გადაწყვეტილება №18620/2/2023

№18620/2/2023

23 მარტი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „--------“ (ს/ნ „--------“)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 23.03.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „--------“-ის 11.01.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №18620/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. დღგ-ში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულება;

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 19.07.2022 წლის №037-8 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 20.12.2022 წლის №32078 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 193 762 ლარი.

მათ შორის:

დღგ - 86 419

ჯარიმა - 60 109

საურავი - 47 234

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა გზებისა და სხვა ინფრასტრუქტურის მშენებლობა. სამუშაოების ნაწილს ასრულებს თავად, ნაწილს კი ქვეკონტრაქტორების მეშვეობით.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 12.04.2019 წლიდან 1.03.2022 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 30 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 19.07.2022 წლის №19113 ბრძანება და №037-8 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 20.12.2022 წლის №32078 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. დღგ-ში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულება

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი იქნა საბანკო ამონაწერები, ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა „ფინა“, მომწოდებლებთან გაფორმებული შედარების აქტები და სხვა მასალები ელექტრონული ფორმით. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, ბუღალტრული პროგრამის აწყობა მოხდა შემოწმების დანიშვნის შემდეგ. ვერ იქნა მოძიებული ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებით სრულყოფილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, შესაბამისად, შემოწმების მიერ, საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის საფუძველზე, გამოთხოვილი იქნა ინფორმაცია დებიტორ/კრედიტორებისაგან.

2019 წლიდან დაიწყო პოლიციის შენობის მშენებლობა „--------“ -ში შპს „N1 “ (ს/ნ „--------“) გაფორმებული ხელშეკრულების ფარგლებში, თუმცა აღნიშნული ტენდერი მოგებული აქვს შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „--------“ -ს (ს/ნ „--------“), რომელსაც, თავის მხრივ, ხელშეკრულება შესრულებაზე გაფორმებული აქვს შპს „N1 “. სამუშაოს ნაწილი შეასრულა უშუალოდ გადასახადის გადამხდელმა, შემდეგ კი პროექტზე მუშაობა შპს „N2 “-მა (ს/ნ „--------“) გააგრძელა, გადასახადის გადამხდელთან დადებული ხელშეკრულების ფარგლებში. ასევე, ასრულებს „--------“-ში ----- გზის სარეაბილიტაციო სამუშაოებს ქვეკონტრაქტორის სახით. ამავე პერიოდში არის ქვეკონტრაქტორი "------"-ს რაიონში, სოფ. ---- გზის მშენებლობაში. გადასახადის გადამხდელს მშენებლობის პროცესი დაწყებული აქვს დამკვეთებისაგან მიღებული ავანსებით. სამუშაოების ნაწილში, სადაც პროცესები მიმდინარეობს ქვეკონტრაქტორის გარეშე, გადასახადის გადამხდელის მიერ უშუალო მონაწილეობით სამუშაოები სრულდება შემდეგნაირად: მომწოდებლები ასევე ასრულებენ თანმდევ მომსახურებას. მაგალითად, ბეტონის მიწოდება მოიცავს ასევე, ტრანსპორტირებასა და დასხმას, გრუნტის სამუშაოებზე ტექნიკის მომწოდებელი ახდენს მძღოლითა და საწვავით უზრუნველყოფას, ასევე, ხდება კომპანიის მიერ საწვავით უზრუნველყოფაც. ნაწილი სამუშაოები შესრულებულია ინდ. მეწარმეების მიერ უშუალოდ, ან მათ მიერ მობილიზებული მუშახელით. აღსანიშნავია, რომ გარკვეულ ინდ. მეწარმეებს არ აქვთ შესრულებულ/გაწეულ სამუშაოებზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურები და არც საშემოსავლო გადასახადის წლიური დეკლარაციებია წარდგენილი შესაბამის პერიოდში. იმ ობიექტებზე, სადაც სამუშაოს ასრულებს ქვეკონტრაქტორი, გადასახადის გადამხდელის ჩართულობა ხდება ზედამხედველობით. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, ასევე, გამოთხოვილი ინფორმაციით დადგინდა, რომ შესრულებული სამუშაოების ანაზღაურების პრინციპი თავდაპირველად იყო ავანსის ჩარიცხვა, თუმცა შპს „N1 “ წარმოეშვა პრობლემები (ინკასო). შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის შესრულებული სამუშაოების ანაზღაურებას ახდენდა შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „---------“. აღსანიშნავია, რომ გადასახადის გადამხდელმა შპს „N1- ს “ შეუსრულა სულ 3 056 935 ლარის ღირებულების სამუშაოები (გამოწერილია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა), ხოლო შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „------- -ს “ 689 164 ლარის, ჯამში 3 746 098 ლარი. შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „------- -ს “ გადასახადის გადამხდელს საბანკო გადარიცხვებითა და გამოთხოვილი ინფორმაციით სულ გადაურიცხა 3 445 640 ლარი, ხოლო შპს „N1 მა“ 959 502 ლარი, ჯამურად 4 405 142 ლარი, რაც შესრულებულ სამუშაოებს (გამოწერილია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და მიღება-ჩაბარების აქტები) აღემატება 659 044 ლარით (არ არის ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა გამოწერილი). აღნიშნული სხვაობა წარმოადგენს შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „------ -ს “ მიერ შპს „N1- ის“ ნაცვლად გადარიცხულ თანხებს. კერძოდ, შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „------ -ს “ მიერ ჩარიცხული თანხა წარმოადგენს შპს „N1-ის “ მიერ ჩასარიცხ თანხებს,რაც მოიცავს „--------“-ში პოლიციის მშენებლობისათვის გადახდილ ავანსს, რომელიც, თავის მხრივ, გადახდილია შპს N2 “-ზე.

შემოწმებით, შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „------- -ს “ მიერ ჩარიცხული თანხები (შპს „N1-ის “ ნაცვლად) ჩაითვალა ავანსის სახით მიღებულ თანხად „--------“-ში პოლიციის შენობის მშენებლობისათვის და დაიბეგრა დღგ-ით შესაბამისი პერიოდების მიხედვით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 173-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველ პუნქტზე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარდგენილ ინფორმაციაზე, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას დანიშნული იქნა მომჩივანის ქვეკონტრაქტორების საგადასახადო შემოწმებები. გამოვლინდა, რომ მათ მიერ მომჩივანისთვის სხვადასხვა პერიოდებში გაწეულ მომსახურებაზე არ იყო დეკლარირებული დღგ-ის თანხები. ამასთან, შემოწმების მიმდინარეობისას სრულად იქნა გათვალისწინებული გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებული ჩათვლის დოკუმენტები (საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები).

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით მტკიცებულებები არ არის წარდგენილი დავის ეტაპზე, ხოლო საკითხის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის მიერ განმარტებული იქნა, რომ მისი მხრიდან დამატებითი დოკუმენტაცია/მტკიცებულების წარმოდგენა ვერ მოხდება. გადასახადის გადამხდელის არგუმენტთან, შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების უსაფუძვლობასთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით აღნიშნავს, რომ შემოწმების მიერ არ მომხდარა საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე.

შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანიას აღრიცხვა ნაწარმოები აქვს ყველა პერიოდის მიხედვით, დადგენილი წესის შესაბამისად. აღრიცხვა წარმოებს სააღრიცხვო დოკუმენტაციის საფუძველზე საბუღალტრო პროგრამა „fina“-ში რაც წარდგენილი იქნა შემოწმების პროცესში აუდიტის ჯგუფის წინაშე. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გამოყენების საფუძვლად მითითებულია, რომ პროგრამაში გარკვეული ოპერაციები შესრულდა შემოწმების დაწყების შემდგომ. შესაძლოა რომელიმე ოპერაცია დაზუსტდა, დაკორექტირდა შემოწმების პერიოდშიც, ეს ბუნებრივია თუ ერთეული უზუსტობა დაფიქსირდა, ან რაიმე მექანიკური შეცდომა, მთავარია რომ კომპანიას საბუღალტრო აღრიცხვა გააჩნდა, რომელიც არსებითად აღწერდა სამეურნეო ოპერაციებს, ხოლო საგადასახადო შემოწმების აქტის შედგენისას შემმოწმებელს ქონდა მიწოდებული სრული და სრულყოფილი საბუღალტრო აღრიცხვის მონაცემები.

2019 წელს კომპანია აწარმოებდა გზების სამშენებლო სამუშაოებს, ამავე პერიოდში ხელშეკრულება გააფორმა „--------“-ში პოლიციის შენობის სამშენებლო სამუშაოებზე საწყის ეტაპზე.

სამშენებლო სამუშაოებს ახორციელებდა საკუთარი ძალებით, თუმცა მას შემდგომ რაც ჩათვალა, რომ სახელშეკრულებო ფასებში, ამასთან საკუთარი მცირე რესურსით (ამავე დროს ახორციელებდა გზების მშენებლობას) რთული და არამომგებიანი იქნებოდა მოცემული სამუშაოს შესრულება, სამუშაოების შესრულება მიანდო უფრო გამოცდილ და მეტი რესურსის მქონე შპს „N2“-ს. მიღებული და გაცემული დაკვეთის ფასებს შორის სხვაობა იყო მინიმალური, რათა მეტად დაეინტერესებინა ქვეკონტრაქტორი. საწყის ეტაპზე სამუშაოს შესრულება დაიწყო მიღებული ავანსით, რომელზეც გამოწერა ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, შემდგომ როდესაც დაიქირავა ქვეკონტრაქტორი გადაურიცხა ავანსი და მიიღო ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. სამუშაოების მიმდინარეობისას დამკვეთი რიცხავდა ავანსებს და ასევე შესრულებული სამუშაოს ღირებულებას, კონტრაქტის შესაბამისად აღნიშნულ თანხებს ურიცხავდა ქვეკონტრაქტორს შპს „N2“-ს. ვინაიდან აღნიშულ სამუშაოზე დამკვეთთან და ქვეკონტრაქტორთან დადებული ხელშეკრულებების თანხებს შორის სხვაობა მინიმალური იყო (1%), არსებითად ავანსიც და შესრულებული სამუშაოს ღირებულებაც გადაეცემოდა შპს „N2“-ს, ამიტომ, შპს „N2“-ის გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და მომჩივანის მიერ დამკვეთისთვის გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები არსებითად ერთმანეთს მიყვება და თანხაში განსხვავდება იმდენად, რამდენი სხვაობაც ხელშეკრულებებს შორის არის.

აქ დგება ორი მნიშვნელოვანი მომენტი:

ა) თუ შემოწმება მიიჩნევს, რომ შპს მომჩივანს გამორჩენილი აქვს აღნიშნული კონტრაქტის სამუშაოს ნაწილის ან/და მიღებული ავანსის დაბეგვრა, მაშინ მსგავსად ის გამორჩენილი იქნება შპს „N2“-ის მხრიდან. შესაბამისად,მომჩივანი დაიბეგრება გაწეულ მომსახურებაზე ან/და ავანსზე, ამავე დროს ის მიიღებს ჩათვლას ამავე სამუშაოზე ან გაცემულ ავანსზე. ამ შემთხვევაში საბოლოოდ მომჩივანის საგადასახადო ვალდებულება ფაქტობრივად იქნება მთლიანი თანხების დაახლოებით 1% და არა სრული ოდენობა, რაც დაერიცხა შემოწმების მიერ;

ბ) როგორც აღნიშნა, „--------“-ის პოლიციის შენობის სამუშაოებზე ხდებოდა როგორც ავანსების, ასევე შესრულებული სამუშაოების ღირებულების თანხების მიღება, ამავე დროს, ეს თანხები გადაეცემოდა ქვეკონტრაქტორს. ამასთანავე, იწერებოდა ავანსისა და სამუშაოს შესრულების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები. იმ შემთხვევებში, როდესაც ხდებოდა ავანსის გაქვითვა სამუშაოს შესრულების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის თანხა (დასაბეგრი თანხა) დეკლარაციაში მცირდებოდა ავანსის თანხის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის ნაწილით. ეს ხდებოდა როგორც დასაბეგრ, ასევე ჩასათვლელ ფაქტურებზე. თუ შემოწმება მიიჩნევს, რომ დაბეგვრა შემცირებულია ავანსის ან შესრულებული სამუშაოს ნაწილში, შესაძლო ეს გამოწვეული იყოს მხოლოდ მომჩივანის დეკლარაციებში, როგორც დასაბეგრი, ასევე ჩასათვლელი „ეა“ და „ავ“ საგადასახადო ანგარიშფაქტურების არასწორი დაწყვილებით (თანხის კორექტირებით), ამ შემთხვევაში სრულად ან ნაწილობრივ გამოირიცხება შპს „N2“-ის საგადასახადო ვალდებულების საკითხი. შესაბამისად, მომჩივანის კონკრეტული თვის დღგ-ის დეკლარაციაში შეიცვლება დასაბეგრი თანხა, რომლითაც იმ პერიოდის „ეა“ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის თანხა შემცირდა წინა პერიოდის „ავ“ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის თანხით. პირობითად, თუ შესრულებულია 100 ლარის სამუშაო და დაბეგრილია 80 ლარის სამუშაო, ვინაიდან მათ შორის 20 ლარი წინა პერიოდის ავანსი იყო (და ავანსად არის დაბეგრილი), შემოწმებით შესაძლოა დაკორექტირდეს 20 ლარი და სწორი ციფრი იყოს 15 ლარი, ამ შემთხვევაში გაიზრდება დასაბეგრი თანხა 5 ლარით, თუმცა სავარაუდოა, რომ მსგავსი პროცესი მოხდება ჩასათვლელი თანხების კუთხითაც და დასაბეგრი თანხის სხვაობა გამოვა არა 5 ლარი, არამედ მისი მცირე ნაწილი (კონტრაქტების თანხებს შორის სხვაობა).

მომჩივანს მიაჩნია, რომ გადასახადის გაანგარიშება მოხდა არასწორად.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში – საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა მიღებული ჩათვლის დოკუმენტების საფუძველზე, გარდა ამ კარით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ჩათვლის დოკუმენტია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

ამავე კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა არის დღგ-ის თანხა, რომელიც გადახდილია ან გადასახდელია ჩათვლის დოკუმენტების მიხედვით, მათ შორის, დღგ-ის რეგისტრაციის ძალაში შესვლის მომენტისათვის არსებულ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ნაშთზე. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ საქონელი ან/და მომსახურება გამოიყენება ან გამოყენებული იქნება დასაბეგრ ოპერაციებში, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელმა 2019 წლიდან დაიწყო პოლიციის შენობის მშენებლობა „--------“-ში შპს „N1 -თან “ გაფორმებული ხელშეკრულების ფარგლებში, თუმცა აღნიშნული ტენდერი მოგებული აქვს შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „------ -ს “ რომელსაც, თავის მხრივ, ხელშეკრულება შესრულებაზე გაფორმებული აქვს შპს „N1-თან “. სამუშაოს ნაწილი შეასრულა უშუალოდ გადასახადის გადამხდელმა, შემდეგ კი პროექტზე მუშაობა შპს „N2“-მა გააგრძელა, გადასახადის გადამხდელთან დადებული ხელშეკრულების ფარგლებში. დადგინდა ასევე, რომ შესრულებული სამუშაოების ანაზღაურების პრინციპი თავდაპირველად იყო ავანსის ჩარიცხვა, თუმცა შპს „N1-ს“ წარმოეშვა პრობლემები (ინკასო). შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის შესრულებული სამუშაოების ანაზღაურებას ახდენდა შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „---------“. გადასახადის გადამხდელმა შპს „N1-ს“ შეუსრულა სულ 3 056 935 ლარის ღირებულების სამუშაოები (გამოწერილია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა), ხოლო შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „------- -ს “ 689 164 ლარის, ჯამში 3 746 098 ლარი. შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „------ -მ “ გადასახადის გადამხდელს საბანკო გადარიცხვებითა და გამოთხოვილი ინფორმაციით სულ გადაურიცხა 3 445 640 ლარი, ხოლო შპს „N1-მა “ 959 502 ლარი, ჯამურად 4 405 142 ლარი, რაც შესრულებულ სამუშაოებს (გამოწერილია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და მიღება-ჩაბარების აქტები) აღემატება 659 044 ლარით (არ არის ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა გამოწერილი). აღნიშნული სხვაობა წარმოადგენს შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „------- -ს “ მიერ შპს „N1-ის “ ნაცვლად გადარიცხულ თანხებს. შემოწმებით, შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობა „------ -ს “ მიერ ჩარიცხული თანხები (შპს „N2-ის “ ნაცვლად) ჩაითვალა ავანსის სახით მიღებულ თანხად „--------“-ში პოლიციის შენობის მშენებლობისათვის და დაიბეგრა დღგ-ით შესაბამისი პერიოდების მიხედვით.

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ კომპანიას აღრიცხვა ნაწარმოები აქვს დადგენილი წესის შესაბამისად. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გამოყენების საფუძვლად მითითებულია, რომ პროგრამაში გარკვეული ოპერაციები შესრულდა შემოწმების დაწყების შემდგომ. კომპანიას საბუღალტრო აღრიცხვა გააჩნდა, შემმოწმებელს ქონდა მიწოდებული სრული და სრულყოფილი საბუღალტრო აღრიცხვის მონაცემები. 2019 წელს კომპანია აწარმოებდა გზების სამშენებლო სამუშაოებს, ამავე პერიოდში ხელშეკრულება გააფორმა „--------“-ში პოლიციის შენობის სამშენებლო სამუშაოებზე. საწყის ეტაპზე სამშენებლო სამუშაოებს ახორციელებდა საკუთარი ძალებით, თუმცა მას შემდგომ რაც ჩათვალა, რომ სახელშეკრულებო ფასებში, ამასთან საკუთარი მცირე რესურსით რთული და არამომგებიანი იქნებოდა მოცემული სამუშაოს შესრულება, სამუშაოების შესრულება მიანდო უფრო გამოცდილ და მეტი რესურსის მქონე შპს „N2“-ს. არსებითად ავანსიც და შესრულებული სამუშაოს ღირებულებაც გადაეცემოდა შპს „N2“-ს, ამიტომ, შპს „N2“-ის გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და კომპანიის მიერ დამკვეთისთვის გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები არსებითად ერთმანეთს მიყვება და თანხაში განსხვავდება იმდენად, რამდენი სხვაობაც ხელშეკრულებებს შორის არის. ამასთან მიანიშნებს ორ მნიშვნელოვან მომენტზე, რომ 1. თუ შემოწმება მიიჩნევს, რომ გამორჩენილი აქვს აღნიშნული კონტრაქტის სამუშაოს ნაწილის ან/და მიღებული ავანსის დაბეგვრა, მაშინ მსგავსად ის გამორჩენილი იქნება შპს „N2“-ის მხრიდან. შესაბამისად, კომპანია დაიბეგრება გაწეულ მომსახურებაზე ან/და ავანსზე, ამავე დროს ის მიიღებს ჩათვლას ამავე სამუშაოზე ან გაცემულ ავანსზე. ამ შემთხვევაში, საბოლოოდ კომპანიის საგადასახადო ვალდებულება ფაქტობრივად იქნება მთლიანი თანხების დაახლოებით 1% და არა სრული ოდენობა, რაც დაერიცხა შემოწმების მიერ; ბ) იმ შემთხვევებში, როდესაც ხდებოდა ავანსის გაქვითვა სამუშაოს შესრულების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის თანხა (დასაბეგრი თანხა) დეკლარაციაში მცირდებოდა ავანსის თანხის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის ნაწილით. ეს ხდებოდა როგორც დასაბეგრ, ასევე ჩასათვლელ ფაქტურებზე. თუ შემოწმება მიიჩნევს, რომ დაბეგვრა შემცირებულია ავანსის ან შესრულებული სამუშაოს ნაწილში, შესაძლო ეს გამოწვეული იყოს მხოლოდ კომპანიის დეკლარაციებში, როგორც დასაბეგრი, ასევე ჩასათვლელი „ეა“ და „ავ“ საგადასახადო ანგარიშფაქტურების არასწორი დაწყვილებით (თანხის კორექტირებით), ამ შემთხვევაში სრულად ან ნაწილობრივ გამოირიცხება შპს „N2“-ის საგადასახადო ვალდებულების საკითხი. ამდენად, მომჩივანს მიაჩნია, რომ გადასახადის გაანგარიშება მოხდა არასწორად.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა ფაქტობრივ გარემოებაზე დამატებით აღნიშნა, რომ სამუშაოებს ასრულებდა არა გადასახადის გადამხდელი არამედ ქვეკონტრაქტორები, რომლებიც არ წერდნენ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებს და არც ბეგრავდნენ, მათ მიერ გადასახადის გადამხდელისთვის სხვადასხვა პერიოდებში გაწეულ მომსახურებაზე არ იყო დეკლარირებული დღგ-ის თანხები. ავანსის ანგარიშ-ფაქტურები არსებობდა და როგორც მომჩივანი საჩივარში აღნიშნავს „საბოლოოდ, საგადასახადო ვალდებულება მთლიანი თანხების დაახლოებით 1%“ შეიძლება რეალური იყოს, მაგრამ შემოწმების ეტაპზე ჩათვლის საფუძველი, დოკუმენტები არ არსებობდა, ამასთან, რაზეც გადასახადის გადამხდელს ქონდა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით ჩათვლა ნაკლები ოდენობით მიღებული და შემოწმებით დადგინდა რომ მეტი ეკუთვნოდა, დამატებით ჩაუთვალეს. ამდენად, შემოწმებით მოხდა გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებული ავანსების დაბეგვრა, რაც არ ქონდა დაბეგრილი, და სრულად იქნა გათვალისწინებული გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებული ჩათვლის დოკუმენტები (საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები). რაც შეეხება შემოწმების მიერ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გამოყენებას, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით არ მომხდარა.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და განმარტავს, რომ ჩათვლის მიღების საფუძველია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, ხოლო მომჩივნის მიერ არ არის წარმოდგენილი კონკრეტული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და არც საქმის მასალებში არ ფიგურირებს დამატებით ჩათვლის მიღების რაიმე საფუძველი.

ამგვარად, საქმესთან არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტაციის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, ამდენად შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 19.07.2022 წლის №037-8 საგადასახადო მოთხოვნით გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა ჯარიმა 60 109 ლარი და საურავი 47 234.12 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269- ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-7 ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დაკისრებული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი ითხოვს დაკისრებული ჯარიმა-საურავის პატიებას, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი გამოყოფს ორ შემთხვევას, როდესაც შესაძლებელია გადამხდელის კეთილსინდისიერად მიჩნევა და მისი დაკისრებული ჯარიმისგან გათავისუფლება, უფრო კონკრეტულად გადამხდელი უნდა იყოს კეთილსინდისიერი ზოგადად და სამართალდარღვევის ფაქტის მიმართაც, ხოლო თავად სამართალდარღვევა გამოწვეული უნდა იყოს არცოდნით ან შეცდომით.

მომჩივანმა უნდა დაამტკიცოს, რომ შეცდომა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობის და უხეში გაუფრთხილებლობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. თუ გადამხდელის ქმედება გამოწვეულია დაუდევრობით ან უხეში გაუფრთხილებლობით, აღნიშნული ვერ იქნება სანქციებისგან გათავისუფლების საფუძველი.

საბჭო მიიჩნევს, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

ვინაიდან, სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი სამართალდარღვევისათვის, ხოლო წარმოდგენილი არგუმენტებით არ ვლინდება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით განსაზღვრული საფუძვლები, საბჭოს მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1.მომჩივანს მიაჩნია, რომ გადასახადის გაანგარიშება მოხდა არასწორად.

2.მომჩივანი ითხოვს დაკისრებული ჯარიმა-საურავის პატიებას, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.შემოწმებით, შეზღუდული პასუხისმგებლობის ამხანაგობას მიერ ჩარიცხული თანხები ჩაითვალა ავანსის სახით მიღებულ თანხად პოლიციის შენობის მშენებლობისათვის და დაიბეგრა დღგ-ით შესაბამისი პერიოდების მიხედვით. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

2.შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის საგადასახადო მოთხოვნით გადამხდელს განესაზღვრა ჯარიმა 60 109 ლარი და საურავი 47 234.12 ლარის ოდენობით.

 

გადაწყვეტილება

1.საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, ამდენად შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

2.საბჭოს მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

173,174,269(7).