ბრძანება N 3036

N 3036

20 თებერვალი 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

(მის.: ----------)

2023 წლის 8 მაისის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 4 აპრილის, 17 ოქტომბრის, 24 ოქტომბრის და 2025 წლის 6 თებერვლის სხდომებზე (ოქმები №36; №112; №114; №11) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული შპს „----------“ (ს/ნ ----------) 2023 წლის 8 მაისის №80872/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 6 აპრილის №005-39 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხი:

გადამხდელი არ ეთანხმება არარეზიდენტ დამფუძნებელ პირზე გადახდილი სესხის პროცენტის მოგების განაწილებად განხილვას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 15 თებერვლის №2787 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება ლიკვიდაციასთან დაკავშირებით. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 13 თებერვლის ჩათვლით საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 31 მარტს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 6 აპრილის №7567 ბრძანება და ამავე თარიღის №005- 39 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 680 579 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 369 030 ლარი, ჯარიმა 184 515 ლარი და საურავი 127 034 ლარი.

ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2023 წლის 20 ოქტომბრის №25981 ბრძანებით შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2024 წლის 20 მარტის №21261/2/2023 გადაწყვეტილებით გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 20 ოქტომბრის №25981 ბრძანება და საჩივარი, გადასახადის გადამხდელის მიერ აღებული სესხის კაპიტალად კვალიფიცირების მართლზომიერების ნაწილში, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 20 მარტის №21261/2/2023 გადაწყვეტილებაში მითითებულია შემდეგი:

„საბჭო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებების ნაწილი სადავოა, არასაკმარისად არის გამოკვლეული და მოითხოვს დამატებით შესწავლას.

საბჭო მიუთითებს საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მომჩივნის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ საჩივარი, გადასახადის გადამხდელის მიერ აღებული სესხის კაპიტალად კვალიფიცირების მართლზომიერების ნაწილში, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.“

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:

შპს „----------" გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2007 წლის 18 აგვისტოს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად - 2007 წლის 15 ნოემბრიდან. საწარმოს დირექტორია ----------, ხოლო დამფუძნებელია შპს "----------" (ს/ნ ----------) (----------). შპს „----------" (ს/ნ ----------) (----------) ასევე აქვს საქართველოში წარმომადგენლობა, რომელიც დარეგისტრირებულია გადასახადის გადამხდელად 2007 წლის 5 ივნისს. საწარმოების საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს საკუთარი ან იჯარით აღებული უძრავი ქონების გაქირავება და მართვის სხვა საქმიანობები. შპს „----------" 2007 წლის 2 ნოემბერს შეიძინა მიწის ნაკვეთი. ნასყიდობის ფასი შეადგენდა 605 000 ამერიკულ დოლარს, რისთვისაც დამფუძნებლისგან აიღო გრძელვადიანი სესხი 640 000 ამერიკული დოლარი (ექვ. ლარში 1 050 240 ). წლიური საპროცენტო განაკვეთი შეადგენს 12 %-ს. საწარმო შესამოწმებელ პერიოდში ეკონომიკური საქმიანობას არ ახორციელებს, იჯარიდან შემოსავალს იღებდა არაშესამოწმებელ პერიოდში. შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება მხოლოდ მიწის რეალიზაცია. 2021 წელს საწარმომ გაყიდა მიწის ნაკვეთი 940 000 ამერიკულ დოლარად (ექვ. ლარში 3 226 386 ). დებიტორმა 910 000 ამერიკული დოლარი (ექვ. ლარში 3 141 411) გადაურიცხა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) (----------). საწარმოს მიერ აღებულ სესხზე დარიცხულმა პროცენტის თანხამ (გადაფასებებით) შეადგინა 3 534 300 ლარი. ამასთან, სესხის ძირი თანხა მიწის რეალიზაციის დროს შეადგენდა 2 170 290 ლარს (გადაფასებებით). საწარმომ მიწის რეალიზაციიის თანხა სრულად მიმართა სესხის პროცენტის დასაფარად. სესხის პროცენტების დაფარვა არ დაბეგრილა წყაროსთან, ვინაიდან ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ შეთანხმებით პროცენტები იბეგრება ---------- (---------- მოგების გადასახადი შეადგენს 12.5%-ს). შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, რომლის შესაბამისადაც, ვინაიდან საწარმოს დამფუძნებელი 100%-იანი წილით არის შპს „----------", მის მიერ შპს „----------“ მიწის შესასყიდად ჩარიცხული თანხა დაკვალიფიცირდა კაპიტალად, რომელიც საერთაშორისო ფინანსური ანგარიშგების სტანდარტებით და შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითებით (სიტუაციური სახელმძღვანელო №1008) გადაფასებას არ ექვემდებარება. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 981 მუხლების შესაბამისად, შემოწმებით, 2021 წლის აპრილის საანგარიშო პერიოდში არარეზიდენტისთვის ჩარიცხულ თანხას და კაპიტალს შორის სხვაობა ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით. პირს ასევე დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანოს ძალაში შესული გადაწყვეტილების შესრულება სავალდებულოა.

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ „----------" 2007 წლის 2 ნოემბერს შეიძინა მიწის ნაკვეთი, ნასყიდობის ფასი შეადგენდა 605 000 ამერიკულ დოლარს, რისთვისაც დამფუძნებლისგან აიღო გრძელვადიანი სესხი 640 000 ამერიკული დოლარი (ექვ. ლარში 1 050 240, საპროცენტი სარგებელი 12% ). საწარმო შესამოწმებელ პერიოდში ეკონომიკური საქმიანობას არ ახორციელებს, ხოლო იჯარიდან შემოსავალს იღებს არაშესამოწმებელ პერიოდში. 2021 წელს საწარმომ გაყიდა მიწის ნაკვეთი 940 000 ამერიკულ დოლარად (ექვ. ლარში 3 226 386) და 910 000 ამერიკული დოლარი (ექვ. ლარში 3 141 411) გადაურიცხა შპს „----------“. საწარმოს მიერ აღებულ სესხზე დარიცხულმა პროცენტის თანხამ (გადაფასებებით) შეადგინა 3 534 300 ლარი, ხოლო სესხის ძირი თანხა მიწის რეალიზაციის დროს შეადგენდა 2 170 290 ლარს (გადაფასებებით). საწარმომ მიწის რეალიზაციიის თანხა სრულად მიმართა სესხის პროცენტის დასაფარად. შემოწმებით, შპს „----------“ მიწის შესასყიდად ჩარიცხული თანხა დაკვალიფიცირდა კაპიტალად, ხოლო 2021 წლის აპრილის საანგარიშო პერიოდში არარეზიდენტისთვის ჩარიცხულ თანხას და კაპიტალს შორის სხვაობა ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად და გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი.

გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში აღნიშნავს, რომ ოპერაციაზე კვალიფიკაციის ცვლილების სამართლებრივი საფუძველი არ არსებობდა, ვინაიდან სამეურნეო ოპერაციის მხარეები წარმოადგენენ მოგების მიღებაზე ორიენტირებულ სუბიექტებს და სესხის გამცემის ეკონომიკურ სარგებელს წარმოადგენდა საპროცენტო შემოსავალი, ამასთან აღნიშნული ფინანსური ინსტრუმენტი დამფუძნებელ კომპანიასთან აღიარებულია იგივე შინაარსით, რაც სესხის მიმღებთან (საჩივარზე თანდართულია საერთაშორისო ფინანსური აუდიტორის მიერ დამოწმებული აუდიტის დასკვნა). აღნიშნავს, აუდიტორებს რომ ემსჯელათ სადავო საკითხზე საერთაშორისო კონტროლირებადი ოპეარციის ჭრილში, დადგინდებოდა, რომ 2007 წელს გაცემულ სესხთან მიმართებაში მხარეებს შორის ეკონომიკური სარგებელი არ წარმოშობს სამეურნეო ოპერაციის შინაარსის და ფორმის შეუსაბამობას.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2024 წლის 2 ოქტომბრის №331 ბრძანებაზე, რომლითაც ცვლილება შევიდა „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებაში.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სადავო საკითხი შეისწავლოს „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებაში ცვლილებების შეტანის თაობაზე საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2024 წლის 2 ოქტომბრის №331 ბრძანების შესაბამისად და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სადავო საკითხი შეისწავლოს „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებაში ცვლილებების შეტანის თაობაზე საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2024 წლის 2 ოქტომბრის №331 ბრძანების შესაბამისად და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადამხდელი არ ეთანხმება არარეზიდენტ დამფუძნებელ პირზე გადახდილი სესხის პროცენტის მოგების განაწილებად განხილვას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

კომპანიამ 2007 წლის 2 ნოემბერს შეიძინა მიწის ნაკვეთი, ნასყიდობის ფასი შეადგენდა 605 000 ამერიკულ დოლარს, რისთვისაც დამფუძნებლისგან აიღო გრძელვადიანი სესხი 640 000 ამერიკული დოლარი (ექვ. ლარში 1 050 240, საპროცენტი სარგებელი 12% ). საწარმო შესამოწმებელ პერიოდში ეკონომიკური საქმიანობას არ ახორციელებს, ხოლო იჯარიდან შემოსავალს იღებს არაშესამოწმებელ პერიოდში. 2021 წელს საწარმომ გაყიდა მიწის ნაკვეთი 940 000 ამერიკულ დოლარად (ექვ. ლარში 3 226 386) და 910 000 ამერიკული დოლარი (ექვ. ლარში 3 141 411) გადაურიცხა კომპანიას. საწარმოს მიერ აღებულ სესხზე დარიცხულმა პროცენტის თანხამ (გადაფასებებით) შეადგინა 3 534 300 ლარი, ხოლო სესხის ძირი თანხა მიწის რეალიზაციის დროს შეადგენდა 2 170 290 ლარს (გადაფასებებით). საწარმომ მიწის რეალიზაციიის თანხა სრულად მიმართა სესხის პროცენტის დასაფარად. შემოწმებით, კომპანიისთვის მიწის შესასყიდად ჩარიცხული თანხა დაკვალიფიცირდა კაპიტალად, ხოლო 2021 წლის აპრილის საანგარიშო პერიოდში არარეზიდენტისთვის ჩარიცხულ თანხას და კაპიტალს შორის სხვაობა ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად და გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სადავო საკითხი შეისწავლოს „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებაში ცვლილებების შეტანის თაობაზე საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2024 წლის 2 ოქტომბრის №331 ბრძანების შესაბამისად და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 981; 275.