გადაწყვეტილება №19922/2/2023

№19922/2/2023

02 ოქტომბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 21.09.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება „----------“ 8.06.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №19922/2/2023).

 

დავის საგანი:

არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას გამოყენებული ფასნამატი.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 22.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი;

2. აუდიტის დეპარტამენტის 23.12.2022 წლის №32699 ბრძანება;

3. აუდიტის დეპარტამენტის 23.12.2022 წლის №056-61 საგადასახადო მოთხოვნა;

4. შემოსავლების სამსახურის 18.05.2023 წლის №11048 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 889 930 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 520 912

დღგ - 213 261

საშემოსავლო გადასახადი - 307 651

ჯარიმა - 214 727

საურავი - 154 291

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საცალო ვაჭრობა საკვები პროდუქტებით.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.04.2022 წლამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა 22.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, სადაც მითითებულია, რომ სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:

შემოწმებით დგინდება, რომ შიდა აღრიცხვის მასალები არ არსებობს, რომლის საფუძველზეც განისაზღვრებოდა თითოეული საქონლის ჩამოწერა, მათ შორის არ არის ნაწარმოები ბუღალტერია აღრიცხვის პრინციპების შესაბამისად და არ არის დაცული საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მოთხოვნები. ვინაიდან, გადამხდელი არ აწარმოებს აღრიცხვას, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით და გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ არის გამოწერილი არსებითი რაოდენობის საგადასახადო დოკუმენტი, რომლითაც განისაზღვრებოდა პირის ფასნამატი, შემოწმებით გამოყენებულია ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი გადასახადის გადამხდელის აუდირებული ფასნამატი. განხორციელებული შეძენების და გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბოლოო ნაშთის მიხედვით, მიღებული შემოსავლები განაწილდა შესაბამის პერიოდებში და დაექვემდებარა დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 23.12.2022 წლის №32699 ბრძანება და ამავე თარიღის №056- 61 საგადასახადო მოთხოვნა, რომელიც 22.02.2023 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 18.05.2023 წლის №11048 ბრძანებით საჩივრები დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ; მე-2 (შემოწმების მიერ განსაზღვრული გამოსაქვითი ხარჯის ოდენობა) და მე-3 (ნაშთად რიცხული სმფ-ების რეალიზებულად განხილვა) სადავო საკითხებთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივრებში მითითებული არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები; ბრძანებით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შეისწავლოს გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 18.05.2023 წლის №11048 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტერიას შესაბამისი აღრიცხვის პრინციპების მიხედვით და არ არის დაცული საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მოთხოვნები, ასევე არ არსებობს გადამხდელის შიდა აღრიცხვის მასალები, რომლის საფუძველზეც განისაზღვრებოდა თითოეული საქონლის ჩამოწერა. შემოწმებით გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ არის გამოწერილი არსებითი რაოდენობის საგადასახადო დოკუმენტი, რომლითაც განისაზღვრებოდა პირის ფასნამატი, შემოწმებით გამოყენებული იქნა ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი გადასახადის გადამხდელის აუდირებული ფასნამატი. განხორციელებული შეძენების და გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბოლოო ნაშთის მიხედვით, მიღებული შემოსავლები განაწილდა შესაბამის პერიოდებში და დაექვემდებარა დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

ამასთან, გადამხდელის არგუმენტთან, კერძოდ დღგ-ით დასაბეგრი, დაუბეგრავი და ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებული ბრუნვების გამიჯვნასთან დაკავშირებით, საკითხის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელის განმარტებით ირკვევა, რომ შემოწმების პროცესში დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვების განსაზღვრისას გათვალისწინებულ იქნა დღგ-ისგან გათავისუფლებული ბრუნვები.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისას გამოყენებულ ფასნამატს, ვინაიდან გადამხდელის პორტალიდან ნათლად იკითხება დოკუმენტური შეძენები და გაყიდვები, რომლითაც შემმოწმებელს შეეძლო დაედგინა დოკუმენტური ფასნამატი და იმ შემთხვევაში გაევრცელებინა აუდირებული ფასნამატი, თუ საქონელი გაყიდული იქნებოდა ფასნამატის გარეშე. კერძოდ, კონკურენციის გაწევის მიზნით უწევს საქონლის დიდი პარტიებით შესყიდვა შედარებით დაბალ ფასად და გაყიდვა ასევე დაბალი ფასნამატით და სწორედ ამ მეთოდით უწევს კონკურენციას სხვა სუპერმარკეტებს და მოსახლეობის (90%) უმეტესი ნაწილი მოდის მის მაღაზიაში საქონლის შესაძენად და სწორედ ამიტომაა მისი შემოსავლები მაღალი, სხვა სუპერმარკეტებთან მიმართებაში და ამიტომაა არასწორი შემმოწმებლის მიერ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე მიყენებული აუდირებული სხვა სუპერმარკეტების უმაღლესი ფასნამატები.

შემმოწმებელმა ყოველგვარი ანალიზის გარეშე მიუყენა სხვა სუპერმარკეტების ფასნამატები, რაც არ შეესაბამება რეალობას და ლოგიკას.

ფაქტობრივად რეალიზაციები იმ ფასნამატითაა, რაზედაც წარმოადგენს ფასნამატის ცხრილს, რითაც დასტურდება მისი ფასნამატები, როგორც დოკუმენტურად გაყიდულ საქონელზე, ისე არადოკუმენტურად გაყიდულ საქონელზე. ასე მაგალითად 2019 წელში წარმოადენს რამდენიმე კატეგორიის ფასნამატის პროცენტს რაც მკვეთრად განსხვავდება აუდირებული ფასნამატისაგან, მაგალითად: ალკოჰოლურ სასმელებზე შემოწმების ფასნამატია 20%, მაშინ როდესაც საშუალოდ აქვს 12%; უალკოჰოლო სასმელებზე 20%, ნაცვლად 7%-ისა, ჰიგიენურ პროდუქციაზე აქვს საშუალოდ 10%, ნაცვლად 36%-ისა; რძის ნაწარმზე აქვს 5%-ი, ნაცვლად 12%-ისა, და ა.შ.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე ითხოვს ზემოთ აღნიშნული საკითხები დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურის დავების დეპარტამენტს განსახილველად და მათ მიერ დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ფასნამატის საკითხის ხელახალი და სიღრმისეული შესწავლა გადამხდელთან ერთად, ვინაიდან შემოწმების პროცესში ფიზიკურად არ მიეცა პოზიციისა და სიმართლის დადგენის საშუალება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია: დასაბეგრი ოპერაცია.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაში.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

მომჩივნის განმარტებით, გადამხდელის პორტალიდან ნათლად იკითხება დოკუმენტური შეძენები და გაყიდვები, რომლითაც შემმოწმებელს შეეძლო დაედგინა დოკუმენტური ფასნამატი და იმ შემთხვევაში გაევრცელებინა აუდირებული ფასნამატი, თუ საქონელი გაყიდული იქნებოდა ფასნამატის გარეშე. ფაქტობრივად რეალიზაციები იმ ფასნამატითაა, რაზედაც წარმოადგენს ფასნამატის ცხრილს, რითაც დასტურდება მისი ფასნამატები, როგორც დოკუმენტურად გაყიდულ საქონელზე, ისე არადოკუმენტურად გაყიდულ საქონელზე.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტერიას შესაბამისი აღრიცხვის პრინციპების მიხედვით და არ არის დაცული საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მოთხოვნები, ასევე არ არსებობს გადამხდელის შიდა აღრიცხვის მასალები, რომლის საფუძველზეც განისაზღვრებოდა თითოეული საქონლის ჩამოწერა. შესაბამისად, შემოწმებით გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.

მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა მომჩივნის არგუმენტზე განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ არ არის გამოწერილი არსებითი რაოდენობის (მთლიან ბრუნვაში იმდენად უმნიშვნელო რაოდენობაა, რომ მასზე დაყრდნობა შეუძლებელი იყო) საგადასახადო დოკუმენტი, რომლითაც განისაზღვრებოდა ფასნამატი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გამოყენებულია ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი გადასახადის გადამხდელის აუდირებული ფასნამატი. განხორციელებული შეძენების და გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბოლოო ნაშთის მიხედვით მიღებული შემოსავლები განაწილდა შესაბამის პერიოდებში და დაექვემდებარა დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების საფუძველი და საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას გამოყენებული ფასნამატი.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმებით დგინდება, რომ შიდა აღრიცხვის მასალები არ არსებობს, რომლის საფუძველზეც განისაზღვრებოდა თითოეული საქონლის ჩამოწერა, მათ შორის არ არის ნაწარმოები ბუღალტერია აღრიცხვის პრინციპების შესაბამისად და არ არის დაცული საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მოთხოვნები. ვინაიდან, გადამხდელი არ აწარმოებს აღრიცხვას, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით და გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ არის გამოწერილი არსებითი რაოდენობის საგადასახადო დოკუმენტი, რომლითაც განისაზღვრებოდა პირის ფასნამატი, შემოწმებით გამოყენებულია ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი გადასახადის გადამხდელის აუდირებული ფასნამატი. განხორციელებული შეძენების და გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბოლოო ნაშთის მიხედვით, მიღებული შემოსავლები განაწილდა შესაბამის პერიოდებში და დაექვემდებარა დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების საფუძველი და საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5,9); 102; 275.

(2021 წლამდე მოქმედი): 160(ა); 161(1„ა“)