გადაწყვეტილება №27708/2/2026
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№27708/2/2026
11 სექტემბერი 2026
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს ------ (ს/ნ -------------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 4.09.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ,,-----”-ის 2.07.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27708/2/2026).
დავის საგანი:
1. ფიზიკურ პირებისაგან შეძენილი ჯართის ღირებულების აუდირებული შესყიდვის ფასებით (არაპირდაპირი მეთოდი) გამოთვლა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა;
2. არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული განკარგვადი თანხის (დოკუმენტური ხარჯის გათვალისწინებით) საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 21.05.2026 წლის №074-7 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 23.06.2026 წლის №13853 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 199 679.74 ლარი.
მათ შორის:
საშემოსავლო გადასახადი - 129 536
ჯარიმა - 64 768
საურავი - 5 375.74
პროცედურული გარემოებები
საწარმოს საქმიანობაა შავი და ფერადი ლითონის ჯართით და ნარჩენებით ვაჭრობა. გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2026 წლის 9 იანვარს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული არ არის. საქმიანობის განხორციელების ადგილია ----ის რაიონი, სოფელი -------.
აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 9.01.2026 წლიდან 1.04.2026 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 18.05.2026 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა 21.05.2026 წლის №11255 ბრძანება და №074-7 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის 23.06.2026 წლის №13853 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
სადავო საკითხები:
1. ფიზიკურ პირებისაგან შეძენილი ჯართის ღირებულების აუდირებული შესყიდვის ფასებით (არაპირდაპირი მეთოდი) გამოთვლა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა
ფაქტების აღწერა
შემოწმებისას დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრისთვის გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი. კერძოდ, გადამხდელის მიერ არ მოწოდებულა ინფორმაცია შესყიდვის აქტების შესახებ, ხოლო მიღებული სასაქონლო ზედნადები არ ფიქსირდებოდა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში. შესაბამისად, გამოყენებული იქნა აუდირებული შესყიდვის ფასები კატეგორიების მიხედვით და განხორციელდა თანხის გამოთვლა. საგადასახადო კოდექსის 133³ მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილით, 136-ე მუხლით, მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილით, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და მე-4 ნაწილით, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 1333 მუხლით, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N996 ბრძანების 393 მუხლის პირველი ნაწილით და 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „პ“ ქვეპუნქტებით და მიუთითა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და აღნიშნა, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი ისეთი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.
მომჩივნის არგუმენტაცია
შემოწმების დასრულების შემდეგ კომპანიამ მოიპოვა საქონლის მომწოდებელი ფიზიკური პირების ახსნა-განმარტებები, რომლებშიც ასახულია საქონლის ფაქტობრივი შესყიდვის ფასები და თარიღები.
შემოწმების აქტით განხორციელებული დარიცხვა ეფუძნება ე.წ. „აუდირებულ შესყიდვის ფასებს“, რომელთა განსაზღვრის მეთოდოლოგია აქტში არ არის სათანადოდ განმარტებული. დარიცხვიდან გამომდინარე აშკარაა, რომ შემმოწმებლების მიერ გამოყენებულია დაახლოებით 40%-იანი მოგების მარჟა, რაც არ შეესაბამება შავი და ფერადი ლითონების ჯართით ვაჭრობის სფეროში არსებულ ეკონომიკურ რეალობას, სადაც მოგების მარჟა, როგორც წესი, 10%-ს არ აღემატება. ამასთან, აქტში არ არის მითითებული, თუ რომელი კომპანიების მონაცემებზე დაყრდნობით განისაზღვრა ე.წ. „აუდირებული შესყიდვის ფასები“, საქმიანობდნენ თუ არა აღნიშნული კომპანიები ადგილობრივ ბაზარზე თუ ეწეოდნენ ექსპორტს, რა იყო მათი საქმიანობის სპეციფიკა და კონკრეტულად რა მოგების მარჟა ჰქონდათ მათ საქმიანობაში. შესაბამისად, შეუძლებელია გამოყენებული 40%-იანი მარჟის ობიექტურობისა და დასაბუთებულობის გადამოწმება. დამატებით აღნიშნავს, რომ №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელო დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯების შეფასებისას ითვალისწინებს 25/75 მიდგომის გამოყენებას, რაც გულისხმობს რეალიზაციიდან მინიმუმ 75%-ის ხარჯად გათვალისწინებას, მაშინ როდესაც სადავო შემთხვევაში ფაქტობრივად ხარჯად აღიარებულია მხოლოდ დაახლოებით 60%, რაც კიდევ უფრო ზრდის დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების ოდენობას. გარდა ამისა, კომპანიის მიერ წარმოდგენილია საქონლის მომწოდებელი ფიზიკური პირების ახსნა-განმარტებები, რომლებიც ადასტურებს შესყიდვების რეალურ ღირებულებას და წარმოადგენს მნიშვნელოვან მტკიცებულებას დაბეგვრის ობიექტის სწორად განსაზღვრისათვის.
ითხოვს, მხედველობაში იქნას მიღებული საჩივართან ერთად წარმოდგენილი დამატებითი მტკიცებულებები, შეფასდეს საქონლის მომწოდებელი ფიზიკური პირების ახსნა-განმარტებები, შეამოწმოთ შემოწმების აქტში გამოყენებული შედარებითი მონაცემებისა და მოგების მარჟის განსაზღვრის მეთოდოლოგიის დასაბუთებულობა და დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საგადასახადო შემოწმების შედეგების ხელახალი გადაანგარიშება, რის შედეგადაც შემცირდეს ან გაუქმდეს უსაფუძვლოდ დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებები.
2. არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული განკარგვადი თანხის (დოკუმენტური ხარჯის გათვალისწინებით) საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა
ფაქტების აღწერა
შემოწმების პროცესში დამუშავდა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემები, რის საფუძველზე მოხდა ფულის მოძრაობის ანალიზის შესწავლა. შედეგად, გადამხდელის მიერ არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებულ შემოსავალს შესამოწმებელ პერიოდში გამოაკლდა ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი და დარჩენილი განკარგვადი თანხა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
გადმოცემულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.
მომჩივნის არგუმენტაცია
გადმოცემულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის თანახმად:
1. საქართველოს ფინანსთა მინისტრი უფლებამოსილია განსაზღვროს იმ საქონლის ჩამონათვალი, რომლის მიწოდებით ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი იბეგრება გადახდის წყაროსთან 3- პროცენტიანი განაკვეთით, საქონლის შემძენი პირის მიერ.
2. ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის წესი გამოიყენება იმ შემთხვევაში, თუ საქონლის მიწოდებისას სასაქონლო ზედნადები გამოწერილი არ არის.
3. ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი, რომელიც ამ მუხლის შესაბამისად დაიბეგრა, ამ პირის ერთობლივ შემოსავალში არ ჩაირთვება და შემდგომ დაბეგვრას არ ექვემდებარება.
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლის პირველი პუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან 3-პროცენტიანი განაკვეთით იბეგრება ფიზიკური პირის მიერ:
ა) შავი ან/და ფერადი ლითონების ჯართის მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი;
ბ) შავი ან/და ფერადი ლითონების ნარჩენების მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი.
საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „პ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც ამ კოდექსის 1333 მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში ფიზიკურ პირს უნაზღაურებს მისგან შეძენილი საქონლის ღირებულებას.
შემოწმებით დადგენილია, რომ შემოწმებისას დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრისთვის გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ მიწოდებულა ინფორმაცია შესყიდვის აქტების შესახებ, ხოლო მიღებული სასაქონლო ზედნადები არ ფიქსირდებოდა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში. შესაბამისად, გამოყენებული იქნა აუდირებული შესყიდვის ფასები კატეგორიების მიხედვით და განხორციელდა თანხის გამოთვლა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა შესაბამისი საშემოსავლო გადასახადი. ამასთან, არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებულ შემოსავალს შესამოწმებელ პერიოდში გამოაკლდა ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი და დარჩენილი განკარგვადი თანხა, ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად, რაც დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.
მომჩივნის განმარტებით, შემმოწმებლების მიერ გამოყენებულია დაახლოებით 40%-იანი მოგების მარჟა, რაც არ შეესაბამება შავი და ფერადი ლითონების ჯართით ვაჭრობის სფეროში არსებულ ეკონომიკურ რეალობას, სადაც მოგების მარჟა, როგორც წესი, 10%-ს არ აღემატება. აღნიშნავს, რომ №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელო დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯების შეფასებისას ითვალისწინებს 25/75 მიდგომის გამოყენებას, რაც გულისხმობს რეალიზაციიდან მინიმუმ 75%-ის ხარჯად გათვალისწინებას, მაშინ როდესაც სადავო შემთხვევაში ფაქტობრივად ხარჯად აღიარებულია მხოლოდ დაახლოებით 60%, რაც კიდევ უფრო ზრდის დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების ოდენობას.
საბჭოს სხდომაზე სადავო საკითხის ზეპირი განხილვისას მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა დაადასტურა, რომ მოცემულ სადავო შემთხვევაში ფიზიკურ პირებისაგან შეძენილი ჯართის ღირებულება განისაზღვრა აუდირებული შესყიდვის ფასების გათვალისწინებით, შესაბამისი კატეგორიების მიხედვით, აღნიშნულის გათვალისწინებით განხორციელდა მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა.
საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ არ არის სათანადოდ გამოკვლეული/შეფასებული საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივი გარემოებები, სადავო საკითხი, კერძოდ, ფიზიკურ პირებისაგან შეძენილი ჯართის ღირებულების აუდირებული შესყიდვის ფასების გათვალისწინებით გამოთვლის და შესაბამისად, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭომ მიიჩნია, რომ უნდა გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 23.06.2026 წლის №13853 ბრძანება;
3. საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1. ფიზიკურ პირებისაგან შეძენილი ჯართის ღირებულების აუდირებული შესყიდვის ფასებით (არაპირდაპირი მეთოდი) გამოთვლა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა;
2. არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული განკარგვადი თანხის (დოკუმენტური ხარჯის გათვალისწინებით) საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.
ფაქტობრივი გარემოებები
აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 9.01.2026 წლიდან 1.04.2026 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 18.05.2026 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა №11255 ბრძანება და №074-7 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.
შემოსავლების სამსახურის №13853 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
გადაწყვეტილება
საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ არ არის სათანადოდ გამოკვლეული/შეფასებული საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივი გარემოებები, სადავო საკითხი, კერძოდ, ფიზიკურ პირებისაგან შეძენილი ჯართის ღირებულების აუდირებული შესყიდვის ფასების გათვალისწინებით გამოთვლის და შესაბამისად, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას.აღნიშნულიდან გამომდინარე უნდა გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.
დასაბუთება
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5 „ა“.9 „ბ“); 101(1); 154(1 „ა“ და „პ“); 1333(1.2.3);