ბრძანება N 3781
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 3781
19 თებერვალი 2026
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს ------- (ს/ნ ---------------)
(მის.: ----------------------------)
2026 წლის 20 იანვრის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 12 თებერვლის სხდომაზე (ოქმი №13) განიხილა შპს „-----“-ის (ს/ნ ------) 2026 წლის 20 იანვრის №100089/1/2026 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 25 დეკემბრის №002-208 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხები:
1.გადამხდელი არ ეთანხმება შიდა სარემონტო სამუშაოებისთვის შეძენილი საქონლის ფიზიკურ პირებზე რეალიზებულად განხილვის საფუძველზე განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აცხადებს, რომ ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში აშენებულ იქნა 4 სართულიანი საცხოვრებელი კორპუსი, რომელიც შედგებოდა 20 საცხოვრებელი ბინისაგან. საცხოვრებელი ფართებიდან, საწარმოს მიერ, გასხვისებულ იქნა 19 საცხოვრებელი ბინა, მათგან 4 გარემონტებული, ავეჯით და ტექნიკით აღჭურვილ მდგომარეობაში. საცხოვრებელი ფართების ნაწილის გარემონტება და ავეჯით/ტექნიკით აღჭურვა (ფორმატით „მზა ბინა“) მიმართული იყო მარკეტინგული მიზნებისათვის. საწარმოს, თითოეული საცხოვრებელი ბინის გასხვისებასთან დაკავშირებით, ყველა შემძენთან გაფორმებული აქვს მიღება-ჩაბარების აქტები, რომლებშიც დეტალურად არის მითითებული გასხვისებული ბინების მდგომარეობა (გასხვისების მომენტისათვის) და ნასყიდობის ფასები, მათ შორის, მიღება-ჩაბარების აქტები გაფორმებულია იმ 4 საცხოვრებელი ფართის შემძენებთან, რომლებიც გასხვისებულ იქნა გარემონტებულ და ავეჯით/ტექნიკით აღჭურვილ მდგომარეობაში (მიღება-ჩაბარების აქტები ერთვის წინამდებარე საჩივარს). ასევე, აღნიშნავს, რომ საჩივრის დანართად წარმოდგენილი აქვს გარემონტებული და ავეჯით/ტექნიკით აღჭურვილი უძრავი ქონების შემძენების მიერ ნოტარიულად დამოწმებული ხელწერილები, რომლებშიც პირდაპირ არის ასახული მათ მიერ შეძენილი ბინების მდგომარეობა და გადახდილი საფასურები.
ამდენად, საფუძველს მოკლებულია აუდიტორის მსჯელობა იმ გარემოების შესახებ, რომ თითქოს ბინებში გაკეთებული რემონტი და ჩაშენებული ავეჯი/ტექნიკა განხილულ უნდა იქნას დამოუკიდებელ მიწოდებად, რაც ფაქტობრივად სამართლებრივი კუთხით ნიშნავს ფართების შემძენებთან, რემონტთან და ავეჯთან დაკავშირებით ცალკე/დამოუკიდებელი ანაზღაურებადი გარიგებების არსებობის ფაქტს, შესაბამისად, არ უნდა იქნას განხილული დღგ-ით დაბეგვრის ცალკე ობიექტებად.
2. გადამხდელი არ ეთანხმება შეძენილი ავტომობილების ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას. აღნიშნავს, რომ საწარმოს მიერ 2023 წლის მარტის თვეში შეძენილი იქნა ----- მარკის ორი ავტომობილი, რომელიც საწარმოს ბალანსზე აღირიცხა როგორც ძირითადი საშუალება, შესაბამისად, მათი ღირებულების ხარჯში ასახვა განხორციელდა საგადასახადო კანონმდებლობით გათვალისწინებული წესით.
მიაჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტში აუდიტის დეპარტამენტის დაფიქსირებული როგორც ფაქტობრივი, ასევე სამართლებრივი არგუმენტაცია არ გამომდინარეობს საკითხის ობიექტური და ყოველმხრივი კვლევის შედეგებიდან და აუდიტორის მიერ მითითებული სამართლებრივი კვალიფიკაცია არ შეესაბამება ფაქტობრივ გარემოებას.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელი ითხოვს მის მიმართ გამოცემული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 20 ოქტომბრის №22729 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „-----“-ის (ს/ნ -----) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 22 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 25 დეკემბრის №28356 ბრძანება და ამავე თარიღის №002-208 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 97 378 ლარი, მათ შორის გადასახადი 50 482 ლარი, ჯარიმა 25 196 ლარი, საურავი 21 700 ლარი.
სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
1. საწარმოს განხორციელებული აქვს ბინების რეალიზაცია. მიღებული სასაქონლო ზედნადებებისა და საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების დამუშავების შედეგად გამოვლინდა, რომ საწარმოს შესრულებული აქვს შიდა სარემონტო სამუშაოები ღირებულებით 47 066 ლარის ოდენობით დღგ-ის ჩათვლით. შეძენილი აქვს ასევე შპალერი, ლამინატი, კარი და კარის აქსესუარები 26 742 ლარის ოდენობით, ასევე შეძენილი აქვს აბაზანა და აბაზანის აქსესუარები, საშხაპე კაბინა, ონკანი, შემრევი, ავეჯი და ავეჯის მასალა მაგიდა, მაგიდის ფეხი, მატრასი, გამაცხელებელი, რადიატორები, გამწოვი, კონდიციონერი, განათება, 7 ცალი მაცივარი, სარეცხის მანქანა 6 ცალი, უნიტაზი 8 ცალი, სამზარეულოს ზედაპირი, 3 ცალი ჭურჭლის სარეცხი მანქანა, 6 ცალი ტელევიზორი, ხორცსაკეპი მანქანა ღირებულებით 65 480 ლარის ოდენობით. საჯარო რეესტრის საიტზე არსებული ნასყიდობის ხელშეკრულებები მხოლოდ ორ შემთხვევაში ითვალისწინებს გამყიდველის ვალდებულებას გადასცეს მყიდველს ნასყიდობის საგანი გარემონტებულ მდგომარეობაში, სხვა შემთხვევაში არ არის დაკონკრეტებული ნასყიდობის საგნის მდგომარეობა მოიცავს თუ არა ფართის სარემონტო სამუშაოებს. შემოწმებით, შიდა სარემონტო სამუშაოებზე გაწეული ხარჯი, შეძენილი ტექნიკა, ავეჯი, აბაზანის და სამზარეულოს აქსესუარები ჯამური ღირებულებით 118 042 ლარის ოდენობით დღგ-ის გარეშე (139 289 ლარი დღგ-ის ჩათვლით) განხილულ იქნა ფიზიკურ პირებზე მიწოდებად და ჩართულ იქნა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში. შემოწმებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 163-ე მუხლების საფუძველზე, საწარმოს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. საწარმოს 2023 წლის 22 და 29 მარტს შეძენილი აქვს ------ 2023 წელს გამოშვებული ----- და ------ მარკის ორი ავტომანქანა ღირებულებით 149 385 ლარის ოდენობით. საწარმოს მიერ 2023 წლის მაისის თვეში ანაზღაურებულია ------ მიერ ავტომობილის ტუნინგის მომსახურების ღირებულება 4 000 ლარის ოდენობით. საწარმოს ბალანსზე ერიცხება 2022 წლის 10 მაისს ფ/პ ------- 15 000 ლარად შეძენილი ა/ მანქანა -----, გამოშვების წელი 2013 წ. ------- ცენტრისაგან შეძენილი 2 ავტომანქანის სამეწარმეო საქმიანობაში გამოყენება არ დასტურდება. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების დამუშავების შედეგად გამოვლინდა, რომ გადამხდელს 2023 წლის აპრილის თვიდან 2025 წლის სექტემბრის თვემდე დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები არ აქვს, აქტივობა არ უფიქსირდება. სასაქონლო ზედნადებებით უფიქსირდება მხოლოდ 18 353 ლარის ღირებულების ისეთი საქონლის შეძენა, როგორიცაა მაცივარი, სარეცხის მანქანა, საცხობი, სამზარეულოს ნიჟარა, საშხაპე და აბაზანის აქსესუარები და ა.შ. ხელფასები გაცემული აქვს 2023 წლის მაისის და ივნისის თვეში ბუღალტერზე 5 000 ლარი (2 500 ლარი*2თვე).
შემოწმებით, 2023 წლის მარტის თვეში ------ შეძენილი ორი ავტომანქანის ღირებულება 149 385 ლარის ოდენობით და ავტომანქანებზე გაწეული მომსახურების ღირებულება 4 000 ლარი, ჯამში 153 385 ლარის ოდენობით, განხილულ იქნა როგორც ხარჯი, რომელიც არ არის დაკავშირებული ეკონომიკურ საქმიანობასთან. შედეგად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და ჯარიმა ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომ საწარმოს მიერ მიღებული სასაქონლო ზედნადებებისა და საგადასახადო ანგარიშფაქტურების დამუშავების შედეგად გამოვლინდა, რომ საწარმოს შესრულებული აქვს შიდა სარემონტო სამუშაოები ღირებულებით 47 066 ლარის ოდენობით დღგ-ის ჩათვლით. შეძენილი აქვს ასევე შპალერი, ლამინატი, კარი და კარის აქსესუარები 26 742 ლარის ოდენობით, ასევე აბაზანა და აბაზანის აქსესუარები, საშხაპე კაბინა, ონკანი, შემრევი, ავეჯი და ავეჯის მასალა მაგიდა, მაგიდის ფეხი, მატრასი, გამაცხელებელი, რადიატორები, გამწოვი, კონდიციონერი, განათება, 7 ცალი მაცივარი, სარეცხის მანქანა 6 ცალი, უნიტაზი 8 ცალი, სამზარეულოს ზედაპირი, 3 ცალი ჭურჭლის სარეცხი მანქანა, 6 ცალი ტელევიზორი, ხორცსაკეპი მანქანა ღირებულებით 65 480 ლარის ოდენობით. შემოწმებით, შიდა სარემონტო სამუშაოებზე გაწეული ხარჯი, შეძენილი ტექნიკა, ავეჯი, აბაზანის და სამზარეულოს აქსესუარები ჯამური ღირებულებით 118 042 ლარის ოდენობით დღგ-ის გარეშე განხილულ იქნა ფიზიკურ პირებზე მიწოდებად და ჩართულ იქნა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში.
შემოსავლების სამსახური ასევე ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ვებგვერდზე არსებული ნასყიდობის ხელშეკრულებები მხოლოდ ორ შემთხვევაში ითვალისწინებს გამყიდველის ვალდებულებას გადასცეს მყიდველს ნასყიდობის საგანი გარემონტებულ მდგომარეობაში, სხვა შემთხვევაში არ არის დაკონკრეტებული ნასყიდობის საგნის მდგომარეობა მოიცავს თუ არა ფართის სარემონტო სამუშაოებს. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საწარმოს მიერ შიდა სარემონტო სამუშაოებისთვის შეძენილი საქონლის რეალიზებულად განხილვა მართლზომიერია. ამასთან, იმ ქონებაზე, რომლის ნასყიდობის ხელშეკრულება ითვალისწინებს ნასყიდობის საგნის გარემონტებულ მდგომარეობაში გადაცემას, გაწეული სარემონტო სამუშაოებისთვის შეძენილი საქონლის მიწოდებად განხილვის საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.
მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ იმ ქონებაზე, რომლის ნასყიდობის ხელშეკრულება ითვალისწინებს ნასყიდობის საგნის გარემონტებულ მდგომარეობაში გადაცემას, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს ნასყიდობის ხელშეკრულებით გათვალისწინებული სარემონტო სამუშაოების გაწევისთვის შეძენილი საქონლის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.
ამავე კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8−91 და 93 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.
ამავე კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-9 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ეკონომიკურ საქმიანობად განიხილება ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც ხორციელდება შემოსავლის ან კომპენსაციის მისაღებად, მიუხედავად ამ საქმიანობის შედეგისა, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
ამავე მუხლის 21 ნაწილის თანახმად, დაქირავებულის მიერ დამქირავებლის ავტომობილის პირადი სარგებლობისათვის გამოყენებით მიღებული სარგებელი ხელფასად მიიჩნევა და იბეგრება საშემოსავლო გადასახადით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 38-ე მუხლის მე-10 პუნქტზე, რომლის თანახმად, დეკლარაციის დანართ „დ“-ს ავსებს საგადასახადო აგენტი (დამქირავებელი), რომლის საკუთრებაში ან ფაქტობრივ მფლობელობაში (მათ შორის, ლიზინგით, იჯარით და ა.შ.) არსებული ავტომობილი (გარდა ელექტროძრავიანი ავტომობილისა) შესაბამის საანგარიშო პერიოდში დაქირავებულის მიერ გამოიყენება პირადი სარგებლობისათვის. ამავე მუხლის მე11 ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მე-10 პუნქტის მიზნებისთვის:
ა) ავტომობილის პირადი სარგებლობისათვის გამოყენებად ითვლება, თუ შრომითი ხელშეკრულებით, წესდებით ან სხვა დოკუმენტით დაქირავებული უფლებამოსილია ავტომობილი გამოიყენოს პირადი (არასამსახურებრივი) მიზნებისათვის;
ბ) ავტომობილი არის საგარეო-ეკონომიკური საქმიანობის ეროვნული სასაქონლო ნომენკლატურის 8703 კოდში აღნიშნული მსუბუქი ავტომობილი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების თანახმად, საწარმოს 2023 წელს შეძენილი აქვს ----- 2023 წელს გამოშვებული ------ და ------- მარკის ორი ავტომანქანა ღირებულებით 149 385 ლარის ოდენობით. საწარმოს მიერ 2023 წლის მაისის თვეში ანაზღაურებულია ------- მიერ ავტომობილის ტუნინგის მომსახურების ღირებულება 4 000 ლარის ოდენობით. ------- ცენტრისაგან შეძენილი 2 ავტომანქანის სამეწარმეო საქმიანობაში გამოყენება არ დასტურდება. ამასთან, გამოვლინდა, რომ გადამხდელს 2023 წლის აპრილის თვიდან 2025 წლის სექტემბრის თვემდე დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები არ აქვს, აქტივობა არ უფიქსირდება. ხელფასები გაცემული აქვს 2023 წლის მაისის და ივნისის თვეში ბუღალტერზე. შედეგად, შემოწმებით, ------- ცენტრი -------- შეძენილი ავტომანქანების ღირებულება და ავტომანქანებზე გაწეული მომსახურების ღირებულება 4 000 ლარი, ჯამში 153 385 ლარის ოდენობით, განხილულ იქნა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.
მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში წარმოდგენილ პოზიციაზე, რომ საწარმოს, სამომავლო ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელებისთვის, 2023 წლის მარტის თვეში შეძენილი აქვს ტოიოტას მარკის ორი ავტომობილი, რომელიც საწარმოს ბალანსზე აღირიცხა როგორც ძირითადი საშუალება, შესაბამისად, მათი ღირებულების ხარჯში ასახვა განხორციელდა საგადასახადო კანონმდებლობით გათვალისწინებული წესით. აცხადებს, რომ შპს „------“ სამომავლოდაც გეგმავდა მშენებლობის წარმოებას, რა მიზნითაც მას გაფორმებული ჰქონდა შესაბამისი ხელშეკრულება უძრავი ქონების მესაკუთრესთან, ამასთან, მშენებლობაზე გაცემული იყო შესაბამისი ნებართვაც, რაც ასევე ერთვის საჩივარს.
გადამხდელი ასევე აღნიშნავს, რომ თუ აუდიტორმა შეძენილი ავტომობილები მიიჩნია საწარმოს დირექტორის ან სხვა დაქირავებული პირის პირადი გამოყენების ნივთებად, მაშინ მას უნდა ეხელმძღვანელა არა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლით, არამედ საქართველოს საგადასახო კოდექსის 101-ე მუხლის 21 პუნქტით, რომელიც ითვალისწინებს საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას, დადგენილი წესით ავტომობილის ძრავის მოცულობის მიხედვით, რაც აუდიტორს არ განუხორციელებია. მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტს შემოწმების აქტში დაფიქსირებული როგორც ფაქტობრივი, ასევე სამართლებრივი არგუმენტაცია არ გამომდინარეობს საკითხის ობიექტური და ყოველმხრივი კვლევის შედეგებიდან და შემოწმების მიერ მითითებული სამართლებრივი კვალიფიკაცია არ შეესაბამება ფაქტობრივ გარემოებას.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციასა და აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებაზე, რომ საწარმოს შეძენილი აქვს ორი ავტომობილი, რომელიც აღრიცხულია საწარმოს ბალანსზე, გადამხდელს წარდგენილი აქვს ქონების გადასახადის წლიური დეკლარაციები, სადაც ასახული და დაბეგრილია აღნიშნული ქონებაც. მითითებული გარემოების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საწარმოს მიერ შეძენილი ავტომობილების ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვა და მოგების გადასახადით დაბეგვრა არამართლზომიერია.
ამასთან, ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, სადავო ოპერაციაზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას იხელმძღვანელოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის 21 ნაწილით და აღნიშნულის შესაბამისად განახორციელოს შესაბამისი ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „------“-ის (ს/ნ ------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, იმ ქონებაზე, რომლის ნასყიდობის ხელშეკრულება ითვალისწინებს ნასყიდობის საგნის გარემონტებულ მდგომარეობაში გადაცემას:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს ნასყიდობის ხელშეკრულებით გათვალისწინებული სარემონტო სამუშაოების გაწევისთვის შეძენილი საქონლის დოკუმენტურად დადასტურებული
მტკიცებულებები;
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის
არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, სადავო ოპერაციაზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას იხელმძღვანელოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის 21 ნაწილით და აღნიშნულის შესაბამისად განახორციელოს შესაბამისი ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1.გადამხდელი არ ეთანხმება შიდა სარემონტო სამუშაოებისთვის შეძენილი საქონლის ფიზიკურ პირებზე რეალიზებულად განხილვის საფუძველზე განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.
2.გადამხდელი არ ეთანხმება შეძენილი ავტომობილების ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას.
ფაქტობრივი გარემოებები
საწარმოს მიერ მიღებული სასაქონლო ზედნადებებისა და საგადასახადო ანგარიშფაქტურების დამუშავების შედეგად გამოვლინდა, რომ საწარმოს შესრულებული აქვს შიდა სარემონტო სამუშაოები. შეძენილი აქვს ავეჯის აქსესუარები, ტექნიკა. აღნიშნული განხილულ იქნა ფიზიკურ პირებზე მიწოდებად და ჩართულ იქნა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში.
ასევე, საწარმოს 2023 წელს შეძენილი აქვს ორი ავტომანქანა. ცენტრისაგან შეძენილი 2 ავტომანქანის სამეწარმეო საქმიანობაში გამოყენება არ დასტურდება. ამასთან, გამოვლინდა, რომ გადამხდელს 2023 წლის აპრილის თვიდან 2025 წლის სექტემბრის თვემდე დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები არ აქვს, აქტივობა არ უფიქსირდება. ხელფასები გაცემული აქვს 2023 წლის მაისის და ივნისის თვეში ბუღალტერზე. შედეგად, შემოწმებით, შეძენილი ავტომანქანების ღირებულება და ავტომანქანებზე გაწეული მომსახურების ღირებულება განხილულ იქნა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით.
გადაწყვეტილება
საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, სადავო ოპერაციაზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას იხელმძღვანელოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის 21 ნაწილით და აღნიშნულის შესაბამისად განახორციელოს შესაბამისი ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:73(9);159(1);163(1,2):164(1):101(1):154(1):