116

22 ოქტომბერი 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „-------“-ის (ს/ნ -------)

(მის.: -------, -------)

2025 წლის 28 ივლისის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 7 აგვისტოს, 18 სექტემბერს და 9 ოქტომბერს გამართულ სხდომებზე (ოქმები: №64, №78, №85) განიხილა შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) 2025 წლის 28 ივლისის №119111/21 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის პირველი ივლისის №001-132 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხები:

1. მომჩივანი არ ეთანხმება რეალიზებული ბინების ღირებულების გაზრდას და მიღებული შემოსავლის დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. აცხადებს, რომ კომპანია ყიდულობდა შავ კარკასებს, ახორციელებდა მათ გარემონტება-კეთილმოწყობას და შემდგომ რეალიზაციას. მიუთითებს, რომ რეალიზაციისას თანხის გადახდა ხდებოდა გადახდის დღეს არსებული ეროვნული ბანკის გაცვლითი კურსით, ხოლო შემოწმებამ თანხა გამოთვალა ხელშეკრულების თარიღის დღეს არსებული კურსით, ხოლო თუ, ამ პრინციპით დათვლილი თანხა ნაკლები იყო კომპანიის მიერ ფაქტობრივად მიღებულ თანხაზე, დატოვა კომპანიის აღრიცხული ოდენობა. აგრეთვე, აცხადებს, რომ ერთი ბინის ღირებულება ორჯერ არის დაბეგრილი, ვინაიდან კომპანიამ ერთი ბინის ფასის შესაბამისი ჩეკი გააუქმა საკონტროლო-სალარო აპარატის ხარვეზის გამო, შეცვალა საკონტროლო-სალარო აპარატი და ამოიღო ახალი ჩეკი. შემოწმებამ გაუქმებულ ჩეკში მითითებული თანხა ჩათვალა ავანსად და დაბეგრა დღგ-ით. მომჩივანი მიუთითებს, რომ შემოსავლები სრულად აღრიცხულია, ამაზე მეტი შემოსავალი კომპანიას არ მიუღია და ითხოვს შემოწმების შედეგად დარიცხული თანხების შემცირებას.

2. მომჩივანი არ ეთანხმება შეძენილი სარემონტო მასალების რეალიზებულად მიჩნევას, აცხადებს, რომ სულ შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულია 37 ბინა და მათი უმეტესობა გარემონტებული და კეთილმოწყობილია, მასალები დაიხარჯა სწორედ აღნიშნულზე, რასაც ადასტურებს ბინების შემძენების ხელწერილები, ფოტო მასალა და შეძენისას და რეალიზაციისას სხვაობა ბინების ფასში. ასევე, მომჩივანი აცხადებს, რომ მასალების რეალიზებულად განხილვის შემთხვევაში, სადავო იქნება ფასნამატის ოდენობაც.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 18 მარტის №4703 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2024 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ თებერვლამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 27 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის პირველი ივლისის №14482 ბრძანება და ამავე თარიღის №001-132 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 280 952 ლარი, მათ შორის გადასახადი 166 209 ლარი, ჯარიმა 88 127 ლარი და საურავი 26 615 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საჩივარში დასმულ სადავო საკითხებთან დაკავშირებით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

1. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს ძირითად ეკონომიკურ საქმიანობას წარმოადგენდა ------- არსებული ბინების შეძენა და მათი შემდგომი რეალიზაცია რემონტით ან რემონტის გარეშე. შესამოწმებელ პერიოდში ჯამში რეალიზებულია 37 ბინა. საგადასახადო შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ წარმოდგენილია საბუღალტრო პროგრამა „ორისი“, რომელში ასახული მონაცემებიც ედრებოდა დეკლარირებულ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებს. ამასთან, შემოწმებით შესწავლილ იქნა საბუღალტრო პროგრამის მონაცემები და დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი არასრულყოფილად აღრიცხავდა მონაცემებს, კერძოდ ზოგიერთ შემთხვევაში საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებულ ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებული თანხები განსხვავდებოდა პროგრამული მონაცემებისგან. პირი შემოსავლების აღრიცხვას ახდენდა მიღებული თანხის ოდენობით/თარიღით და არ ითვალისწინებდა ავანსის პერიოდს, ხელშეკრულების გაფორმების პერიოდსა და დარჩენილი დავალიანების შესახებ მონაცემებს. საკითხთან დაკავშირებით, გადამხდელის მხრიდან შედარების აქტები ან/და მყიდველებისგან მოწოდებული სხვა დამოწმებული ინფორმაცია წარმოდგენილი არ ყოფილა. შემოწმებამ იხელმძღვანელა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლით, აგრეთვე, №1007 სიტუაციური სახელმძღვანელოს შესაბამისად, რომლის მიხედვითაც განისაზღვრება უცხოურ ვალუტაში განხორციელებული ოპერაციების თანხის გამოანგარიშება ეროვნული ბანკის კურსის შესაბამისად. ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან და საკანონმდებლო ნორმებიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა 114 967 ლარით.

ამასთან, ვინაიდან დამატებით დადგენილი შემოსავლების აღრიცხვა არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე არ ფიქსირდებოდა, შემოწმების შედეგად მიღებული ფულადი სახსრების ის ნაწილი, რომელიც გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101- ე, 154-ე მუხლების მიხედვით დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. ამასთან, სახელფასო განაცემების გაანგარიშების დროს გათვალისწინებულ იქნა, დამფუძნებლის მიერ წარმოდგენილი წერილობითი ახსნა-განმარტება და მიღებული ფულადი სახსრების ნაწილი (106 536 ლარი) ჩაითვალა კაპიტალის შემცირებად. შედეგად, ხელფასის სახით დასაბეგრმა განაცემმა შეადგინა 23 622 ლარი.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

2. გადასახადის გადამხდელი საცხოვრებელი ბინების რემონტის პროცესში მასალების შეძენას ახორციელებდა სასაქონლო ზედნადებებით სხვადასხვა მომწოდებლებისგან. საგადასახადო შემოწმების პროცესში წარმოდგენილ საბუღალტრო აღრიცხვის პროგრამაში არ იყო განსაზღვრული თითოეულ ბინაზე მიკუთვნებული დანახარჯების ოდენობა და არ იყო გამიჯნული თითოეული ბინის სრულყოფილი საპროექტო ხარჯთაღრიცხვა ან/და ფაქტობრივად გაწეული ხარჯების ღირებულება. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ბაზებში არსებულ ნასყიდობის ხელშეკრულებებში, ძირითად შემთხვევებში არ ფიქსირდებოდა რეალიზებული ბინების სარემონტო სამუშაოებთან დაკავშირებული მონაცემები. გადამხდელმა წარმოადგინა თითოეული ბინის რემონტზე მიკუთვნებული გაწეული მასალების ხარჯთაღრიცხვები/ფორმა №2-ები ექსელის ფორმატში, რომელთა შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ ზოგიერთ შემთხვევაში, სასაქონლო ზედნადებებში მითითებული ტრანსპორტირების დასრულების ადგილები არ ემთხვეოდა კონკრეტული გასარემონტებელი ბინების მისამართს/რაიონს. ანალიზით ასევე დადგინდა, რომ კომპანიას საკუთრებაში არ ჰყავს ავტოსატრანსპორტო საშუალება და ამასთან, შესამოწმებელ პერიოდში არ ხდებოდა შიდა გადაზიდვის დოკუმენტების გამოწერა. შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის და ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის შესაბამისად და სასაქონლო ზედნადებებით გაწეული დანახარჯების/მასალების თვითღირებულება, რომლებიც ვერ დაკავშირდა კონკრეტული ბინის სარემონტო დანახარჯებთან (შესამოწმებელ პერიოდში შეადგენდა 244 927 ლარს) ჩაითვალა გადამხდელის მიერ რეალიზებულად და შეძენის პროპორციულად დაიბეგრა დღგ-ით, მსგავსი მასალების რეალიზატორი კომპანიის აუდირებული 20%-იანი ფასნამატით. ამასთან, ვინაიდან დამატებით დადგენილი შემოსავლების აღრიცხვა არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე არ ფიქსირდებოდა, შემოწმების შედეგად მიღებული ფულადი სახსრების ის ნაწილი, რომელიც გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 163-ე, 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, აგრეთვე ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მომსახურებად ითვლება საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება. თუ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, მომსახურებას მიეკუთვნება სამშენებლო-სამონტაჟო საქმიანობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-10 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, უცხოური ვალუტით განხორციელებული ოპერაცია, რომელიც დაბეგვრას ექვემდებარება, საქართველოს ეროვნულ ვალუტაზე გადაიანგარიშება შემდეგი თანამიმდევრობით:

ა) ოპერაციის განხორციელების დღისათვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ შესაბამისი უცხო ქვეყნის ვალუტის მიმართ განსაზღვრული ლარის ოფიციალური გაცვლითი კურსის არსებობის შემთხვევაში − ამ კურსით;

ბ) ოპერაციის განხორციელების დღისათვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ შესაბამისი უცხო ქვეყნის ვალუტის მიმართ განსაზღვრული ლარის ოფიციალური გაცვლითი კურსის არარსებობის შემთხვევაში − საქართველოს ეროვნული ბანკის საბჭოს მიერ დადგენილი წესით განსაზღვრული კურსით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება:

ბ) გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე - ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში – საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ხოლო ამ მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომელთა თანახმად, შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს ძირითად ეკონომიკურ საქმიანობას წარმოადგენდა ------- არსებული ბინების შეძენა და მათი შემდგომი რეალიზაცია რემონტით ან რემონტის გარეშე. შემოწმებით შესწავლილ იქნა გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბუღალტრო პროგრამის მონაცემები და დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი არასრულყოფილად აღრიცხავდა მონაცემებს, კერძოდ ზოგიერთ შემთხვევაში საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებულ ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებული თანხები განსხვავდებოდა პროგრამული მონაცემებისგან. პირი შემოსავლებს აღრიცხავდა მიღებული თანხის ოდენობით/თარიღით და არ ითვალისწინებდა ავანსის პერიოდს, ხელშეკრულების გაფორმების პერიოდსა და დარჩენილი დავალიანების შესახებ მონაცემებს. საკითხთან დაკავშირებით, გადამხდელის მხრიდან შედარების აქტები ან/და მყიდველებისგან მოწოდებული სხვა დამოწმებული ინფორმაცია შემოწმებისათვის წარდგენილი არ ყოფილა. შემოწმებამ იხელმძღვანელა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ნორმების აგრეთვე, №1007 სიტუაციური სახელმძღვანელოს შესაბამისად, რის შედეგადაც განისაზღვრა კომპანიის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. ამასთან, ვინაიდან დამატებით დადგენილი შემოსავლების აღრიცხვა არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე არ ფიქსირდებოდა, შემოწმების შედეგად მიღებული ფულადი სახსრების ის ნაწილი, რომელიც გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად (კაპიტალის შემცირების გათვალისწინებით).

გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ არგუმენტებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, შემოწმების მიერ, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაანგარიშებისას მიღებულ შემოსავლად აღებულია ნასყიდობის ხელშეკრულების დღეს არსებული ეროვნული ბანკის კურსის შესაბამისი თანხა, ხოლო თუ მყიდველის მიერ ჩარიცხული თანხა აღემატებოდა შემოწმების მიერ ზემოაღნიშნული პრინციპით მიღებულ შემოსავალს, აღნიშნული სხვაობა მყიდველის მიერ თანხის გადახდის დღეს არსებული ეროვნული ბანკის კურსის შესაბამისად მიჩნეულ იქნა დამატებით გაწეული მომსახურებისთვის გადახდილ თანხად, რაც თავის მხრივ დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, აღნიშნული ეპიზოდის ნაწილში დამატებით საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა არ გაზრდილა, როგორც ამას მიუთითებს გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში. რაც შეეხება საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის გაზრდას, სხვაობა ხელშეკრულებაში დაფიქსირებულ ფასსა და მყიდველის მიერ გადახდილ თანხას შორის ჩაითვალა მიღებულ ფულად და დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად, ვინაიდან აღნიშნულის მიღება არ ფიქსირდებოდა ბუღალტრულად და არც შედარების აქტები იყო წარმოდგენილი დებიტორულ დავალიანებებთან/მოთხოვნებთან დაკავშირებით.

შემოსავლების სამსახური, საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრის ნაწილში, იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და აღნიშნავს, რომ ზემოაღნიშნული პრინციპით კომპანიის მიერ მიღებული შემოსავლის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა მართლზომიერია.

ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-10 ნაწილზე და №1007 სიტუაციურ სახელმძღვანელოზე მითითებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ უცხოური ვალუტით განხორციელებული ოპერაცია დაბეგვრას ექვემდებარება საქართველოს ეროვნულ ვალუტაში, ოპერაციის განხორციელების დღისათვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ შესაბამისი უცხო ქვეყნის ვალუტის მიმართ განსაზღვრული ლარის ოფიციალური გაცვლითი კურსის შესაბამისად. ხოლო, საკომპენსაციო თანხის გადახდისას ვალუტის კურსის ცვლილებით გამოწვეული სხვაობის წარმოშობის შემთხვევაში, აღნიშნული დღგ-ის მიზნებისთვის არ წარმოადგენს კორექტირების გარემოებას.

განსახილველ შემთხვევაში, კომპანიის მიერ ბინების რეალიზაციისას ზედმეტად მიღებული თანხების დამატებით გაწეული მომსახურების ღირებულებად მიჩნევასთან და დღგ-ით დაბეგვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის განმარტებაზე, რომლის თანახმადაც, ბინების რეალიზაციის შემდგომ კომპანიას დამატებითი მომსახურებები არ გაუწევია და რეალიზებულ ბინებზე თანხის ზედმეტად ჩარიცხვა გამოწვეულია ჩარიცხვისას გარე სავალუტო ჯიხურებში და კომერციულ ბანკებში არსებული საკურსო სხვაობებით. ამდენად, ვინაიდან საქმეში წარმოდგენილ მტკიცებულებებზე დაყრდნობით, რეალიზებულ ბინებზე კომპანიის მიერ დამატებითი მომსახურების გაწევის ფაქტი არ დასტურდება, შემოსავლების სამსახური იზიარებს მომჩივნის პოზიციას და აცხადებს, რომ ხელშეკრულებაში მითითებული ნასყიდობის ღირებულების ანაზღაურებისას ზედმეტად ჩარიცხული თანხების დამატებით გაწეულ მომსახურებად კვალიფიკაცია და შესაბამისად დღგ-ით დაბეგვრა არამართლზომიერია.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მტკიცებულებების და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აღნიშნულ ნაწილში სადავო ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა დაუსაბუთებელია, შესაბამისად უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ბინების რეალიზაციისას ზედმეტად მიღებული თანხების დამატებით გაწეულ მომსახურებად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

აგრეთვე, ერთი ბინის ღირებულების ორჯერ დაბეგვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის საჩივარში წარმოდგენილ განმარტებაზე, სადაც აღნიშნულია, რომ კომპანიამ ერთი ბინის ფასის შესაბამისი ჩეკი გააუქმა საკონტროლო-სალარო აპარატის ხარვეზის გამო, შეცვალა აპარატი და ამოიღო ახალი ჩეკი, ხოლო შემოწმებამ გაუქმებულ ჩეკში მითითებული თანხა ჩათვალა ავანსად და დაბეგრა დღგ-ით.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ ბინების რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავლის ოდენობის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. მტკიცებულება საკონტროლო-სალარო აპარატიდან ამორტყმული ჩეკის გაუქმების შესახებ/ფიქსაციის აქტი). ხოლო, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, თუ დადასტურდება ერთი ბინის ღირებულების ორჯერ დაბეგვრის ფაქტი, უზრუნველყოს აღნიშნულ ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის საჩივარში წარმოდგენილ განმარტებაზე, სადაც აღნიშნულია, რომ მომჩივანი არ ეთანხმება სარემონტო მასალების რეალიზებულად მიჩნევას, აცხადებს, რომ სულ შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულია 37 ბინა და მათი უმეტესობა გარემონტებული და კეთილმოწყობილია, მასალები დაიხარჯა სწორედ აღნიშნულზე, რასაც ადასტურებს ბინების შემძენების ხელწერილები, ფოტო მასალა და შეძენისას და რეალიზაციისას სხვაობა ბინების ფასში.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ბინების რემონტისა და კეთილმოწყობისათვის შეძენილი მასალების რეალიზებულად მიჩნევის საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. გაშიფრული ინფორმაცია ბინების სარემონტო დანახარჯებთან დაკავშირებით), ხოლო, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით:

ა) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ბინების რეალიზაციისას ზედმეტად მიღებული თანხების დამატებით გაწეულ მომსახურებად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას;

ბ) ბინების რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავლის ოდენობის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. მტკიცებულება საკონტროლო-სალარო აპარატიდან ამობეჭდილი ჩეკის გაუქმების შესახებ/ფიქსაციის აქტი);

გ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, თუ დადასტურდება ერთი ბინის ღირებულების ორჯერ დაბეგვრის ფაქტი, უზრუნველყოს აღნიშნულ ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. გაშიფრული ინფორმაცია ბინების სარემონტო დანახარჯებთან დაკავშირებით);

ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-3 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. რეალიზებული ბინების ღირებულების გაზრდა და მიღებული შემოსავლის დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

2. შეძენილი სარემონტო მასალების რეალიზებულად მიჩნევა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს ძირითად ეკონომიკურ საქმიანობას წარმოადგენდა ბინების შეძენა და მათი შემდგომი რეალიზაცია რემონტით ან რემონტის გარეშე. შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი არასრულყოფილად აღრიცხავდა მონაცემებს, კერძოდ ზოგიერთ შემთხვევაში საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებულ ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებული თანხები განსხვავდებოდა პროგრამული მონაცემებისგან. პირი შემოსავლებს აღრიცხავდა მიღებული თანხის ოდენობით/თარიღით და არ ითვალისწინებდა ავანსის პერიოდს, ხელშეკრულების გაფორმების პერიოდსა და დარჩენილი დავალიანების შესახებ მონაცემებს. შემოწმებით განისაზღვრა კომპანიის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. ამასთან, ვინაიდან დამატებით დადგენილი შემოსავლების აღრიცხვა არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე არ ფიქსირდებოდა, შემოწმების შედეგად მიღებული ფულადი სახსრების ის ნაწილი, რომელიც გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად (კაპიტალის შემცირების გათვალისწინებით).

2. გადასახადის გადამხდელი საცხოვრებელი ბინების რემონტის პროცესში მასალების შეძენას ახორციელებდა სასაქონლო ზედნადებებით სხვადასხვა მომწოდებლებისგან. შემოწმებით დადგინდა, რომ ზოგიერთ შემთხვევაში, სასაქონლო ზედნადებებში მითითებული ტრანსპორტირების დასრულების ადგილები არ ემთხვეოდა კონკრეტული გასარემონტებელი ბინების მისამართს/რაიონს. ანალიზით ასევე დადგინდა, რომ კომპანიას საკუთრებაში არ ჰყავს ავტოსატრანსპორტო საშუალება და ამასთან, შესამოწმებელ პერიოდში არ ხდებოდა შიდა გადაზიდვის დოკუმენტების გამოწერა. სასაქონლო ზედნადებებით გაწეული დანახარჯების/მასალების თვითღირებულება, რომლებიც ვერ დაკავშირდა კონკრეტული ბინის სარემონტო დანახარჯებთან, ჩაითვალა გადამხდელის მიერ რეალიზებულად და შეძენის პროპორციულად დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, მიღებული ფულადი სახსრების ის ნაწილი, რომელიც გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად, დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ბინების რეალიზაციისას ზედმეტად მიღებული თანხების დამატებით გაწეულ მომსახურებად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას; ბინების რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავლის ოდენობის და ბინების სარემონტო დანახარჯებთან დაკავშირებით დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში წარმოადგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები; შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტმა განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5, 9); 101; 154; 159;