ბრძანება N 12198

N 12198

11 ივნისი 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „-----“ (ს/ნ -----) (მის:-----)

2025 წლის 13 მაისის საჩივრის

დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 5 ივნისის სხდომაზე (ოქმი N 46) განიხილა შპს „-----" (ს/ნ -----) 2025 წლის 13 მაისის N -----/1/2025 საჩივარი შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 2 აპრილის N 047-4 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს, მათ შორის ფასნამატის ოდენობას. აცხადებს, რომ კომპანია საქმიანობის ნაწილში იყენებს საბუღალტრო პროგრამა „ბალანსს“, რომელშიც ხორციელდება სამეურნეო ოპერაციების აღრიცხვა, მ.შ. სმფ-ების შეძენა, რეალიზაცია და ჩამოწერა. მიუთითებს, რომ 135-140 ლარის რეალიზაცია კომპანიისთვის ძირითადად წარმოადგენს საბითუმო მიწოდებას და 2-3 ბლოკი სიგარეტის შეძენის შემთხვევაში კომპანია სთავაზობს საბითუმო ფასს, რითაც ხდება მომხმარებელთა მოზიდვა. აღნიშნულთან დაკავშირებით გადამხდელს საჩივარზე თანდართული აქვს შემძენი პირების ახსნა - განმარტებები. აგრეთვე, აცხადებს, რომ იჯარით აღებულ ფართს ჩაუტარდა რემონტი, რაზეც ხარჯის დოკუმენტურად დადასტურება ვერ მოხერხდა, თუმცა ამან გამოიწვია სალაროს ვირტუალური ნაშთის ზრდა. მომჩივანი ითხოვს გაანგარიშების ცხრილების დეტალურ გავლას კომპანიის წარმომადგენლებთან ერთად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 5 თებერვლის N 1642 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „-----“ (ს/ნ -----) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 31 მარტს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2025 წლის 2 აპრილის N 6255 ბრძანება და ამავე თარიღის N 047-4 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად განესაზღვრა სულ 21 478 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 13 674 ლარი, ჯარიმა 5 367 ლარი, საურავი 2 437 ლარი.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

● შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სახეს წარმოადგენდა საცალო და საბითუმო ვაჭრობა თამბაქოს ნაწარმით ქ. ზესტაფონში. გადამხდელი საქონლის შეძენას ახორციელებდა მხოლოდ ადგილობრივ ბაზარზე, ხოლო რეალიზაციას აფიქსირებდა საკონტროლო - სალარო აპარატის საშუალებით. სსა-ით მიღებული შემოსავალი შესამოწმებელ პერიოდში შეადგენდა 14 103 922 ლარს (დღგ-ის ჩათვლით). დოკუმენტური რეალიზაციის წილი მთლიან შემოსავალში შეადგენდა 0.01%-ს (67 808 ლარი). გადამხდელი ბუღალტრულ აღრიცხვას აწარმოებდა პროგრამა „ბალანსში“, თუმცა რეალიზებული პროდუქციის ჩამოწერა და მიღებული შემოსავალი მოცემული იყო თვიური ჯამური მონაცემებით. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენდა 1,5%-ს. ამასთან, 2024 წლის 27 მაისს გადამხდელთან ჩატარდა მიმდინარე კონტროლის ღონისძიება, საკონტროლო შესყიდვა, სადაც დაფიქსირდა საშუალო ფასნამატი 3.3%. გამომდინარე იქიდან, რომ გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაცია არ იძლეოდა საწარმოში განხორციელებული ოპერაციების სრულ სურათს, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ განისაზღვრა დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება, რომელიც თავის მხრივ გაიყო საცალო და საბითუმო რეალიზაციად საკონტროლო - სალარო აპარატში დაფიქსირებულ ჩეკების პროპორციულად (გადამხდელის სსა-ის ჩეკები გაიყო ორ კატეგორიად: 200 ლარზე მეტ თანხაზე ამობეჭდილი ჩეკი ჩაითვალა საბითუმო მიწოდებად, ხოლო 200 ლარამდე - საცალოდ). 2022, 2023 და 2024 წლების საცალო რეალიზაციაზე გავრცელდა მახლობელ ტერიტორიაზე, ანალოგიური საქმიანობის განმახორციელებელი აუდირებული კომპანიის შემოწმებით დადგენილი ფასნამატი, რომლის შედეგად საშუალო ფასნამატმა თამბაქოს ნაწარმზე შეადგინა 3%. შედეგად, გამოვლენილი სხვაობით დაკორექტირდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შესაბამისი პერიოდების მიხედვით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

● აგრეთვე, შემოწმების მიერ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის შესაბამისად, დამატებით დადგენილი შემოსავალი ჩაითვალა სრულად ანაზღაურებულად დამფუძნებლის კაპიტალში შენატანის გათვალისწინებით და სხვაობა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს. შედეგად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების მოთხოვნათა გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275- ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

ამავე კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ მასალებზე, რომელთა მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის პირობებში, დასაბეგრი ბრუნვა გაზრდილია უმნიშვნელოდ (როგორც საგადასახადო შემოწმების აქტის დანართის/გაანგარიშების მიხედვით ირკვევა, შემოწმების მიერ, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შედეგად გადასახადის გადამხდელს ბრუნვა გაეზარდა 42 065 ლარით, რაც დეკლარირებული ბრუნვის (12 292 242 ლარი) 0,3%-ს შეადგენს).

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა.

აგრეთვე „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ 2019 წლის 8 ივლისის N 22708 ბრძანებით დამტკიცებული „პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ“ (დანართი N10) მეთოდური მითითების 25-ე მუხლის „ა“ პუნქტის შესაბამისად, აუდიტორი უფლებამოსილია პირის საგადასახადო ვალდებულებები არ განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდით, თუ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით მიღებული შემოსავალი ან/და დასაბეგრი ბრუნვა, პირის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული შემოსავლის ან/და დასაბეგრის ბრუნვის 2%-ს არ აღემატება.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები შეცვლილია (გაზრდილია) არაარსებითად, შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება არამართლზომიერია. ამდენად, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მიმართ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „-----“ (ს/ნ -----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს;

2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მიმართ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას; 3. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. N 16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. N 11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი:

მომჩივანი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს, მათ შორის ფასნამატის ოდენობას და ითხოვს გაანგარიშების ცხრილების დეტალურ გავლას კომპანიის წარმომადგენლებთან ერთად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სახეს წარმოადგენდა საცალო და საბითუმო ვაჭრობა თამბაქოს ნაწარმით. საქონლის შეძენას ახორციელებდა მხოლოდ ადგილობრივ ბაზარზე, ხოლო რეალიზაციას აფიქსირებდა საკონტროლო-სალარო აპარატის საშუალებით. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა მომჩივანის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

გადაწყვეტილება:

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები შეცვლილია (გაზრდილია) არაარსებითად, შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება არამართლზომიერია.

 

დასაბუთება:

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: მუხლი 73;