გადაწყვეტილება №21313/2/2023

№ 21313/2/2023

29 დეკემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი:შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 22.12.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „--------" 14.11.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21313/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გავრცელებული

ფასნამატი;

2. არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი

თანხის 75%-ის ანაზღაურებულად ჩათვლა;

3. განკარგვადი თანხის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 14 ივლისის №081-135 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 2 ნოემბრის №27139 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 4 053 449 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 2 457 644

დღგ - 765 654

საშემოსავლო გადასახადი - 1 691 990

ჯარიმა - 1 228 822

საურავი - 366 983

 

პროცედურული გარემოებები

კომპანიის საქმიანობაა ხილის და ბოსტნეულის იმპორტი და რეალიზაცია ადგილობრივ ბაზარზე. საწარმო გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2021 წლის 9 სექტემბერს და ამავე თარიღში რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 17 მარტის №5240 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 2020 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 მარტამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 30 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 14 ივლისის №17136 ბრძანება და №081-135 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 4 053 449 ლარი.

აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2023 წლის 3 აგვისტოს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2023 წლის 2 ნოემბრის №27139 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გავრცელებული ფასნამატი

ფაქტების აღწერა

კომპანიის მიერ წარდგენილი ინფორმაციით დგინდება, რომ საწარმო ბუღალტრულ აღრიცხვაანგარიშგებას არ ახორციელებს კანონმდებლობით დადგენილი ფორმით და წესით. შესაბამისად, საქონლის აღრიცხვა/ჩამოწერა არ ხორციელდება სახეობრივ და რაოდენობრივ ჭრილში. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არ ფიქსირდება მონაცემები დეფექტური ან მიწოდებისთვის უვარგისი საქონლის ჩამოწერაზე. გადასახადის გადამხდელის მიერ არ არის წარდგენილი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია. შესაბამისად, შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ და „ბ.გ“ ქვეპუნქტების გათვალისწინებით, არაპირდაპირი მეთოდით განისაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები. კერძოდ, საწარმოს საცალოდ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე გავრცელდა თავისივე დოკუმენტური ფასნამატი. შედეგად, გამოვლინდა სხვაობები შემოწმებით დადგენილ და გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ ბრუნვებს შორის. საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის გათვალისწინებით, მომჩივანს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე, 136-ე, 49-ე, 61-ე, 73-ე, მე-8, 158-ე, 159-ე, 163-ე, 164-ე, 101-ე, 154-ე, 43-ე მუხლებზე, ეყრდნობა შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

რაც შეეხება მომჩივნის არგუმენტს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილობასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ სადავო აქტი არ ეწინააღმდეგება კანონს, არ არის დარღვეული მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები, რომლის არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მოცემულ შემთხვევაში საყურადღებოა, რომ შესამოწმებელი პერიოდი მთლიანად მოიცავს პანდემიის აქტიურ პერიოდს (25.02.2020 – 1.08.2022), რა დროსაც კოვიდ-19-ის გამო ბუნებრივია იქნება ხარვეზები საგადასახადო ვალდებულებების შესრულების კუთხით. პანდემიით გამოწვეული პრობლემების დავიწყება არასწორია.

სადავო დარიცხვები მთლიანად შეუსაბამოდ მაღალ ფასნამატზე არის აგებული, რაც არასწორია. გასათვალისწინებელია, რომ საქმე გვაქვს მალფუჭებადი საქონლის შეძენა/რეალიზაციასთან.

საქონელბრუნვიდან და საქონლის შენახვის პირობების არარსებობიდან გამომდინარე ასეთი მაღალი ფასნამატი ფაქტიურად არ არსებობს. საწარმო არ არის ბაზრის ერთადერთი მიმწოდებელი, ერთიდაიგივე საქონელი თუ პირველ დღეს იყიდება გარკვეულ ფასში, შემდეგ დღეებში ამ საქონლის გასაყიდი ფასი მნიშვნელოვნად მცირდება (საქონლის ხარისხის გაუარესების გამო) – ეს დოკუმენტებით რეალიზაცია იქნებოდა თუ არაიდენტიფიცირებულ პირებზე საქონლის რეალიზაცია იქნებოდა. შემმოწმებლის მიერ აღებული ფასნამატი არის აშკარად მაღალი და იგი არ უნდა იქნეს გაზიარებული.

საყურადღებოა, რომ დოკუმენტებით რეალიზაცია (საიდანაც შემოწმების მიერ გამოყვანილია დოკუმენტური ფასნამატი) განხორციელებულია ძირითადად ისეთ ორგანიზაციებზე, რომლის მიერ ხდება საქონლის ხარისხის მიხედვით არჩევა და შედარებით მაღალი ფასის გადახდა. შესაბამისად, შემოწმების მიერ დადგენილი დოკუმენტური ფასის გავრცელება მთლიან რპთ-ზე არასწორია.

საქონლის ფასის განსაზღვრის პრინციპი არის სადავო. მოცემულ შემთხვევაში შესამოწმებელ პერიოდში შემმოწმებელს საქონლის რეალიზაცია ორ ნაწილად უნდა გაეყო: ერთი დოკუმენტური რეალიზაცია და ეს ნაწილი უცვლელად უნდა დარჩენილიყო, ხოლო საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის ნაწილში ფასნამატის შესახებ ინფორმაცია მსგავსი საქმიანობის მქონე გადამხდელებისგან უნდა გამოეთხოვა (საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლი) – კომპანიაში არსებული პირობების, ოდენობის მქონე საქონლის რეალიზაციების გათვალისწინებით და ასეთი ფასნამატის გათვალისწინებით დადგინდებოდა შესამოწმებელ პერიოდში საქონლის რეალიზაციით მიღებული შემოსავალი, რომელსაც უნდა გამოკლებოდა გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებული მონაცემები და დარჩენილი სხვაობა იქნებოდა დამატებით დაბეგვრის ობიექტი, რაც არ იქნა დაცული მოცემულ შემთხვევაში. სადავო აქტებით მივიღეთ ის, რომ შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმებით დადგენილი დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა დეკლარირებულს აღემატება

5 100 000 ლარზე მეტად, რაც არასწორია.

მალფუჭებადი საქონლის რეალიზაცია დიდ სირთულეებთან არის დაკავშირებული, საქონლის შენახვის სათანადო პირობების არ არსებობის გამო ფუჭდებოდა საქონელი. საქონლის გაფუჭება, განადგურება ფაქტიურად ყოველდღე ხდება, რის გამოც პრაქტიკულად შეუძლებელია საგადასახადო ორგანოს მონაწილეობით გაფუჭებული საქონლის ჩამოწერებზე საუბარი, გაფუჭებული საქონელი დაუყოვნებლივ გაიტანება იქვე არსებულ ნაგავსაყრელზე, საქონლის ეს ნაწილი ფაქტიურად არ იღებს მონაწილეობას რეალიზაციაში და ისე არ ხდება, რომ ადგილი აქვს დამალული შემოსავლების არსებობას, როგორც ამას შემმოწმებელი ვარაუდობს. იმის გამო რომ შესაბამისი ნორმები არ არის დადგენილი საქონლის გაფუჭებასთან დაკავშირებით, არ შეიძლება ნიშნავდეს იმას, რომ აღნიშნულის უგულებელყოფა კანონიერია.

საგადასახადო ვალდებულებების დადგენის არაპირდაპირი მეთოდი არ გულისხმობს არარეალურ (ელემენტარულ ლოგიკას მოკლებულ) დარიცხვას, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია. არაპირდაპირი მეთოდი საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე ფაქტების და გარემოებების გამოკვლევას, ურთიერთშეჯერებას გულისხმობს, რა დროსაც სადავო დარიცხვები მაქსიმალურად უნდა მიუახლოვდეს კუთვნილ ძირითად გადასახადებს, როგორც ეს იქნებოდა მოწესრიგებული საქმიანობის შემთხვევაში, რასაც ვერ ვიტყვით მოცემულ შემთხვევაზე.

საყურადღებოა შემდეგი:

ა) კომპანიის საქონლის ნაშთი

- შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისში - 0

- შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს - 0

ბ) შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ სულ შეძენილი საქონლის ღირებულება დღგ-ის გარეშე შეადგენს 6 002 305.63 ლარს;

გ) შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ სულ რეალიზებული/დეკლარირებული საქონლის ღირებულება დღგ-ის გარეშე (დღგ-ის დეკლარაციების ჯამი მთელ პერიოდზე – დღგ-ის გარეშე) შეადგენს სულ 8 455 045.75 ლარს; გარდა აღნიშნულისა, ამავე პერიოდში რეექსპორტზე გატანილია 61 818.22 ლარის ღირებულების საქონელი; მათ შორის, დოკუმენტური რეალიზაცია დღგ-ის გარეშე შეადგენს 3 199 805.56 ლარს;

რს;

დ) შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ სულ შეძენილი საქონლის რაოდენობა არის 9 473 091 კგ, საიდანაც დოკუმენტურად რეალიზებული საქონლის რაოდენობა შეადგენს 1 765 308.86 კგ-ს. ანუ რაოდენობრივად დოკუმენტურად რეალიზებულია შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი საქონლის სულ 18.60%;

ე) შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს მიერ სახელმწიფო ბიუჯეტში გადასახადების სახით გადახდილი იქნა სულ 1 548 202.19 ლარი;

ვ) შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებული ფასნამატი საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის ნაწილში შეადგენდა 17-35%-ს.

არადეკლარირებული რეალიზაცია არ არის იმ ოდენობით, რომ 4 000 000 ლარზე მეტი თანხების დამატებით დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტზე ვისაუბროთ, როგორც ეს შემოწმებას წარმოუდგენია. მოცემულ შემთხვევაში საქონელი იყიდება შესაძლო გასაყიდ ფასში, რომ ზარალი ცოტათი მაინც შემცირდეს.

საყურადღებოა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ გადახდილია სახელმწიფო ბიუჯეტში სულ 1 548 202.19 ლარი, ხოლო გასაჩივრებული აქტებით გადასახადის გადამხდელზე დარიცხული იქნა 4 053 449.88 ლარი, მაშინ როცა შესამოწმებელ პერიოდში მომჩივნის მიერ საქონლის შესაძენად გადახდილი იქნა სულ 6 002 305.63 ლარი, ანუ სადავო აქტებით საქონლის შესაძენად გადახდილი თანხების ოდენობით დამატებით დარიცხული თანხების გადახდაზე არის საუბარი, რაც აშკარად არასწორია.

კიდევ ერთხელ აღნიშნავს, რომ ექვს მილიონ ლარზე მეტი ღირებულების საქონლის შეძენაზე და რვა მილიონ ლარზე მეტ რეალიზაციაზე არის საუბარი, სადაც არ არის საწყობი, არ არის სავაჭრო ქსელი, არ არის საქონლის შენახვის სათანადო პირობები და ფაქტიურად ბაზრის პირობებში ხდება საქონლის რეალიზაცია. საქმე ეხება მალფუჭებად საქონელს, სადაც არ ფიქსირდება საგადასახადო სამართალდარღვევები და მხოლოდ ფასნამატის ცვლილებით ხდება დამატებით დაბეგვრის ობიექტის ცვლილება - არ ნიშნავს იმას რომ ოთხ მილიონ ლარზე მეტი დამალული შემოსავლების არსებობას აქვს ადგილი კომპანიაში.

შემოწმებამ შეცვალა რეალიზებული საქონლის ფასნამატი და ამ გზით დაახლოებით 5 100 000 ლარზე მეტ დამალულ არადეკლარირებულ რეალიზაციას ედავება გადასახადის გადამხდელს, მაშინ როცა შესამოწმებელ პერიოდში სულ 6 002 305.63 ლარის ღირებულების საქონლის შეძენა მოხდა მისი შემდგომი რეალიზაციის მიზნით და საქონლის მთლიანი რეალიზაციის მიმართ საშუალოდ 200%-იანი ფასნამატის გავრცელებაზე არის საუბარი, რაც არასწორია. საკითხავია სხვა გადამხდელების შემთხვევაშიც ასევე ხდება დაბეგვრის ობიექტის დადგენა და ამ ოდენობით ხდება გადასახადების დარიცხვა შემოწმების მიერ ან დეკლარირება სხვა გადამხდელების მიერ? როგორი პრაქტიკა არსებობს ამ ნაწილში აუდიტის დეპარტამენტში და რატომ ხდება საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების/შესწავლის დროს უხეში შეცდომების/უზუსტობების დაშვება და არაპირდაპირი მეთოდით გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა რატომ გაიგება ისე, რომ ნებისმიერი ოდენობის თანხაზე შეიძლება მოედავო გადასახადის გადამხდელს და ყოველგვარი დასაბუთების გარეშე მილიონობით ლარი დამატებით გადასახდელად დაარიცხო გადამხდელს.

საყურადღებოა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში ხშირი იყო შემთხვევები, როცა საქონელი (მათ შორის, გადარჩეული, შედარებით დაბალი ხარისხის საქონელი) იყიდებოდა საბითუმოდ მეწარმე სუბიექტებზე, ისე რომ მყიდველი უარს აცხადებდა დოკუმენტის გაწერაზე. აღნიშნული ქმნის იმ მოსაზრებას, რომ საქონელი შეუსაბამოდ მაღალი ფასნამატით არის გაყიდული არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის შემთხვევებში. ეს ასე არ არის. ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის მხრიდან კონტროლის არ არსებობა ქმნის სერიოზულ პრობლემებს. თუ ცალკეული პირები არაკეთილსინდისიერად საქმიანობენ, სრულად არ აფიქსირებენ თავიანთ საქმიანობას და დამალულ შემოსავლებს იღებენ, ეს არ შეიძლება ნიშნავდეს იმას, რომ შეიძლება მოედავო საქონლის იმპორტიორს და შეუსაბამოდ მაღალი ფასნამატის გამოყენებით დაუდგინო მას საგადასახადო ვალდებულებები (როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია). იმპორტიორი, რომელიც საქონელს პირდაპირ მანქანიდან ყიდის, იგი მყიდველის არჩევას ვერ გააკეთებს – საქონელი მალფუჭებადია და ასეთ შემთხვევაში იგი საქონლის დიდ ნაწილს გადაყრის გაფუჭების გამო – მყიდველის შერჩევიდან გამომდინარე. ამიტომ იმპორტიორი იძულებულია საქონელი მიყიდოს დოკუმენტების გარეშე იმ გადამხდელებსაც, რომლებიც უარს აცხადებენ დოკუმენტების გაწერაზე. გარკვეულ შემთხვევაში ეს არის გადარჩეული და ხარისხ შელახული საქონელი, რომლის ფასი აშკარად დაბალია. ამ შემთხვევებში საქონელი იყიდება შესაძლო დაბალ ფასში, რომ ზარალი ცოტათი მაინც შემცირდეს. შემოწმება კი თვლის, რომ ამ ნაწილში გადამხდელი დამალულ შემოსავლებს ღებულობს, რაც არასწორია.

შემოწმებას უნდა მოეკვლია საწარმოს, მისი ხელმძღვანელის, დამფუძნებლის ქონებრივი/ფინანსური მდგომარეობა და ემსჯელა აღნიშნულის გათვალისწინებით – შეიცვალა/გაუმჯობესდა თუ არა მათი ქონებრივი/ფინანსური მდგომარეობა და ხომ არ გვაქვს საქმე დაუსაბუთებლად ქონების მატებასთან – რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონია.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, საჭიროა შეიცვალოს რეალიზებული საქონლის ფასნამატის დადგენის მეთოდი, საქონლის რეალიზაცია ორ ნაწილად უნდა გაიყოს: საქონლის იდენტიფიცირებული (დოკუმენტური) რეალიზაცია უნდა დარჩეს უცვლელი და ამ ნაწილში საქონლის ფასნამატი, ასევე დაბეგვრის ობიექტი არ უნდა შეიცვალოს, ხოლო საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის ნაწილში ბაზარზე არსებული საშუალო-საბაზრო ფასი მსგავსი საქმიანობის მქონე გადამხდელებისგან უნდა იქნეს აღებული – მალფუჭებად საქონელზე საბითუმო ფასების გათვალისწინებით (რომელიც საშუალოდ 20-30%-ის ფარგლებში მერყეობს) და აღნიშნულის გამოყენებით უნდა დადგინდეს/დაზუსტდეს გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები და შესაბამისად, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები შესამოწმებელ პერიოდში.

როგორც აღინიშნა, გადასახადის გადამხდელის მონაცემებით, არაიდენტიფიცირებულ ნაწილში რეალიზებული საქონლის ფასნამატი მერყეობდა 10%-დან 30%-მდე. თუ მომჩივნის მიერ დეკლარირებული ფასნამატიდან მაქსიმალურ ფასნამატს - 30%-ს გამოვიყენებთ სრულად საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის ნაწილში, მივიღებდით შემდეგ სურათს: რაოდენობრივად დოკუმენტურად რეალიზებულია შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი საქონლის სულ 18.60%. შესაბამისად, არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის ნაწილში საქონლის თვითღირებულება შეადგენდა 6002305.63 - (6002305.63 *18.6%) = 4885876..80 ლარს. 30% ფასნამატით საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის შემთხვევაში გადამხდელი მიიღებდა 4885876..80 + (4885876..80 *30%) = 6351639.84 ლარს. საქონლის დოკუმენტური რეალიზაციის და არაიდენტიფიცირებული რეალიზაციის ჯამი შესამოწმებელ პერიოდში იქნებოდა (3199805.56 + 6351639.84) 9551445.40 ლარი. გადასახადის გადამხდელის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული რეალიზაციის გამოკლებით დარჩენილი დამატებით დაბეგვრის ობიექტი დღგ-ის გარეშე იქნებოდა (9551445.40 – 8455045.75) = 1096399.65 ლარი და არა 5100000 ლარზე მეტი, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია და ესეც იმ პირობებში, თუ საქონლის გაფუჭების შემთხვევებს არ გავითვალისწინებთ და ასევე ჩავთვლით, რომ საქონლის არაიდენტიფიცირებული რეალიზაცია 30%-ში მოხდა სრულად და უფრო დაბალი ფასნამატი არ გამოიყენებოდა.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, სადავო დარიცხვები არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია. ეს საკითხი სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი და გამოკვლეული შემოსავლების სამსახურის მიერ გადაწყვეტილები მიღების დროს. შესაბამისად, ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი. ფასნამატთან დაკავშირებით დამატებით განმარტავს შემდეგს:

საქმის გარემოებათა სრულყოფილად შეუსწავლელობამ გამოიწვია დაუსაბუთებელი გადაწყვეტილების მიღება და შესაბამისად, სადავოდ ხდის საგადასახადო ვალდებულების დარიცხვისთვის არა მხოლოდ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას, არამედ ამ მეთოდის სწორად გამოუყენებლობასაც. ფასნამატის ცვლილების მიზანშეწონილობა და აუცილებლობა დასაბუთებული არ არის. ამასთან, rs-ზე განთავსებულია სათანადო დოკუმენტაცია საქონლის შეძენის თაობაზე. შესაბამისად, გამოთვლადი და დადგენადია რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება. აქედან გამომდინარე, ჯერ ერთი, რომ გადამხდელის მიმართ მთლიანად რპთ-ზე არ უნდა გამოყენებულიყო გაზრდილი ფასნამატი (დოკუმენტურად რეალიზებული საქონლის რაოდენობა არ აღემატება 20%-ს).

საგადასახადო შემოწმების ჩატარება შემოსავლების სამსახურის დისკრეციულ უფლებამოსილებას განეკუთვნება. სზაკ-ის მე-6 და მე-7 მუხლების შესაბამისად კი განსაზღვრულია, რომ თუ ადმინისტრაციული ორგანოს რომელიმე საკითხის გადასაწყვეტად მინიჭებული აქვს დისკრეციული უფლებამოსილება, იგი ვალდებულია ეს უფლებამოსილება განახორციელოს კანონით დადგენილ ფარგლებში. ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია განახორციელოს დისკრეციული უფლებამოსილება მხოლოდ იმ მიზნით, რომლის მისაღწევადაც მინიჭებული აქვს ეს უფლებამოსილება. დისკრეციული უფლებამოსილების განხორციელებისას არ შეიძლება გამოიცეს ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტი, თუ პირის კანონით დაცული უფლებებისა და ინტერესებისათვის მიყენებული ზიანი არსებითად აღემატება იმ სიკეთეს, რომლის მისაღებადაც იგი გამოიცა. დისკრეციული უფლებამოსილების განხორციელებისას გამოცემული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტით გათვალისწინებულმა ზომებმა არ შეიძლება გამოიწვიოს პირის კანონიერი უფლებების და ინტერესების დაუსაბუთებელი შეზღუდვა.

აუდიტორის უფლება, რომ გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულება განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, არ უნდა იქნას გაგებული ისე, თითქოს მას თვითნებური შეფასების უფლებამოსილება გააჩნდეს. აუდიტორის გადაწყვეტილება უნდა იყოს გონივრული და შესაბამისად დასაბუთებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და მტკიცებულებების საფუძველზე. თუ გადამხდელს ეფექტური სააღრიცხვო სისტემა გააჩნია თანმხლები დოკუმენტაციით, თუმცა დოკუმენტები სრულად არ შეესაბამება კანონის მოთხოვნებს, ეს არ უნდა იყოს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველი. აგრეთვე, გადამხდელის მიერ ბუღალტრულ ჩანაწერებში ცალკეული ოპერაციების გამოტოვება, რომელიც გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით, არ შეიძლება უპირობოდ სააღრიცხვო სისტემის არასანდოობაზე დასკვნის საფუძველი გახდეს. შესაბამისად, ამ ფაქტორის გამო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებაც არ იქნება გამართლებული.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, სადავო დარიცხვები არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია. გასაჩივრებული აქტები ნაჩქარევად, საქმის სათანადოდ შესწავლის და გამოკვლევის გარეშე იქნა მიღებული.

განსახილველ შემთხვევაში შემმოწმებელს პასუხისმგებელი პირებისგან, მსგავსი საქმიანობის მქონე გადამხდელებისგან საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის შესაბამისად ინფორმაციების გამოთხოვის გზით უნდა გაერკვია საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებები, რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონია.

აღსანიშნავია, რომ ადმინისტრაციული წარმოების სრულყოფილი ჩატარება, ანუ მხოლოდ სათანადო პროცედურის საფუძველზე გადაწყვეტილების მიღება დიდ წილად განაპირობებს მის კანონიერებას, დასაბუთებულობასა და მიზანშეწონილობას. ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარება მოიცავს ადმინისტრაციულ ორგანოს უმნიშვნელოვანეს პროცედურულ ვალდებულებას - გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რა დროსაც ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია დაასაბუთოს კანონით გათვალისწინებული რა არსებითი სახის საფუძველი არსებობდა, რომელმაც განაპირობა კონკრეტული გადაწყვეტილების მიღება. ამ გარემოების გარკვევას და დასაბუთებას არსებითი მნიშვნელობა აქვს იმ თვალსაზრისით, რომ დადგინდეს გადამხდელთან მიმართებაში ადგილი ხომ არ ჰქონია სზაკ-ის მე-5 მუხლის პირველი ნაწილის (უფლებამოსილების განხორციელება კანონის საფუძველზე) იმპერატიული დანაწესის დარღვევას.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ეს უმნიშვნელოვანესი იმპერატიული ხასიათის დანაწესი ემსახურება საჯარო მმართველობის კანონიერების პრინციპს/კანონიერი საჯარო მმართველობის სტანდარტის მიღწევას, რამდენადაც ყოველი მმართველობითი გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს განსახილველი საკითხის გარემოებებისა და ფაქტების ობიექტურ შესწავლაგამოკვლევას, რომლის შეფასებიდან უნდა გამომდინარეობდეს საკითხის გადასაწყვეტად ჩამოყალიბებული დასკვნა. კანონმდებელი იმდენად არსებით და აქტის კანონიერების განმსაზღვრელ ფუნქციას ანიჭებს საქმის გარემოებათა გამოკვლევას, რომ კრძალავს ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ (სზაკის 96-ე მუხლის პირველ იდა მეორე ნაწილები).

მიღებული გადაწყვეტილების დასაბუთებას ადმინისტრაციულ ორგანოს ავალდებულებს სზაკ-ის 53-ე მუხლი. ადმინისტრაციულ ორგანომ უნდა გამორიცხოს თვითნებური, მიკერძოებული, არაკვალიფიციული გადაწყვეტილება და უნდა დაასაბუთოს მიღებული გადაწყვეტილების კანონთან შესაბამისობა და კონკრეტული გადაწყვეტილების მიღების აუცილებლობა. მოტივირებული, დასაბუთებული გადაწყვეტილება კანონიერი გადაწყვეტილების წინაპირობას წარმოადგენს. დასაბუთებაში კი არგუმენტირებულად უნდა მიეთითოს ყველა იმ გარემოებაზე, რომლის შესაბამისადაც მიღებული იქნა ეს გადაწყვეტილება. სზაკ-ის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს.

ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის დასაბუთების კანონისმიერი ვალდებულება განპირობებულია იმ გარემოებით, რომ ადმინისტრაციული ორგანო შებოჭოს სამართლით და მოაქციოს თვითკონტროლის ფარგლებში, რამდენადაც გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს კონკრეტულ გარემოებებს და ფაქტებს, რომელთა შეფასებასაც ადმინისტრაციული ორგანო მიჰყავს ამ თუ იმ გადაწყვეტილებამდე, ანუ სწორედ კონკრეტული ფაქტები და საქმის გარემოებები განსაზღვრავს გადაწყვეტილების იურიდიულ შედეგს და არა პირიქით. წინააღმდეგ შემთხვევაში დაირღვევა სამართლის ნორმისა და ადმინისტრაციული ორგანოს, შესაბამისად სახელმწიფოსადმი ნდობის პრინციპი და სამართლებრივი უსაფრთხოება, რაც სამართლებრივი სახელმწიფოს ერთერთი უმთავრესი ნიშანია.

საგადასახადო კოდექსის 73.5 მუხლზე მითითებით გასაჩივრებული აქტების მიღების უფლებამოსილება არ უნდა იქნეს გაგებული ისე, თითქოს შემმოწმებელს თვითნებური შეფასების უფლებამოსილება გააჩნდეს. ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები უნდა იყოს გონივრული და შესაბამისად დასაბუთებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და მტკიცებულებების საფუძველზე.

ზემოთ აღნიშნული უგულებელყოფილი იქნა შემოწმების მხრიდან. ამასთან, ადმინისტრაციული ორგანოს პრეროგატივაა მის კომპეტენციაში შემავალი საკითხი გადაწყვიტოს არა მხოლოდ კანონიერების პრინციპზე დაყრდნობით, რომლის თანახმად ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ გამოცემული სამართლებრივი აქტი უნდა შეესაბამებოდეს მოქმედი კანონის მოთხოვნებს, არამედ ადმინისტრაციულ ორგანომ აქტის გამოცემისას უნდა იხელმძღვანელოს მიზანშეწონილობის კრიტერიუმებითაც. მიზანშეწონილობა კი გულისხმობს ადმინისტრაციული ორგანოს შესაძლებლობას საჯარო ინტერესების გათვალისწინებით ოპტიმალურად გადაწყვიტოს სადავო საკითხი და განახორციელოს შესაბამისი მმართველობითი ღონისძიება.

სადავო საკითხებთან მიმართებაში გასაჩივრებული აქტები ვერ აქარწყლებს გადამხდელის არგუმენტებს. სათანადო გამოკვლევის/შესწავლის გარეშე შემმოწმებლის პოზიციას სრულად იზიარებს შემოსავლების სამსახური სადავო ბრძანების მიღების დროს. საქმის მასალებთან აშკარად შეუსაბამო გადაწყვეტილებები არის მიღებული. გადასახადის გადამხდელის საჩივარში მოყვანილ არგუმენტებზე საერთოდ არაფერია ნათქვამი გასაჩივრებულ შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, გასაჩივრებული აქტები/სადავო დარიცხვები არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია.

გადამხდელის და სახელმწიფოს ინტერესების თანაბარზომიერი დაცვის ვალდებულებიდან (ამჟამად მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 51.1.ბ მუხლი), სზაკ 53-ე, 96-ე მუხლებით დადგენილი მოთხოვნებიდან გამომდინარე, მოცემულ შემთხვევაში შემმოწმებელს უნდა გამოეკვლია საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიეღო ამ გარემოებათა შეფასების და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. ზემოთ აღნიშნული დარღვევების არ არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა განსხვავებული გადაწყვეტილება - სზაკ 601 მუხლი.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანი ითხოვს ბათილად იქნას ცნობილი გასაჩივრებული აქტები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით. მომჩივნის მიერ არ არის წარდგენილი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია. შესაბამისად, შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გათვალისწინებით, კომპანიის საგადასახადო ვალდებულებები მართლზომიერად განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. გადასახადის გადამხდელის საცალოდ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე მართებულად გავრცელდა თავისივე დოკუმენტური ფასნამატი. შესაბამისად, მომჩივანს მართლზომიერად დაერიცხა დღგ და დაეკისრა შესაბამისი ჯარიმა-საურავი.

ამასთან, გადასახადის გადამხდელს არ წარმოუდგენია რაიმე მტკიცებულება, რაც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75%-ის ანაზღაურებულად ჩათვლა

ფაქტების აღწერა

კომპანიას უფიქსირდება საქონლის შეძენა იმპორტით. შემოწმების პროცესში დამუშავდა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემები და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. დადგინდა, რომ საწარმოს -------, --------, ------- და -------- იმპორტირებული საქონლის ნაწილზე არ აქვს შესაბამისი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი, თუმცა სახეზეა ინვოისი და საბაჟო დეკლარაცია. ვინაიდან შემოწმებით ვერ დადგინდა არარეზიდენტ მომწოდებლებზე თანხის ანაზღაურება, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების მიხედვით, არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

მითითებულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მოცემულ შემთხვევაში არსებითად მნიშვნელოვანია, რომ მხარეებს (გადამხდელს და საქონლის მომწოდებლებს) შორის არ მიმდინარეობს დავა თანხების გადახდის/დაკისრების მოთხოვნით, რაც უდავოდ ნიშნავს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელს საქონლის მომწოდებლებზე სრულად აქვს გადახდილი ინვოისებში მითითებული საქონლის ღირებულება. ასევე საყურადღებოა, რომ ინვოისებში მითითებული საქონლის ფასები არ წარმოადგენს დავის საგანს და არ დადგენილა ის, რომ საქონლის ფასები ინვოისებში ბევრად უფრო მეტია მითითებული, რეალურთან შედარებით. შემოწმების მიერ ასევე არ მომხდარა საქონლის მომწოდებლებისაგან ინფორმაციების გამოთხოვა ანგარიშსწორებასთან დაკავშირებით. მოცემულ შემთხვევაში შემმოწმებლის მიდგომა აშკარად არასწორია. საქონელს უსასყიდლოდ არავინ არ მიაწოდებს მყიდველს და არც მაღალი არარეალური ფასით არ მოხდება საქონლის მიღება, რადგან შემდგომში ეს შეიძლება დავის საგანი იყოს მომწოდებელთან არასრულად ანგარიშსწორებიდან გამომდინარე. ასეთ რისკებზე არავინ არ წავა. ეს არ არის ერთჯერადი მიწოდება. როგორ უნდა ჩავთვალოთ – არასრული ანგარიშსწორების (75% - როგორც ეს შემოწმებას წარმოუდგენია) მიუხედავად ჩვეულებრივ რეჟიმში გრძელდება საქონლის მოწოდება? ანგარიშსწორება უცხოელ მომწოდებლებთან არ არის მარტივი საქმე. სხვადასხვა მიზეზთა გამო ხდება ნაღდი ანგარიშსწორება. ის რომ ანგარიშსწორება ბანკების მეშვეობით არ წარმოშობს გაუგებრობებს – გასაგებია, მაგრამ თუ ასე არ/ვერ ხერხდება, ეს არ უნდა იქნეს გაგებული იმგვარად, რომ აუცილებლად ინვოისში მითითებული საქონლის ღირებულების 25% უსასყიდლოდ მიღებულად უნდა ჩავთვალოთ და ეს ნაწილი ხარჯებიდან უნდა იქნეს ამოღებული. საქონლის ღირებულება თუ სადავო არ არის, იმ (შესაბამისი) დროისთვის საბაჟოზე არსებულ სხვა ინვოისებში მითითებულ ანალოგიურ საქონელზე არსებული ფასების იდენტურია (50%-ის შემთხვევაში მაინც), უნდა ჩაითვალოს, რომ ინვოისში მითითებული საქონლის ღირებულება სრულად წარმოადგენს გადამხდელის ხარჯებს და ამ ნაწილში დამატებით დაბეგვრის ობიექტზე მსჯელობა არ უნდა მოხდეს.

შესამოწმებელ პერიოდში საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია.

ზემოთ აღნიშნულის მსგავსად, ეს საკითხიც სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი და გამოკვლეული შემოსავლების სამსახურის მიერ გადაწყვეტილების მიღების დროს.

შესაბამისად, ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელს იმპორტირებული საქონლის ნაწილზე არ აქვს არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის თანხის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი. ვინაიდან შემოწმებით ვერ დადგინდა არარეზიდენტ მომწოდებლებზე თანხის ანაზღაურება, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანების გათვალისწინებით, არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75% მართლზომიერად ჩაითვალა ანაზღაურებულად.

ამასთან, დავის ეტაპზე მომჩივანს არ წარმოუდგენია რაიმე მტკიცებულება, რაც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. განკარგვადი თანხის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა

ფაქტების აღწერა

კომპანიის მიერ მიღებული შემოსავლების დასათვლელად გამოყენებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდი. გაწეული ხარჯი განისაზღვრა საბანკო ამონაწერების მიხედვით და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებით გადახდილი თანხებით და განისაზღვრა საწარმოში ნაშთად არსებული განკარგვადი თანხა. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ახსნა-განმარტებიდან ირკვევა, რომ 2022 წლის 1 ნოემბრიდან საწარმოს აღარ განუხორციელებია არანაირი შესყიდვა-რეალიზაციის ოპერაცია, ასევე დებიტორული და კრედიტორული დავალიანება შეადგენს 0 ლარს, სასაქონლო და სალაროს ნაშთი - 0 ლარს. გადასახადის გადამხდელი ახსნა-განმარტებაში აღნიშნავს, რომ 2022 წლის სექტემბრის თვეში შიდა შემოწმების შედეგად გამოვლინდა ფულადი სახსრების დანაკლისი 1 438 589 ლარის ოდენობით, რომელიც დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ანაზღაურებად და დაიბეგრა 2022 წლის სექტემბრის თვის საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციით. იმ გარემოებიდან გამომდინარე, რომ კომპანია არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას და სალაროში არ ფიქსირდება მიწოდების შედეგად მიღებული/მისაღები თანხები. აღნიშნული ოპერაციით მიღებული განკარგვადი თანხა ჩაითვალა თითოეული საანგარიშო პერიოდის ბოლოს საწარმოს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად და საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. შედეგად, მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

მითითებულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მოცემულ შემთხვევაში საყურადღებოა, რომ ამ ნაწილში გადასახადის გადამხდელის მიერ დაზუსტებული იქნა საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაცია და სალაროს ნაშთი მთლიანად გაწერილი იქნა ხელფასებში. შესაბამისად, შემოწმების პერიოდის ბოლოსთვის სალაროს ნაშთი ბუღალტრულად შეადგენდა 0 ლარს. შემოწმებამ კი, როგორც ზემოთ აღინიშნა, შეუსაბამოდ მაღალი ფასნამატის გამოყენებით ხელოვნურად შექმნა დამატებით დღგ-ით და ასევე საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი. ასევე, საქონლის შესაძენად მომჩივნის მიერ გადახდილი თანხებიდან (ხარჯებიდან) 25%-ის ამოღებით გაზარდა სალაროს ნაშთი. დასახელებული თანხები განხილული იქნა როგორც სალაროს ნაშთი, რაზეც დარიცხული იქნა სადავო თანხები საშემოსავლო გადასახადში, რაც არასწორია.

მოცემულ შემთხვევაში უზუსტობას შეიძლება მართლაც აქვს ადგილი გარკვეულწილად, თუმცა არა იმ ოდენობით, როგორც ეს სადავო აქტებში არის მითითებული. შესამოწმებელ პერიოდში უნდა დაზუსტდეს დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტი. ასევე, არ უნდა მოხდეს საქონლის შეძენასთან დაკავშირებით გაწეული ხარჯებიდან 25%-ის ამოღება. ასევე, უნდა დადგინდეს გადამხდელის საქმიანობასთან დაკავშირებული სხვა ხარჯები, რომლებიც გაწეული იქნა იმგვარად, რომ მასზე შესაბამისი დოკუმენტი თავის დროზე ან არ/ვერ შედგა ან იგი მოგვიანებით გაიბნა და ვერ მოხერხდა მისი შემოწმებისთვის წარდგენა/მიწოდება, რის გამოც შემოწმებამ საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად განიხილა იგი. მოცემულ შემთხვევაში ინფორმაცია საჭიროებს დაზუსტებას, სალაროს ნაშთის გადაანგარიშება უნდა მოხდეს ზემოთ ხსენებულის (დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტის დაზუსტების, ასევე საქონლის შეძენაზე გაწეული ხარჯების სრულად გათვალისწინებით, გადამხდელის საქმიანობასთან დაკავშირებული სხვა ხარჯების) გათვალისწინებით და მხოლოდ ამ გზით უნდა დადგინდეს/დაზუსტდეს სალაროს ფაქტიური ნაშთი. შესაბამისად, ამ ნაწილში შემცირდება სადავო თანხების დარიცხვა.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, სადავო დარიცხვები ამ ნაწილშიც არასწორია და შესამოწმებელ პერიოდში საგადასახადო ვალდებულებების დადგენა ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით უნდა მოხდეს და არა ისე, როგორც ეს მოცემულ შემთხვევაშია.

ზემოთ აღნიშნულის მსგავსად, ეს საკითხიც სათანადოდ არ იქნა შესწავლილი და გამოკვლეული შემოსავლების სამსახურის მიერ გადაწყვეტილების მიღების დროს. შესაბამისად, ამ ნაწილში გასაჩივრებული აქტები არასწორია და ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ საწარმოს მიერ მიღებული შემოსავლების გასაანგარიშებლად გამოყენებულია არაპირდაპირი მეთოდი. გაწეული ხარჯი განისაზღვრა საბანკო ამონაწერების მიხედვით და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებით გადახდილი თანხებით და განისაზღვრა კომპანიაში ნაშთად არსებული განკარგვადი თანხა. ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას და სალაროში არ ფიქსირდება მიწოდების შედეგად მიღებული/მისაღები თანხები, მიღებული განკარგვადი თანხა მართლზომიერად ჩაითვალა თითოეული საანგარიშო პერიოდის ბოლოს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შესაბამისად, მომჩივანს მართებულად დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი.

ამასთან, გადასახადის გადამხდელს არ წარმოუდგენია რაიმე მტკიცებულება, რაც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გავრცელებული ფასნამატი;

2. არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75%-ის ანაზღაურებულად ჩათვლა;

3. განკარგვადი თანხის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით. კომპანიის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.მომჩივანს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა შესაბამისი ჯარიმა-საურავი.

2.კომპანიას უფიქსირდება საქონლის შეძენა იმპორტით.დადგინდა, რომ საწარმოს იმპორტირებული საქონლის ნაწილზე არ აქვს შესაბამისი საქონლის ღირებულების თანხის არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის გადახდის დამადასტურებელი დოკუმენტი, თუმცა სახეზეა ინვოისი და საბაჟო დეკლარაცია., არარეზიდენტი მომწოდებლებისთვის საინვოისო ღირებულების შესაბამისად გადასახდელი თანხის 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად.

3.კომპანიის მიერ მიღებული შემოსავლების დასათვლელად გამოყენებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდი. გაწეული ხარჯი განისაზღვრა საბანკო ამონაწერების მიხედვით და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებით გადახდილი თანხებით და განისაზღვრა საწარმოში ნაშთად არსებული განკარგვადი თანხა.2022 წლის სექტემბრის თვეში შიდა შემოწმების შედეგად გამოვლინდა ფულადი სახსრების დანაკლისი, რომელიც დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ანაზღაურებად და დაიბეგრა 2022 წლის სექტემბრის თვის საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციით.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს;73(9);101(1);154(1);