ბრძანება N 10843
📄 სრული ტექსტი
N 10843
15 მაისი 2026
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „---“-ის (ს/ნ ---)
(მის.: --- 2026 წლის 25 აპრილის
საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 8 მაისის სხდომაზე (ოქმი №38) განიხილა შპს „---“-ის (ს/ნ ---) 2026 წლის 25 აპრილის №101981/1/2026 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 7 აპრილის №039-9 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხი:
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე განსაზღვრულ ფასნამატს და აცხადებს, რომ შემმოწმებელმა ფასნამატი გამოიყენა იმპორტის დროს საბაჟო ორგანოს მიერ საქონლის აფასებულ ღირებულებებზე, რაც დაუშვებელია, ვინაიდან საქონლის თვითღირებულება არის მისი საინვოისო ღირებულება და არა აფასებული ღირებულება. ამასთან, გადასახადის გადამხდელი აღნიშნავს, რომ მისთვის უცნობია რატომ იქნა გამოყენებული აუდირებული ფასნამატი და არ გავრცელდა საცალო რეალიზაციაზე გადასახადის გადამხდელის დოკუმენტური ფასნამატი. დამატებით მიუთითებს, რომ სხვა მსგავსი საქმიანობის კომპანიების შემოწმებისას აუდიტის დეპარტამენტმა გაავრცელა გაცილებით დაბალი ფასნამატი (26%). ასევე, მომჩივანი არ ეთანხმება არასწორად გაანგარიშებული ვირტუალური ფულის ნაშთის აგროსვას და გადახდის წყაროსთან 20%-ის ნაცვლად 25%-ით დაბეგვრას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 18 თებერვლის №3664 და 31 მარტის №7209 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „---“-ის (ს/ნ ----) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2025 წლის 7 აპრილიდან 2026 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდები, ხოლო სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 2026 წლის 25 თებერვლამდე პერიოდი. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2026 წლის 31 მარტს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2026 წლის 7 აპრილის №8059 ბრძანება და ამავე თარიღის №039-9 საგადასახადო მოთხოვნა, 15 მაისი 2026 N 10843 რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 370 971 ლარი, მათ შორის გადასახადი 238 140 ლარი, ჯარიმა 117 454 ლარი და საურავი 15 377 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებით:
გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში ჩინეთიდან შემოტანილი აქვს ტანსაცმელი, ფეხსაცმელი და სხვა მსგავსი ტიპის საქონელი ჯამში 967 056 ლარის ოდენობის. გადამხდელს ჩატარებული აქვს სალაროში ნაღდი ფულისა და სმფ-ის ინვენტარიზაცია, თუმცა გადამხდელის მოძიება ვერ მოხერხდა. გადამხდელს ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული აღრიცხვა არ გააჩნია, ხოლო მასთან დაკავშირება ვერ მოხერხდა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების შედეგად გაამხდელის შემოსავალი გაანგარიშდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ, შესაბამისი საქმიანობით დაკავებულ მეწარმეებთან დადგენილი აუდირებული ფასნამატის გამოყენებით, რომლის შედეგად საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი განისაზღვრა 1 469 525 ლარით, ხოლო დეკლარირებულ მონაცემსა და შემოწმების შედეგად განსაზღვრულ მონაცემს შორის სხვაობა 1 467 201 ლარით, რაც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის შესაბამისად დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში არაფერი არ აქვს დაბეგრილი საშემოსავლო გადასახადით. შემოწმების პროცესში დამუშავდა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაცია და გამოვლინდა შესამოწმებელ პერიოდში არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი 1 469 525 ლარის ოდენობით (დღგ-ის გარეშე). ასევე, დამუშავდა გადამხდელის მიერ დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯების მოცულობა, მათზე გადახდილი თანხის ოდენობა, ბიუჯეტში გადახდილი თანხები, იმპორტირებული საქონლის ღირებულებისთვის ანაზღაურებული თანხები.
ზემოაღნიშნული შემოსავლისა და გაწეული ხარჯების მიხედვით განისაზღვრა გადახდილი და მიღებული ფულის მოცულობა, რომლის შედეგად გაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში ნაშთად არსებული თანხის მოცულობა 592 470 ლარის ოდენობით, რომელიც გადამხდელს ფაქტობრივად არ გააჩნდა (გადამხდელის მოძიება ვერ მოხერხდა). აღნიშნული ფულის დანაკლისი, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მიხედვით, ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და გროს თანხა ჯამში 740 587 ლარი დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. ყოველივე ზემოაღნიშნულის შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე, ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას: ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ გადამხდელს ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული აღრიცხვა არ გააჩნია, ასევე, მასთან დაკავშირება ვერ მოხერხდა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების შედეგად გადამხდელის შემოსავალი გაანგარიშდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ, შესაბამისი საქმიანობით დაკავებულ მეწარმეებთან დადგენილი აუდირებული ფასნამატის გამოყენებით, რომლის შედეგად საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი განისაზღვრა 1 469 525 ლარით, ხოლო დეკლარირებულ მონაცემსა და შემოწმების შედეგად განსაზღვრულ მონაცემს შორის სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, შესწავლილ იქნა ფულადი სახსრების მოძრაობა, კერძოდ, შემოსავლისა და გაწეული ხარჯების მიხედვით განისაზღვრა გადახდილი და მიღებული ფულის მოცულობა, რომლის შედეგად გაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში ნაშთად არსებული თანხის მოცულობა, რომელიც გადამხდელს ფაქტობრივად არ გააჩნდა. შედეგად, აღნიშნული ფულის დანაკლისი ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადასახადის გადამხდელის არგუმენტთან, შემოწმების მიერ საქონლის აფასებულ ღირებულებებზე ფასნამატის გამოყენებასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებაზე, რომლის თანახმად, შემოწმებით ფასნამატი გავრცელდა საქონლის თვითღირებულებაზე (საინვოისო ღირებულების გათვალისწინებით). რაც შეეხება გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნას მისივე დოკუმენტური ფასნამატის გამოყენებასთან დაკავშირებით, ვერ იქნება გაზიარებული, ვინაიდან აუდიტის დეპარტამენტის განმარტების თანახმად, გადასახადის გადამხდელს ფაქტობრივად არ გააჩნდა დოკუმენტური რეალიზაცია (შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების მიხედვით, გადამხდელს, შესამოწმებელ პერიოდში გამოწერილი აქვს მხოლოდ ერთი სასაქონლო ზედნადები 1 008 ლარის ოდენობით).
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელის სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია.
ამასთან, რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე აუდირებული ფასნამატის გავრცელება, რამაც გამოიწვია რეალიზებული პროდუქციისა და დამატებითი შემოსავლის დადგენა, შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან. ასევე, შემოწმებით დადგენილი ფულის ნაშთი, რომლის არსებობაც გადამხდელის მიერ ვერ დადასტურდა, ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით, წარმოადგენს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასს და მისი გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა მართლზომიერია, ხოლო გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „---“-ის (ს/ნ ---) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე განსაზღვრულ ფასნამატს. ასევე, მომჩივანი არ ეთანხმება არასწორად გაანგარიშებული ვირტუალური ფულის ნაშთის აგროსვას და გადახდის წყაროსთან 20%-ის ნაცვლად 25%-ით დაბეგვრას.
ფაქტობრივი გარემოებები
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ გადამხდელს ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული აღრიცხვა არ გააჩნია, ასევე, მასთან დაკავშირება ვერ მოხერხდა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების შედეგად გადამხდელის შემოსავალი გაანგარიშდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ, შესაბამისი საქმიანობით დაკავებულ მეწარმეებთან დადგენილი აუდირებული ფასნამატის გამოყენებით, რომლის შედეგად საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი განისაზღვრა 1 469 525 ლარით, ხოლო დეკლარირებულ მონაცემსა და შემოწმების შედეგად განსაზღვრულ მონაცემს შორის სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით.
ამასთან, შესწავლილ იქნა ფულადი სახსრების მოძრაობა, კერძოდ, შემოსავლისა და გაწეული ხარჯების მიხედვით განისაზღვრა გადახდილი და მიღებული ფულის მოცულობა, რომლის შედეგად გაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში ნაშთად არსებული თანხის მოცულობა, რომელიც გადამხდელს ფაქტობრივად არ გააჩნდა. შედეგად, აღნიშნული ფულის დანაკლისი ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.
გადაწყვეტილება
შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე აუდირებული ფასნამატის გავრცელება, რამაც გამოიწვია რეალიზებული პროდუქციისა და დამატებითი შემოსავლის დადგენა, შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან.
ასევე, შემოწმებით დადგენილი ფულის ნაშთი, რომლის არსებობაც გადამხდელის მიერ ვერ დადასტურდა, ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით, წარმოადგენს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასს და მისი გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა მართლზომიერია, ხოლო გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,5,9); 101 (1); 154 (1).