ბრძანება N 7095
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
ბრძანება N 7095
03.04.2023
შპს „--------“-ის (ს/ნ ------)
(მის.: -------------------------)
2022 წლის 24 დეკემბრის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 9 მარტის სხდომაზე (ოქმი №23) განიხილა შპს „----“ (ს/ნ-------) №77543/1/2022 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 1 დეკემბრის №007-329 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხები:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით გაანგარიშებული თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას. მიუთითებს, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს დამფუძნებლის მიერ შეტანილი სესხის ნაშთი შემოწმებით განისაზღვრა 4190 ანგარიშზე არსებული ფულადი ნაშთით. გასათვალისწინებელია ის გარემოება, რომ აღნიშნულ ანგარიშზე ასახულია მხოლოდ უშუალოდ დამფუძნებლის, მიერ შეტანილი/გატანილი თანხები და არ მოიცავს დამფუძნებლის მინდობილი ფიზიკური პირების მიერ ბანკში ჩარიცხულ თანხებს, რომელიც წარმოადგენდა დამფუძნებლის შენატანს და ჯამურად შესამოწმებელ პერიოდში შეადგინა 790 225 ლარი, რაც დასტურდება ბანკის ამონაწერით. აღნიშნულის გათვალისწინებით, ნაშთი შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს შეადგენს 1 137 118 ლარს. აგრეთვე, მიუთითებს, რომ შემმოწმებლის მიერ საწარმოში შემოსული თანხების გაანგარიშებისას გათვალისწინებულია/ჩართულია დამფუძნებელზე, საწარმოს მიერ 2021 წლის მარტში საკუთრებაში გადაცემული 4 ფართი საბაზრო ღირებულებით 465 894 ლარი. აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, ითხოვს აღნიშნული თანხა ჩაითვალოს დირექტორზე არსებული ვალის დაბრუნებად და არ იქნეს გათვალისწინებული დამატებით გამოვლენილი ფულადი სახსრების დაბეგვრისას. ასევე, ითხოვს, ნაცვლად 4190 ანგარიშზე არსებული სესხის თანხის ნაშთის 346 942 ლარისა, შემმოწმებლის მიერ გაანგარიშებისას გათვალისწინებული იქნას, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არსებული, დამფუძნებლის მიერ შეტანილი სესხის თანხის ნაშთი 671 224 ლარი (1 137 118 ლარი-465 894 ლარი). აგრეთვე, ითხოვს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არსებული ფულადი ნაშთი ჩაითვალოს საწარმოზე პასუხისმგებელ პირზე პერიოდის ბოლოს გაცემულ სესხად.
2. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლებას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 11 მაისის №11948 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „-------ს“ (ს/ნ ------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 1 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2022 წლის 1 დეკემბრის №30231 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-329 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 1 562 214 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 891 595 ლარი, ჯარიმა 455 273 ლარი, საურავი 215 346 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:
საგამოძიებო სამსახურის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის ანალიზით გაირკვა, რომ საწარმო ბინების ნასყიდობის ხელშეკრულებებში აჩვენებდა რეალურისგან განსხვავებით მნიშვნელოვნად დაბალ ღირებულებებს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის და საგამოძიებო სამსახურის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულ ბინებზე განისაზღვრა საწარმოს მიერ დამატებით მიღებული/მისაღები შემოსავლის ოდენობა. შედეგად, გამოვლინდა სხვაობა შემოწმების მიერ დადგენილ შემოსავალსა და დეკლარირებულ შემოსავალს შორის. აღნიშნული სხვაობის თანხა შემცირებულ იქნა საწარმოში შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არსებული, დამფუძნებლის მიერ შეტანილი სესხის თანხის ნაშთით, ხოლო დანარჩენი თანხა ჩაითვალა საწარმოს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად. შესაბამისად, შემოწმებით დარიცხული იქნა საშემოსავლო გადასახადი, ასევე ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის გათვალისწინებით.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96– ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაზე, რომლითაც დამტკიცებულია მეთოდური მითითება (დანართი №9) სალაროში ნაღდი ფულის შესახებ.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციაზე, რომლის თანახმად, 4190 ანგარიშზე არსებულ ფულად ნაშთში არ არის გათვალისწინებული დამფუძნებლის მინდობილი პირების ჩარიცხული თანხები. აგრეთვე, გადამხდელი ითხოვს გათვალისწინებულ იქნას საწარმოს მიერ დამფუძნებელისთვის/დირექტორისთვის 2021 წლის მარტში გადაცემული ოთხი ფართის საბაზრო ღირებულება, როგორც ვალის დაბრუნება. დადგენილ ნაშთთან მიმართებით კი მოთხოვნილია გაცემულ სესხად კვალიფიკაცია და შესაბამისად დაბეგვრა. აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის მიხედვით.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ფულადი ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხი შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად:
1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, - იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
21.საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, - იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
22.საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, - იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „------ის“ (ს/ნ -----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ფულადი ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხი შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
სადავო საკითხი
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით გაანგარიშებული თანხების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას. ითხოვს დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლებას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
ფაქტობრივი გარემოებები
საგამოძიებო სამსახურის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის ანალიზით გაირკვა, რომ საწარმო ბინების ნასყიდობის ხელშეკრულებებში აჩვენებდა რეალურისგან განსხვავებით მნიშვნელოვნად დაბალ ღირებულებებს. გადასახადის გადამხდელის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულ ბინებზე განისაზღვრა საწარმოს მიერ დამატებით მიღებული/მისაღები შემოსავლის ოდენობა. შედეგად, გამოვლინდა სხვაობა შემოწმების მიერ დადგენილ შემოსავალსა და დეკლარირებულ შემოსავალს შორის. აღნიშნული სხვაობის თანხა შემცირებულ იქნა საწარმოში შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არსებული, დამფუძნებლის მიერ შეტანილი სესხის თანხის ნაშთით, ხოლო დანარჩენი თანხა ჩაითვალა საწარმოს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად. შესაბამისად, შემოწმებით დარიცხული იქნა საშემოსავლო გადასახადი, ასევე ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის გათვალისწინებით.
გადაწყვეტილება
შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს ფულადი ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხი შეისწავლოს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახდო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101; 136; 154; 269 (7); 275.