ბრძანება N 2501

ბრძანება N 2501

10.02.2023

შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

(მის.: ----------)

2022 წლის 31 იანვრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 2 თებერვლის სხდომაზე (ოქმი №8) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2022 წლის 20 ოქტომბრის №17036/2/2022 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული შპს „----------“-ს (ს/ნ ----------) 2022 წლის 31 იანვრის №67576/1/2022 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2021 წლის 30 დეკემბრის №006-1100 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

სადავო საკითხი:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება 2018 წლის საწყისი კაპიტალის ნაშთიდან გატანილი თანხების ნაწილის, კერძოდ, 2012-2016 წლამდე წმინდა მოგებასა და პროგრამულად არსებულ ზარალს შორის სხვაობის ფიზიკურ პირზე განაცემად განხილვას და გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. აცხადებს, რომ კომპანიის მიერ ბუღალტერიაში აღრიცხული გაუნაწილებელი მოგება/ზარალი და კაპიტალი რეალურია, სხვაობა გამოწვეული იყო დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯით. აცხადებს, რომ კომპანიას 2017 წლის შემდგომ განაწილებული აქვს დივიდენდები, მაგრამ არც ერთ ეტაპზე არ უსარგებლია მოგების გადასახადის ჩათვლით. აცხადებს, რომ მოგების გადასახადის ჩათვლასთან დაკავშირებით შემოწმებას არ უმსჯელია, თუმცა თავად განსაზღვრა კომპანიას ფინანსური მოგების ნაშთი, რისი უფლებაც მით უმეტეს ხანდაზმული პერიოდის გათვალისწინებით არ ჰქონდა.

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 20 დეკემბრის №44864 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2017 წლის პირველი იანვრიდან 2019 წლის პირველ დეკემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. 2018 წლის შემოწმების შედეგებზე 2021 წლის 29 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი, გამოიცა 2021 წლის 30 დეკემბრის №42295 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-1100 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს საგადასახადო ვალდებულება განესაზღვრა სულ 278 672 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 140 390 ლარი, ჯარიმა 72 489 ლარი, საურავი 65 793 ლარი.

ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2022 წლის 16 ივნისის №15275 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 16 ივნისის №15275 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2022 წლის 20 ოქტომბრის №17036/2/2022 გადაწყვეტილებით ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 16 ივნისის №15275 ბრძანება და საჩივარი, კაპიტალის საწყისი ნაშთიდან გატანილი თანხის ნაწილის ფიზიკურ პირზე გაცემულად ჩათვლისა და გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2022 წლის 20 ოქტომბრის №17036/2/2022 გადაწყვეტილებაში მითითებულია შემდეგი:

„საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი ფაქტობრივი გარემოებები სადავოა, ხოლო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში საჩივრის განხილვის პირველ ეტაპზე საჩივარი განხილულია მომჩივნის მონაწილეობის გარეშე, მიიჩნევს, რომ სადავო გარემოებების მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მართლზომიერების საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას მომჩივნის მონაწილეობით, რისთვისაც საჩივარი, კაპიტალის საწყისი ნაშთიდან გატანილი თანხის ნაწილის ფიზიკურ პირზე გაცემულად ჩათვლისა და გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის საკითხთან დაკავშირებით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.“

სადავო საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

კომპანია რეგისტრირებულია 2012 წლიდან. საგადასახადო ორგანოში წარმოდგენილი მოგების გადასახადის ყოველწლიური დეკლარაციებით ირკვეოდა, რომ 2012-დან 2015 წლის ჩათვლით გადამხდელის დასაბეგრი მოგება შეადგენდა 200 643 ლარს. ბუღალტრულ პროგრამაში საწყის ნაშთად 2016 წლის დასაწყისისთვის დაფიქსირებული იყო ზარალი 230 239 ლარის ოდენობით. გადამხდელს არ უფიქსირდებოდა მოგების განაწილება, დივიდენდის გაცემა. ასევე, შემოწმებით გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე არ იკვეთებოდა ფინანსურ და საგადასახადო მოგებას შორის განმასხვავებელი მნიშვნელოვანი ინდიკატორები. ბუღალტრულ პროგრამაში საწყის ნაშთად ასევე ფიქსირდებოდა საწესდებო კაპიტალის ნაშთი (5150 ანგარიში) 675 000 ლარის ოდენობით, 2016-2017 წლებში აღნიშნული ანგარიში იზრდებოდა და მცირდებოდა და საბოლოოდ 2018 წლის დასაწყისისთვის საწესდებო კაპიტალის საწყის ნაშთს შეადგენდა 790 000 ლარი, რომელიც 2018 წლის განმავლობაში შემცირებული იყო 65 000 ლარამდე (დირექტორს გატანილი აქვს სალაროდან ფული).

იმის გათვალისწინებით, რომ კაპიტალის საწყისი ნაშთი გავლენას ახდენდა შესამოწმებელი პერიოდის საგადასახადო ვალდებულებებზე, შემოწმებით განხორციელდა მისი რეალობის შესწავლა შემოწმების ხელთ არსებულ მასალებზე დაყრდნობით. გადამხდელის მიერ ვერ მოხერხდა კაპიტალში თანხის მოძრაობის ამსახველი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის წარმოდგენა, რომლითაც დადასტურდებოდა კაპიტალში თანხის შეტანის საჭიროება და ნაშთის არსებობა. შემოწმებით ასევე არ დასტურდებოდა ბუღალტრულ აღრიცხვაში საწყის ნაშთად დაფიქსირებული ზარალის თანხაც. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ჩაითვალა რომ სააღრიცხვო პროგრამაში საწყის ნაშთად დაფიქსირებული თანხები არ ასახავს რეალურ მონაცემს. შესაბამისად, შემოწმებით 2018 წლის საწყისი კაპიტალის ნაშთიდან გატანილი თანხების ნაწილი, კერძოდ, 2012-2016 წლამდე წმინდა მოგებასა და პროგრამულად არსებულ ზარალს შორის სხვაობა, განხილულ იქნა ფიზიკურ პირზე განაცემად, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის თანახმად დაექვემდებარა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანოს ძალაში შესული გადაწყვეტილების შესრულება სავალდებულოა.

სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 43-ე ნაწილის თანახმად, წმინდა მოგება არის მოგება, რომელიც შესაძლებელია განაწილდეს დივიდენდის სახით, საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით.

ამავე მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 92-ე ნაწილის თანახმად, თუ რეზიდენტი საწარმო დივიდენდს გაანაწილებს 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგებიდან, მას უფლება აქვს, ჩაითვალოს ამ პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა, მაგრამ არაუმეტეს ამ კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტის მიხედვით გადასახდელი თანხისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5-პროცენტიანი განაკვეთით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და ,,ზ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ:

ა) პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ზ) რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96– ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ საჩივარზე, სადაც მითითებულია, რომ შემოწმებას არ შეუფასებია 2016 წელი, აღნიშნული საკითხის შეფასება განხორციელდა 2015 წლის საბოლოო მონაცემებზე დაყრდნობით. თუმცა 2016 წლის ჩათვლით საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი დასაბეგრი მოგებების ჯამი განსხვავდება ამავე პერიოდის ფინანსური შედეგისგან, მაგრამ უფრო ნაკლებით ვიდრე 2015 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით, სხვაობა 430 000 ლარის ნაცვლად შეადგენს 230 000 ლარს. 2015 წლამდე (ხანდაზმული პერიოდის) მხოლოდ მოგების დეკლარაციების შეფასებით გადასახადების დარიცხვა არამართლზომიერია. კომპანიის მიერ ბუღალტერიაში აღრიცხული გაუნაწილებელი მოგება/ზარალი და კაპიტალი შეესაბამებოდა რეალურს, ხოლო სხვაობა გამოწვეული იყო დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯით. კომპანიას 2017 წლის შემდგომ განაწილებული აქვს დივიდენდები, მაგრამ არც ერთ ეტაპზე არ უსარგებლია მოგების გადასახადის ჩათვლით. აცხადებს, რომ მოგების გადასახადის ჩათვლასთან დაკავშირებით შემოწმებას არ უმსჯელია, თუმცა თავად განსაზღვრა კომპანიას ფინანსური მოგების ნაშთი, რისი უფლებაც მით უმეტეს ხანდაზმული პერიოდის გათვალისწინებით არ ჰქონდა.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებებისა და წარმოდგენილი არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აღნიშნული სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის მიერ კაპიტალში შენატანის ოდენობის, 2017 წლამდე გადახდილი მოგების გადასახადის ჩათვლის და სალაროს ნაშთის ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ ხელფასად განხილული თანხის დივიდენდად კვალიფიკაციის საკითხის შესწავლის მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები, მ.შ. ინფორმაცია საწარმოს ფინანსური შედეგების შესახებ. თავის მხრივ, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) და წარმოდგენილი მტკიცებულებების გათვალისწინებით შეისწავლოს/გამოიკვლიოს სადავო საკითხი, მ.შ. 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის ჩათვლის საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გადასახადის გადამხდელის მიერ კაპიტალში შენატანის ოდენობის, 2017 წლამდე გადახდილი მოგების გადასახადის ჩათვლის და სალაროს ნაშთის ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ ხელფასად განხილული თანხის დივიდენდად კვალიფიკაციის საკითხის შესწავლის მიზნით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენეტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები, მ.შ. ინფორმაცია საწარმოს ფინანსური შედეგების შესახებ;

ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) და წარმოდგენილი მტკიცებულებების გათვალისწინებით შეისწავლოს/გამოიკვლიოს სადავო საკითხი, მ.შ. 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის ჩათვლის საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.