გადაწყვეტილება №27251/2/2026

ფინანსთა სამინისტროს დავების გადაწყვეტილება ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა 08.07.2026

№ დოკუმენტი 27251/2/2026

სტატუსი მოქმედი

მიმღები კოლეგიური ორგანო

სტრუქტურული ერთეული აუდიტის დეპარტამენტი

🏷️ თეგები

საბაზრო ფასის გამოყენება (მე-18 მუხლი)შემოსავლების/ხარჯების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით ოპერაციისთვის კვალიფიკაციის შეცვლის საფუძვლები და სამეურნეო ოპერაციების ეკონომიკური გავლენა (73-ე მუხლის მე-9 ნაწილი)გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავბის ვალდებულება დაბეგვრას დაქვემდებარებული განაცემი საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა საქონლის მიწოდებისას/მომსახურების გაწევისას დასაბეგრი დროის განსაზღვრა დასაბეგრი ოპერაციის თანხა

📜 საკანონმდებლო ნორმები

საქონლის/მომსახურების ფასის განსაზღვრის პრინციპები ურთიერთდამოკიდებული პირები ცალკეულ შემთხვევაში დაბეგვრის ობიექტისა და საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების წესი დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციები დაბეგვრის დრო საქონლის მიწოდებისას/მომსახურების გაწევისას დასაბეგრი თანხა საქონლის მიწოდებისას/მომსახურების გაწევისას

📄 სრული ტექსტი

№27251/2/2026

08 ივლისი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

მომჩივანი: შპს ------- (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 12.06.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 27.04.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27251/2/2026).

დავის საგანი:

1. კომპანიის მიერ მიწის მეპატრონეებისათვის ბარტერის საფუძველზე საკუთრებაში გადაცემულ ბინებზე შემოწმების შედეგად გავრცელებული საბაზრო ფასი და შედეგად დღგ-ის დარიცხვა;

2. რეალიზებულ ბინებზე დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით და საბაზრო ფასის გავრცელებით;

3. სალაროს არაგონივრული ნაშთის, რეალიზებული ბინებიდან მიღებული (არასრულად ასახული) თანხების საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის №002-213 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 8.04.2026 წლის №8422 ბრძანება.

დარიცხული თანხა: 1 196 444.69 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 681 258.7

დღგ - 294 005.52

ქონების გადასახადი (არასასოფლო მიწა) - 1 827.78

საშემოსავლო გადასახადი - 385 425.4

ჯარიმა - 403 610.1

საურავი - 111 575.89

პროცედურული გარემოებები

მომჩივნის საქმიანობაა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. გადასახადის გადამხდელად და დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2017 წლის 14 ივლისს. კომპანიას მინიჭებული აქვს კვალიფიციური დღგ-ის გადამხდელის სტატუსი.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2022 წლიდან 1.09.2025 წლამდე საანგარიშო პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა 26.12.2025 წლის №28623 ბრძანება და №002-213 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 8.04.2026 წლის №8422 ბრძანებით:

1. საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ:

2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, კერძოდ, ფიზიკურ პირებზე გადაცემული ბინების დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხის განსაზღვრის მიზნით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის საჩივარში მითითებული არგუმენტის, ბარტერული (გაცვლის) ხელშეკრულების გაფორმების თარიღის და „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე ნაწილის გათვალისწინებით, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საშემოსავლო გადასახადის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 8.04.2026 წლის №8422 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

1. კომპანიის მიერ მიწის მეპატრონეებისათვის ბარტერის საფუძველზე საკუთრებაში გადაცემულ ბინებზე შემოწმების შედეგად გავრცელებული საბაზრო ფასი და შედეგად დღგ-ის დარიცხვა

ფაქტების აღწერა

შემოწმების პროცესში საწარმომ წარადგინა ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა - ორისი. სააღრიცხვო პროგრამის, საბანკო ამონაწერების და საჯარო რეესტრის სისტემაში არსებული მონაცემების ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული აქვს საცხოვრებელი/არასაცხოვრებელი ფართები. აღნიშნულთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს გაფორმებული აქვს ნასყიდობის/წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები, ასევე, ფიქსირდება საკომპენსაციო თანხების მიღება, თუმცა საწარმოს მიერ სრულად არ არის ასახული დღგ-ის დასაბეგრ ბრუნვებში შესაბამისი ბინების რეალიზაცია/საკომპენსაციო თანხების მიღება. საწარმომ 2021 წლის 27 სექტემბერს „აღნაგობის ხელშეკრულების" საფუძველზე ფიზიკური პირის, -------, ------- მიიღო მიწა, რომლის სანაცვლოდ უნდა გადაეცა 420 კვ.მ საცხოვრებელი ფართი და 3 ავტოსადგომი, თითოეული 18 კვ.მ. ამასთანავე, „მოაღნაგეს" „მესაკუთრისათვის" უნდა გადაეხადა 300 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარში. საწარმოს 2025 წელს ფიზიკურ პირზე მიწის სანაცვლოდ მიწოდებული აქვს 3 საცხოვრებელი ფართი სულ 301.61 კვ.მ., რომელიც არ არის დაბეგრილი დღგ-ით.

შპს „-------“ მიერ ------- მიწოდებული ფართები დაიბეგრა მიღებული მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასით (გადახდილი თანხის გამოკლებით), ბინების გადაფორმების მომენტში. გადასახადის გადამხდელს 2018 წლის 19 ივნისის „გაცვლის ხელშეკრულების“ საფუძველზე ------- მიღებული აქვს მიწის ნაკვეთი -------, -------. მიწის სანაცვლოდ კომპანიას -------, ------- და ------- უნდა გადაეცა 513 კვ.მ საცხოვრებელი ფართი.

შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს მიერ აღნიშნულ ფიზიკურ პირებზე გადაცემულია საცხოვრებელი ფართები სრულად. მოცემული ფართები გადასახადის გადამხდელის მიერ არ არის დაბეგრილი საბაზრო ფასებით. შესაბამისად, განხორციელდა გადაცემული ფართების საბაზრო ღირებულებით დაბეგვრა. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-4 ნაწილით, მე-18 მუხლის მე-2, მე-3, მე-7 და მე-11 ნაწილებით, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილით, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 483 მუხლით, მიუთითა დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებზე, აუდიტის დეპარტამენტის განმარტებასა და გადასახადის გადამხდელის პოზიციაზე და აღნიშნა, რომ:

2021 წლის შემდეგ დადებული ბარტერის ხელშეკრულების შემთხვევაში, კომპანიის მიერ ფართების მიწოდების დღგ-ით დაბეგვრის დრო განისაზღვრება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-6 ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტით. შესაბამისად, ოპერაცია დაბეგვრას დაექვემდებარება უძრავი ნივთის ექსპლუატაციაში მიღების მომენტში. თავის მხრივ, ექსპლუატაციაში მიღების მომენტად, მოქმედი კანონმდებლობიდან გამომდინარე, მიჩნეული უნდა იქნას უფლებამოსილი ორგანოს მიერ სანებართვო პირობების შესაბამისად დასრულებულ მშენებლობაზე ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემის დრო. ამასთანავე, თუ ექსპლუატაციაში მიღებამდე ფიზიკურ პირებს ფაქტობრივად გადაეცემა შესაბამისი ფართების დანიშნულებისამებრ გამოყენებისთვის საჭირო ყველა უფლება, რომელიც მათ ანიჭებს ფაქტობრივი ფლობის, სარგებლობისა და განკარგვის შესაძლებლობას, კომერციული და ეკონომიკური რეალობის გათვალისწინებით, ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრა უნდა განხორციელდეს არა უგვიანეს ამ მომენტისა. ამ შემთხვევაში, გასათვალისწინებელია, რომ ასეთი უფლებების გადაცემის მომენტად მიჩნეული უნდა იქნას მომენტი, როდესაც მიმწოდებლის მიერ შესრულდება ხელშეკრულებით ნაკისრი ყველა ის ვალდებულება, რომელიც შემძენს შესაძლებლობას აძლევს მხარეთა შორის შეთანხმებულ მდგომარეობამდე მიყვანილი უძრავი ნივთი გამოიყენოს შეხედულებისამებრ და უშუალოდ ამ უძრავ ნივთთან დაკავშირებით მიმწოდებელი აღარ გასწევს დამატებით ხარჯებს

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2021 წლის 27 სექტემბრის აღნაგობის ხელშეკრულების საფუძველზე მიწის მესაკუთრე ფიზიკურ პირებთან განხორციელებული ბარტერული (გაცვლის) ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის დროდ ფართებზე საკუთრების უფლების რეგისტრაციის პერიოდების (ფაქტობრივი მიწოდების საანგარიშო პერიოდის) მიჩნევა განხორციელდა მართლზომიერად. ასევე, მართლზომიერია საწარმოს მიერ ფიზიკურ პირზე მიწის სანაცვლოდ მიწოდებული საცხოვრებელი ფართის მიღებული მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასით დაბეგვრა (გადახდილი თანხის გამოკლებით).

2021 წლამდე დადებული ბარტერის ხელშეკრულების შემთხვევაში, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის დრო განისაზღვრება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილისა და „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე ნაწილის შესაბამისად. ზემოაღნიშნულ შემთხვევებში, მიწოდების მომენტად კი მიჩნეულ უნდა იქნას ის მომენტი, როდესაც მიმწოდებლის მიერ შესრულდება ხელშეკრულებით ნაკისრი ყველა ვალდებულება და დადგება ყველა პირობა, რომელიც შეთანხმებულია მხარეთა შორის, მაგრამ არაუგვიანეს მომენტისა, როდესაც შემძენი ფაქტობრივად მიიღებს ქონებას. ხოლო ამ ოპერაციის თითოეული მხარისათვის დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება ამ ოპერაციის ფარგლებში მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასით, დღგ-ის გარეშე.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2018 წლის 19 ივნისის ხელშეკრულების საფუძველზე, მიწის მესაკუთრე ფიზიკურ პირებთან განხორციელებული ბარტერული (გაცვლის) ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის დროდ ფართებზე საკუთრების უფლების რეგისტრაციის პერიოდების (ფაქტობრივი მიწოდების საანგარიშო პერიოდის) მიჩნევა განხორციელდა მართლზომიერად. რაც შეეხება, ფიზიკურ პირებზე გადაცემული ფართების დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხის განსაზღვრის საკითხს, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის საჩივარში მითითებული არგუმენტის, ბარტერული (გაცვლის) ხელშეკრულების გაფორმების თარიღის და „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე ნაწილის გათვალისწინებით, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

მომჩივნის არგუმენტაცია

საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ მხოლოდ 2 საკითხში, ხოლო საბაზრო ფასის გამოყენების და საბურთალოს რაიონში განხორციელებული მშენებლობის ბარტერის ნაწილში, ასევე დღგ-ს დასაბეგრი ბრუნვების სწორად განსაზღვრის ნაწილში არ დაკმაყოფილდა, რის გამოც წარმოადგენს წინამდებარე საჩივრით.

მიაჩნია, რომ ზემოთაღნიშნული ადმინისტრაციული აქტების შედგენისას არასწორად იქნა მოყვანილი საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მოთხოვნები: საგადასახადო ორგანოს მიერ თანხების დარიცხვას საფუძვლად დაედო ის გარემოებები, რომლებიც კანონით დადგენილი წესით სათანადოდ არ ყოფილა გამოკვლეული ამავე აქტის გამომცემი საგადასახადო ორგანოს მიერ.

იმის გამო, რომ საწარმოს მიერ არ ყოფილა სრულად დაბეგრილი მიღებული ავანსები და რეალიზებული ბინები, ასევე მის მიერ საბაზრო ფასით შეძენილი მიწის ნაკვეთის ღირებულების ანგარიშში მიწის მეპატრონეზე გადაცემული ბინების ანგარიშში, ასევე ნასყიდობის ხელშეკრულებების მიხედვით ბინების სარეალიზაციო ფასი განსაზღვრული იქნა 1500 აშშ დოლარის ექვივალენტით, რის გამოც ძირითადი გადასახადის სახით დაერიცხა 294006 ლარი და მასთან დაკავშირებული ჯარიმა 210558 ლარის ოდენობით“

ამ ნაწილში განხორციელებულ დარიცხვას კატეგორიულად არ ეთანხმება მისი სრული აბსურდულობის და უსაფუძვლობის გამო, შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით:

როგორც აქტში შემმოწმებლები გადმოცემენ, თურმე არ დაუბეგრია მიწის მეპატრონეზე გადაცემული ბინების ღირებულება, თუმცა ამ ბინების დაბეგვრას ისინი ახორციელებენ არარეალური საბაზრო ფასებით, ასევე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით ახორციელებენ რეალიზებული ბინების ანგარიშში დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრას და 1 კვ.მ. შავ კარკასის სარეალიზაციო ფასად გამოყვანილი აქვთ 1500 აშშ დოლარის ექვივალენტი, რაც სრული აბსურდია და წარმოადგენს საგადასახადო ვალდებულებების ხელოვნურად დამძიმების ფაქტს, ვინაიდან არცერთი მის მიერ განხორციელებულ გაყიდვაში ასეთი ფასი არ ფიქსირდება. უფრო მეტიც, შავი კარკასის მდგომარეობაში გაყიდული ბინების ანგარიშში ასეთი ფასის დაწესების პირობებში ვერცერთი ბინის რეალიზაციას ფიზიკურად ვერ მოახდენდა, იმიტომ რომ ეს მყიდველები ასეთ ფასებს არ გადაიხდიდნენ. თუ ავიღებთ ------- ამ შემოწმებულ წლებში ბინების გაყიდვის მაჩვენებლებს, მაშინ თვალნათლად ჩანს, რომ ამ არეალში გარემონტებული და ავეჯით გაწყობილი ბინების ფასი სხვადასხვა პერიოდში 1200 აშშ დოლარიდან 1800 აშშ დოლარის ფარგლებში მერყეობს, ხოლო საგადასახადო ორგანომ კი 1 კვ. მ. შავი კარკასის მდგომარეობაში რეალიზებული ბინების სარეალიზაციო ფასად განსაზღვრა 1500 აშშ დოლარი, რაც სრული აბსურდია. საგადასახადო ორგანო თვლის, რომ ბარტერით მიწის მეპატრონეებზე გადაცემული ბინების, ასევე საჯარო რეესტრში გატარებული ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით შავი კარკასის მდგომარეობაში რეალიზებული ბინების ღირებულება დღგ-ის და საშემოსავლო მიზნებისათვის უნდა იყოს 1 კვ.მ. -ზე არა 800 აშშ დოლარის ექვივალენტი, არამედ 1500 აშშ დოლარის ექვივალენტი. ამასთან, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შედეგად მიღებული დღგ-ის ჩათვლით სხვაობა ჩათვალა, როგორც დირექტორის ხელფასი და მის ანგარიშში ასევე დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი. შესაბამისად, მხოლოდ ამ უკანონო და არასწორი ქმედების შედეგად დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა ხელოვნურად იქნა გაზრდილი 298112 ლარით და მის ანგარიშში არასწორად და უსაფუძვლოდ დაერიცხ დღგ 53660 ლარი, ასევე ამ უსაფუძვლოდ გამოყვანილი სხვაობის თანხით ხელოვნურად იქნა გაზრდილი საშემოსავლო გადასახადის ბაზა, რის გამოც ასევე უსაფუძვლოდ დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი 87943 ლარის ოდენობით. ანუ მარტო, ამ უსაფუძვლო და უკანონო ქმედების საფუძველზე დღგ-ში და საშემოსავლო გადასახადში ზედმეტად დარიცხული გადასახადის თანხა 141603 ლარის, ხოლო ასევე უსაფუძვლოდ გავრცელებული ჯარიმის თანხა 70802 ლარია, ასევე ზედმეტად აქვს დარიცხული საურავი.

შესაბამისად, ეს დაბეგვრა არის აბსურდული და ის არანაირი დოკუმენტალური მტკიცებულებით არაა გამაგრებული. წინააღმდეგ შემთხვევაში აქტში შესაბამისი მითითება იქნებოდა, ასევე აქტზე დანართის სახით იქნებოდა დართული ის გადახდები და ის ბინის ნასყიდობის ხელშეკრულებები, რომელთა მყიდველებმა დაადასტურეს მათ მიერ შავი კარკასით შეძენილ ბინებში 1 კვ. მეტრში 1500 აშშ დოლარის გადახდის ფაქტი.

შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 8 აპრილის №8422 ბრძანების მე-10 გვერდზე საუბარია მასზედ, რომ:

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომელთა თანახმად საგადასახადო შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა გადამხდელის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების შესახებ საჯარო რეესტრში წარდგენილი ინფორმაციები და დოკუმენტაცია, მსგავსი საქმიანობის და შესადარისი კომპანიების მიერ განხორციელებული ოპერაციები და სხვა, დამატებით მოკვლეულ და შესწავლილ იქნა ხელშეკრულების მხარეებთან გარიგების ფასის, ობიექტის და საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ინფორმაციები. აღნიშნული ინფორმაციების ურთიერთშეჯერების და ანალიზის საფუძველზე, საგადასახადო შემოწმებამ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები გადასახადების შემცირების მიზნით ხელოვნურად არის შემცირებული და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს, კერძოდ, კომპანიას კონკრეტული პროექტის ფარგლებში მთლიანად რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების 10%-ზე მეტი რეალიზებული აქვს ხელოვნურად შემცირებული ღირებულებით, რაც საგადასახადო შემოწმების შეფასებით წარმოადგენს საგადასახადო ვალდებულებების ხელოვნურად შემცირებაზე ზემოქმედების არსებით ფაქტს, ხოლო გარიგების რეალური საბაზრო ფასი 30%-ით აღემატება ხელშეკრულებაში მითითებულ ფასებს. გარდა ამისა, შემოწმების შედეგად დადგენილ იქნა, რომ გარიგების მონაწილე სუბიექტებიდან მყიდველი ამ ქონებაზე არ სარგებლობს დღგ-ის ჩათვლის უფლებით და მის ინტერესს არ წარმოადგენდა დღგ-ს ჩათვლის მოტივით რეალური საბაზრო ღირებულების მითითება. ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, იხელმძღვანელა არაპირდაპირი მეთოდით, რის შედეგადაც საბაზროზე ნაკლებ ფასად რეალიზებულ ფართებზე, შემოწმებით გავრცელებულ იქნა საბაზრო ფასები. შედეგად საბაზრო ფასსა და ნასყიდობის ფასს შორის სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების ეტაპზეც არ წარუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

შემოსავლების სამსახურის 8.04.2026 წლის №8422 ბრძანებაში მოყვანილი ეს არგუმენტაცია უბრალოდ სრული აბსურდი და სიცრუეა იმ მარტივი მიზეზის გამო, რომ -------, ------- ააშენა საცხოვრებელი სახლი, რომელშიც არის 1 კომერციული ფართი, 9 ავტოსადგომი და 20 საცხოვრებელი ბინა. აღნიშნული ფართებიდან ჯერ კიდევ არ არის გაყიდული შავ კარკასის მდგომარეობაში არსებული კომერციული ფართი, 9 ავტოსადგომიდან გაყიდულია მხოლოდ 2 ავტოსადგომი (თითოეული 15000-15000 ლარად), შესაბამისად, არ არის გაყიდული 7 ავტოსადგომი, ხოლო 20 საცხოვრებელი ბინიდან გაყიდულია მხოლოდ 4 ბინა, საიდანაც 3 ბინა ერთიანად შეიძინა ერთმა მოქალაქემ, ხოლო 3 ბინა გადაცემული იქნა ბარტერული წესით მიწის ნაკვეთის მფლობელებზე, ხოლო გასაყიდად დარჩენილია 13 ბინა და ასეთ დროს შემოსავლების სამსახურის 8.04.2026 წლის №8422 ბრძანებაში კითხულობს, რომ კომპანიას კონკრეტული პროექტის ფარგლებში მთლიანად რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების 10%-ზე მეტი რეალიზებული აქვს ხელოვნურად შემცირებული ღირებულებით, რაც საგადასახადო შემოწმების შეფასებით წარმოადგენს საგადასახადო ვალდებულებების ხელოვნურად შემცირებაზე ზემოქმედების არსებით ფაქტს.

ბოდიშით მაგრამ, როცა 20 ბინიდან რეალიზებულია მხოლოდ 4 ბინა და იქიდანაც 3 ბინა ერთიანი გადახდით ერთ ადამიანზე, ხოლო 3 ბინა გადაცემულია ბარტერის წესით შესაბამისი ვალდებულების ანგარიშში, რომელ და რა მტკიცებულებებზე დაყრდნობითაა შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში საუბარი მასზედ, რომ ბინები რეალიზებულია ხელოვნურად შემცირებული ფასებით?

დავის განხილვისას პირდაპირ აღნიშნა, რომ 2025 წლის 22 დეკემბრის შემოწმების აქტის შედგენამდე მასთან საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2025 წლის 31 ოქტომბრის №24071 ბრძანების საფუძველზე 2025 წლის 17 ნოემბერს განხორციელდა სარეალიზაციო ფასების საკონტროლო შესყიდვა, რომლის საფუძველზე დაფიქსირდა შესყიდვაზე მყოფი საგადასახადო ოგანოებისათვის კონკრეტულად შეთავაზებული ფასები კომერციულ ფართზეც, ბინებზეც და ავტოსადგომებზეც, კერძოდ, საგადასახადო ორგანოს წარმომადგენლებს 1 კვ.მ. შავი კარკასის კომერციული ფართის გასაყიდ ფასად შეთავაზა დღგ-ის ჩათვლით 1888 აშშ დოლარის ექვივალენტი, ასევე მე-3 სართულზე შიდა კედლებ ამოუყვანილი შავი კარკასის მდგომარეობაში მყოფი საცხოვრებელი ბინის, 1 კვ.მ. გასაყიდ ფასად შეთავაზა 2100 ლარი, რაც თითქმის 800 აშშ დოლარის ექვივალენტია, ხოლო ავტომანქანის სადგომის გასაყიდი ფასი შეთავაზებული იქნა 15000 ლარის ოდენობით. საგადასახადო ორგანოს წარმომადგენლებმა შეადგინეს საკონტროლო შესყიდვის 2025 წლის 17 ნოემბრის №986527 ოქმი, რომელიც ოფიციალურად იქნა ატვირთული საწარმოს გვერდზე და რომელშიც მითითებულია საკონტროლო შესყიდვით დაფიქსირებული სარეალიზაციო ფასები. ანუ შემოწმების აქტის შედგენამდე 36 დღით ადრე ვერანაირად ვერ დაესიზმრებოდა, რომ აქტის შემდგენი არაპირდაპირი მეთოდით და გაბერილი ფასით განუსაზღვრავდა სარეალიზაციო ფასს, ასევე არ იცოდა და ვერც წარმოიდგენდა, რომ საკონტროლო შესყიდვის და ოქმის შემდგენელები ნამდვილად მყიდველები იყვნენ, თუ შემოსავლების სამსახურიდან საკონტროლო შესყიდვის მიზნით მოსული პირები და ამიტომ საკონტროლო შესყიდვისას ნაკლები ფასები უნდა შეეთავაზებინა. ოქმის შედგენიდან 6 თვეა გასული და ეს ბინები და კომერციული ფართი ეხლაც ელის მყიდველს და თუ აქტის შემდგენი მოგვიყვანს 1500 აშშ დოლარად ამ ბინების მყიდველებს, მზად არის მას გადაუხადა სოლიდური საკომისიო გასამრჯელო. შესაბამისად, იმ დროს, როცა შემოსავლების სამსახურში დავის განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლებმა დაადასტურეს ამ საკონტროლო შესყიდვის და ფასების ფიქსაციის ოქმის არსებობის ფაქტი, მისთვის საერთოდ გაუგებარია ასეთი მტკიცებულების არსებობის ფონზე შემოსავლების სამსახური თავის ბრძანებაში რატომ საუბრობს, რომ არანაირი მტკიცებულება არ წარუდგენია.

უფრო მეტიც, დავაზე შემოსავლების სამსახურს განუცხადა, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა მისგან დამოუკიდებლად მოახდინა მოქალაქე ეთერ ვარდიაშვილის სატელეფონო გამოკითხვა, რომელმაც მისგან ერთიანი გადახდით შეიძინა შავი კარკასის მდგომარეობაში მყოფი 3 ბინა და რომელმაც სატელეფონო საუბარში აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლებს ცალსახად დაუდასტურა ის ფაქტი, რომ მის მიერ შეძენილ ბინებში გადახდილი იქნა ზუსტად ის თანხა, რაც ნასყიდობის ხელშეკრულებებში იყო მითითებული და მის მიერ ზედმეტი თანხის გადახდას ადგილი არ ჰქონია. ეს ფაქტი მისთვის ცნობილი გახდა შემოსავლების სამსახურში შესაბამისი საჩივრის შეტანის შემდეგ, კონკრეტულად მას შემდეგ, რაც ამ მოქალაქემ მ/წლის თებერვლის ბოლოს მიმართა გასაყიდად დარჩენილი 13 ბინიდან მისი ნათესავისთვის 1 ბინის შეძენის პირობებზე და ამ საუბარში ახსენა აუდიტის დეპარტამენტის თანამშრომლების მხრიდან მასთან განხორციელებული სატელეფონო კომუნიკაციის შესახებ და ამცნო ამ გამოკითხვის შინაარსის შესახებ და მასზედ, რომ მან სატელეფონო ზარის განმახორციელ პირს დაუდასტურა, რომ მის მიერ ხელშეკრულებით გათვალისწინებული თანხის ზემოთ რაიმე დამატებითი თანხის გადახდის ფაქტს ადგილი არ ჰქონია.

აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოების შესახებ დავის განხილვისას მოახსენა შემოსავლების სამსახურის დავის განმხილველ პირებს და არც თავად აქტის შემდგენმა პირმა არ უარყო ასეთი სატელეფონო საუბრის ფაქტი და ამ მეორე დამატებითი მტკიცებულების ფონზეც შემოსავლების სამსახური თავის ბრძანებაში მაინც საუბრობს, რომ არანაირი მტკიცებულება არ წარუდგენია. თუ ამ ახალი დავის განხილვისას, აქტის შემდგენები უარყოფენ ეთერ ვარდიაშვილთან შესაბამისი სატელეფონო გამოკითხვის განხორციელების ფაქტს, მაშინ საჭირეობის შემთხვევაში შეუძლია მათი მხრიდან ქალბატონ ეთერ ვარდიაშვილთან განხორციელებული ზარის დამადასტურებელი სატელეფონო ამონაწერის წარმოდგენა.

იმ შემთხვევაში, თუ შემოსავლების სამსახურის მიერ ჩატარებული საკონტროლო შესყიდვით და მის საფუძველზე დადგენილი ფასებით ან ბინის შემძენთან განხორციელებული სატელეფონო ზარით დაფიქსირდებოდა 1 კვ. მ. საცხოვრებელი ფართის 1500 აშშ დოლარად შეთავაზების ან გაყიდვის ფაქტი, მაშინ პირიქით აუდიტის დეპარტამენტის შემოწმების აქტშიც და შემოსავლების სამსახური 2026 წლის 8 აპრილის №8422 ბრძანებაშიც მითითებული იქნებოდა ასეთი მტკიცებულებების არსებობის შესახებ. თუმცა ჩვენდა სამწუხაროდ, ადგილი აქვს გამამართლებელი უდავო მტკიცებულებების უგულველყოფის ფაქტს.

თავის მხრივ წარმოადგენს მის მიერ რეალიზებული 4 ბინის შემძენი 2 მყიდველის წერილობით ახსნა-განმარტებებს, ასევე საკონტროლო შესყიდვის 2025 წლის 17 ნოემბრის №986527 ოქმს, რაც ამ კუთხით განხორციელებული დარიცხვის უსაფუძვლობას სრულად ადასტურებს.

გამომდინარე ზემოთაღნიშნულიდან ითხოვს, რომ მოხდეს მის მიერ ------- რეალიზებული 4 საცხოვრებელის ბინის ანგარიშში, ასევე ამავე მისამართზე ბარტერის წესის ანგარიშში მიწის მესაკუთრეებზე გადაცემული 3 საცხოვრებელი ბინის ანგარიშში არაპირდაპირი მეთოდით გამოყენებული საბაზრო ფასით ზედმეტად დარიცხული დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის და მათთან დაკავშირებული ჯარიმა-საურავების სრულად ანულირება.

გარდა ამისა, დეტალურად გაიარა საგადასახადო ორგანოს მიერ დღგ-ში დაბეგვრაში გამორჩენილი სარეალიზაციო და ავანსების ანგარიშში განხორციელებული დარიცხვების ცხრილი და აღიარებს, რომ 2022 წლის საანგარიშო პერიოდზე დღგ-ში კუთვნილი დღგ ნამდვილად დეკლარირებულია კუთვნილზე 22513 ლარის ოდენობით ნაკლები, თუმცა ამ წლის საანგარიშო პერიდით დარიცხული თანხა შეადგენს 68215 ლარს, შესაბამისად, მარტო ამ წლის შედეგებით დღგ-ში ზედმეტად დარიცხული გადასახადი შეადგენს 68215-22513=45702 ლარს, ასევე ამ თანხის ანგარიშში ზედმეტად აქვს დარიცხული ჯარიმის სახით 22851 ლარი.

თუ ამ საკითხებში მისი პოზიცია შემმოწმებლების მხრიდან არ იქნება გაზიარებული, მაშინ უმორჩილესად ითხოვს, რომ საკითხი შესასწავლად გადაეცეს არა იგივე პირებს, არამედ აუდიტის დეპარტამენტის ხარისხის კონტროლს.

რაც შეეხება მიწის გადასახადში განხორციელებულ დარიცხვას, მას ცნობს და აღიარებს.

უნდა აღინიშნოს, რომ მოცემულ შემთხვევაში საგადასახადო ორგანოს მხრიდან დარღვეულ იქნა ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლი, რომლის თანახმადაც ადმინისტრაციულმა ორგანომ გადაწყვეტილება (მოცემულ შემთხვევაში გადასახადების დარიცხვის შესახებ) შეიძლება მიიღოს ყველა ფაქტისა და გარემოებების სრულად გამოკვლევისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

ასევე დარღვეულია ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 პუნქტის მოთხოვნა, რომლის მიხედვითაც ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე და ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული ან შესწავლილი. ამდენად მიაჩნია, რომ სადავო ადმინისტრაციული აქტები ეწინააღმდეგება კანონმდებლობას, რომელიც დასაბუთებულია მის მიერ წარმოდგენილი სამართლებრივი არგუმენტაციით და რაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლის შესაბამისად ადმინისტრაციული აქტების ბათილობის საფუძველია.

ითხოვს სადავო აქტების ბათილად ცნობას და დარიცხული თანხების სრულად გადაანგარიშებას მოყვანილი არგუმენტაციების და მტკიცებულებების წარდგენის გათვალისწინებით.

უმორჩილესი თხოვნაა, რომ რადგანაც საკითხი ძალიან სენსიტიურია და უსაფუძვლოდ დარიცხული თანხა დიდი ოდენობისაა, მისი საჩივრის განხილვა არ მოხდეს მისი დასწრების და შესაბამისი არგუმენტაციის მოსმენის გარეშე.

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2, მე-3, მე-7, მე-10 ნაწილების და მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად:

2. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

3. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრება ბაზარზე ამ საქონლის/მომსახურების მიწოდების მომენტისათვის (ხოლო ასეთის არარსებობის შემთხვევაში - რეალიზაციის მომენტის უახლოესი კალენდარული დღისათვის, რომელიც არა უმეტეს 30 კალენდარული დღით უსწრებს ან მოჰყვება ასეთი საქონლის/მომსახურების რეალიზაციის მომენტს) იდენტურ (მსგავს) საქონელზე/მომსახურებაზე დადებული გარიგების შესახებ, მათ შორის, საერთაშორისო და სხვა ბირჟებზე დაფიქსირებული ფასების შესახებ, ინფორმაციის საფუძველზე.

7. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასის განსაზღვრისას გამოიყენება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასების შესახებ ინფორმაციის ოფიციალური წყაროები, აღმასრულებელი ხელისუფლების შესაბამისი ორგანოების საინფორმაციო ბაზა, საგადასახადო ორგანოებისათვის გადასახადის გადამხდელთა მიერ მიწოდებული ინფორმაცია, აგრეთვე სხვა სარწმუნო ინფორმაცია.

10. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელი თითოეული მხარისათვის ითვლება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით რეალიზაციად, ხოლო საქონლის/მომსახურების თითოეული მიმღებისათვის – საქონლის/ მომსახურების იმავე საბაზრო ფასით შეძენად.

11. ბ) საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი შემდეგ შემთხვევებში თუ საგადასახადო ორგანო საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესის შესაბამისად ასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან.

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-8 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის შემთხვევაში დასაბეგრი თანხის ოდენობა საბაზრო ფასით განსაზღვროს. ამ ნაწილის გამოყენების პირობებსა და წესებს, აგრეთვე შემთხვევებს, როდესაც ეს ნაწილი არ გამოიყენება, განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი, მე-2 ნაწილების და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. 2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

6. თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „რ.ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საბაზრო ფასი − ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობის პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და, სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. თუ შეუძლებელია საქონლის ან მომსახურების შედარებითი ფასის დადგენა, დღგ-ის მიზნისთვის საბაზრო ფასი არის საქონლისთვის − ფასი, რომელიც არ უნდა იყოს ამ ან ანალოგიური საქონლის შესყიდვის ფასზე ნაკლები, ხოლო, თუ შესყიდვის ფასი არ არსებობს, ამ საქონლის წარმოების ღირებულება მისი მიწოდების მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 483 მუხლის თანახმად, თუ გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის ფარგლებში ხორციელდება უძრავი ნივთის მიწოდება, ოპერაციის თითოეული მხარისთვის დღგ-ით დასაბეგრი თანხა განისაზღვრება მისაღები საქონლის/ მომსახურების საბაზრო ფასით დღგ-ის გარეშე. ხოლო, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2024 წლის 7 ივნისის №195 საჯარო გადაწყვეტილების თანახმად, თუ ხელშეკრულების მიხედვით, ფიზიკური პირი, საწარმოს საკუთრებაში გადასცემს მიწის ნაკვეთს, ხოლო სანაცვლოდ, საწარმოსგან საკუთრებაში იღებს ამავე მიწის ნაკვეთზე აშენებული შენობა-ნაგებობის ნაწილს, საწარმოს მიერ აღნიშნული ოპერაციის დღგ-ით დასაბეგრი თანხა უნდა განისაზღვროს მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასით (მიწის ნაკვეთის მიწოდების მომენტში), დღგ-ის გარეშე. ამასთანავე, თუ მიღებული/მისაღები საქონლის/მომსახურების სანაცვლოდ დასაბეგრი პირის მიერ საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან ერთად ხორციელდება ფულადი ანაზღაურებაც, დღგ-ით დასაბეგრი თანხის განსაზღვრისას, მისაღები საქონლის/მომსახურების ღირებულება უნდა შემცირდეს დასაბეგრი პირის მიერ ფულადი სახით გადახდილი/გადასახდელი ანაზღაურების ოდენობით.

შემოწმებით დადგინდა, რომ საწარმომ 2021 წლის 27 სექტემბერს „აღნაგობის ხელშეკრულების“ საფუძველზე ფიზიკური პირის, -------, ------- მიიღო მიწა, რომლის სანაცვლოდ უნდა გადაეცა 420 კვ.მ საცხოვრებელი ფართი და 3 ავტოსადგომი, თითოეული 18 კვ.მ. ამასთანავე, „მოაღნაგეს" „მესაკუთრისათვის" უნდა გადაეხადა 300 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარში. საწარმოს 2025 წელს ფიზიკურ პირზე მიწის სანაცვლოდ მიწოდებული აქვს 3 საცხოვრებელი ფართი სულ 301.61 კვ.მ., რომელიც არ არის დაბეგრილი დღგ-ით. შემოწმებისას კომპანიის მიერ ------- მიწოდებული ფართები დაიბეგრა მიღებული მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასით (გადახდილი თანხის გამოკლებით), ბინების გადაფორმების მომენტში.

საბჭოს სხდომაზე სადავო საკითხის ზეპირი განხილვისას მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა დამატებით განმარტა, რომ საწარმოს მიერ ------- მიწის სანაცვლოდ მიწოდებული ფართები დაბეგრა მიწის საბაზრო ფასის (მიწის საბაზრო ღირებულებასა და გადახდილ თანხას შორის სხვაობა) გათვალისწინებით, მიწის ღირებულება თავად კომპანიის დაკვეთით ჩატარებული ექსპერტიზის დასკვნით იყო შეფასებული.

მხარეთა არგუმენტების გაანალიზების, წარმოდგენილი მასალების შეფასების, მითითებული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ მიწის სანაცვლოდ მიწოდებული ფართების მიწის საბაზრო ფასის გათვალისწინებით (გადახდილი თანხის გამოკლებით) დღგ-ით დაბეგვრა შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობით გათვალისწინებულ ნორმებთან, შესაბამისად, მომჩივნის არგუმენტები დაუსაბუთებელია და არ არსებობს საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

2. რეალიზებულ ბინებზე დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით და საბაზრო ფასის გავრცელებით

ფაქტების აღწერა

საგადასახადო შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა გადამხდელის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების შესახებ საჯარო რეესტრში წარდგენილი ინფორმაციები და დოკუმენტაცია, მსგავსი საქმიანობის და შესადარისი კომპანიების მიერ განხორციელებული ოპერაციები და სხვა, დამატებით მოკვლეულ და შესწავლილ იქნა ხელშეკრულების მხარეებთან გარიგების ფასის, ობიექტის და საკუთრებაში გადაცემის შესახებ ინფორმაციები. აღნიშნული ინფორმაციების ურთიერთშეჯერების და ანალიზის საფუძველზე, საგადასახადო შემოწმებამ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები გადასახადების შემცირების მიზნით ხელოვნურად არის დამახინჯებული და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს, კერძოდ: კომპანიას კონკრეტული პროექტის ფარგლებში მთლიანად რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების 10%ზე მეტი რეალიზებული აქვს ხელოვნურად შემცირებული ღირებულებით, რაც საგადასახადო შემოწმების შეფასებით წარმოადგენს საგადასახადო ვალდებულებების ხელოვნურად შემცირებაზე ზემოქმედების არსებით ფაქტს, ხოლო გარიგების რეალური საბაზრო ფასი 30%-ით აღემატება ხელშეკრულებაში მითითებულ ფასებს. გარდა ამისა, შემოწმების შედეგად დადგენილ იქნა, რომ გარიგების მონაწილე სუბიექტებიდან მყიდველი ამ ქონებაზე არ სარგებლობს დღგ-ის ჩათვლის უფლებით და მის ინტერესს არ წარმოადგენდა დღგ-ს ჩათვლის მოტივით რეალური საბაზრო ღირებულების მითითება. საგადასახადო კოდექსის განმარტებების შესაბამისად, საბაზრო ფასი არის ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობის პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. ყოველივე ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, შემოწმებამ თავისი კომპეტენციის ფარგლებში იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით, მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილით. შემოწმების შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულ ბინებზე, გავრცელებული იქნა საბაზრო ფასები, შედეგად საბაზრო ფასსა და ნასყიდობის ფასს შორის სხვაობა საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 160-ე, 163-ე მუხლების შესაბამისად, დამატებით დაიბეგრა დღგ-ით.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების ეტაპზეც არ წარმოუდგენია იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების კორექტირების საფუძველი.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

მომჩივნის არგუმენტაცია

გადმოცემულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2, მე-3, მე-7 ნაწილების და მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი, მე-2 ნაწილების და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად,1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საბჭოს სხდომაზე სადავო საკითხის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენელმა განაცხადა, რომ 20 ბინიდან საწარმოს მიერ რეალიზებულია მხოლოდ 4 ბინა და იქიდანაც 3 ბინა ერთიანი გადახდით ერთ ადამიანზე, ხოლო 3 ბინა გადაცემულია ბარტერის წესით შესაბამისი ვალდებულების ანგარიშში, გაუგებარია, რომელ და რა მტკიცებულებებზე დაყრდნობითაა შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში აღნიშნული, რომ ბინები რეალიზებულია ხელოვნურად შემცირებული ფასებით.

ამასთან, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2025 წლის 31 ოქტომბრის №24071 ბრძანების საფუძველზე 2025 წლის 17 ნოემბერს განხორციელდა საკონტროლო შესყიდვა, რომლის საფუძველზე დაფიქსირდა შესყიდვაზე მყოფი საგადასახადო ორგანოებისათვის კონკრეტულად შეთავაზებული ფასები კომერციულ ფართზეც, ბინებზეც და ავტოსადგომებზეც, კერძოდ, საგადასახადო ორგანოს წარმომადგენლებს 1 კვ.მ. შავი კარკასის კომერციული ფართის გასაყიდ ფასად შესთავაზა დღგის ჩათვლით 1888 აშშ დოლარის ექვივალენტი, ასევე მე-3 სართულზე შიდა კედლებ ამოუყვანილი შავი კარკასის მდგომარეობაში მყოფი საცხოვრებელი ბინის, 1 კვ.მ. გასაყიდ ფასად შეთავაზა 2100 ლარი, რაც თითქმის 800 აშშ დოლარის ექვივალენტია, ხოლო ავტომანქანის სადგომის გასაყიდი ფასი შეთავაზებული იქნა 15000 ლარის ოდენობით. საგადასახადო ორგანოს წარმომადგენლებმა შეადგინეს საკონტროლო შესყიდვის 2025 წლის 17 ნოემბრის №986527 ოქმი, რომელიც ოფიციალურად იქნა ატვირთული საწარმოს გვერდზე და რომელშიც მითითებულია საკონტროლო შესყიდვით დაფიქსირებული სარეალიზაციო ფასები.

შემოსავლების სამსახურში საჩივრის ზეპირი განხილვისას განუცხადა, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა მისგან დამოუკიდებლად მოახდინა მოქალაქე ეთერ ვარდიაშვილის სატელეფონო გამოკითხვა, რომელმაც მისგან ერთიანი გადახდით შეიძინა შავი კარკასის მდგომარეობაში მყოფი 3 ბინა და რომელმაც სატელეფონო საუბარში აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლებს ცალსახად დაუდასტურა ის ფაქტი, რომ მის მიერ შეძენილ ბინებში გადახდილი იქნა ზუსტად ის თანხა, რაც ნასყიდობის ხელშეკრულებებში იყო მითითებული და მის მიერ ზედმეტი თანხის გადახდას ადგილი არ ჰქონია.

წარმოადგენს მის მიერ რეალიზებული 4 ბინის შემძენი 2 მყიდველის წერილობით ახსნაგანმარტებებს, რომლითაც მყიდველები ადასტურებენ, რომ გადახდილი იქნა ის თანხა, რაც ნასყიდობის ხელშეკრულებებში იყო მითითებული, ასევე შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2025 წლის 17 ნოემბრის №986527 საკონტროლო შესყიდვის ოქმს.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მიაჩნია, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით 1 კვ.მ. შავი კარკასის სარეალიზაციო ფასად 1500 აშშ დოლარის ექვივალენტის გავრცელება რეალიზებული ბინების დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრისათვის უსაფუძვლო და დაუსაბუთებელია და წარმოადგენს საგადასახადო ვალდებულებების ხელოვნურად დამძიმების ფაქტს, ვინაიდან არცერთი მის მიერ განხორციელებულ გაყიდვაში ასეთი ფასი არ ფიქსირდება.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს შემოწმების შედეგად დადგენილ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, უძრავი ქონების მყიდველი შეძენილ ქონებაზე არ სარგებლობს დღგ-ის ჩათვლის უფლებით და მიწოდებული უძრავი ქონების გარიგების ფაქტობრივი ფასი არსებითად აღემატება გარიგების განცხადებულ ფასს. საბჭო მიუთითებს, რომ იმ შემთხვევაში, როდესაც გარიგების განცხადებული ფასი არსებითად განსხვავდება გარიგების ფაქტობრივი ფასისგან, საგადასახადო კანონმდებლობა ითვალისწინებს საბაზრო ფასის გამოყენებას. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, აგრეთვე სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. აღნიშნული ვალდებულებების შესრულების მიზანია გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტის სრულად დადგენა.

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №990 ბრძანებით დამტკიცებული „გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის საბაზრო ფასის გამოყენების წესის“ ანალიზიდან გამომდინარეობს, რომ საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გამოიყენოს საბაზრო ფასი იმ შემთხვევაში, როდესაც გარიგებაში მითითებული ფასი არსებითად აცდენილია ბაზარზე არსებულ ფასს და გარემოებათა ერთობლიობა მიუთითებს, რომ მომჩივნის მიერ დაფიქსირებული ფასი არ ასახავს ოპერაციის რეალურ ღირებულებას.

საგულისხმოა, რომ საგადასახადო კანონმდებლობა ეფუძნება ფორმაზე შინაარსის აღმატებულების პრინციპს, რომლის თანახმადაც ოპერაციის შეფასება უნდა განხორციელდეს არა მხოლოდ გარიგების ფორმის, არამედ მისი შინაარსის გათვალისწინებით. შესაბამისად, თუ გარიგებაში დაფიქსირებული ფასი, მნიშვნელოვნად განსხვავდება ბაზარზე არსებული ფასისგან, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია შეაფასოს, არის თუ არა ფასი ხელოვნურად შემცირებული გადასახადების გადახდისგან თავის არიდების მიზნით.

ამასთან, „გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის საბაზრო ფასის გამოყენების წესის“ მე-2 პუნქტი პირდაპირ ადგენს, რომ საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს გამოიყენოს საბაზრო ფასი, თუ დაასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის გაცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან, რაც შეიძლება დადგინდეს არა მხოლოდ ხელშეკრულების ფორმალური მონაცემით, არამედ გარიგების შინაარსის შეფასებით, თუ არსებობს საფუძვლიანი ვარაუდი ფასის ხელოვნურად შემცირების შესახებ. შესაბამისად, მნიშვნელოვანია, შეფასდეს რამდენად რეალურია გარიგებაში დაფიქსირებული ფასი, შეესაბამება თუ არა იგი საბაზრო პირობებს, არსებობს თუ არა ასეთი ფასის გამოყენების დასაბუთებული მიზეზი.

განსახილველ შემთხვევაში აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციით, სახეზეა საბაზრო ფასიდან არსებითი გადახრა, გარიგებებში მითითებული ფასი მნიშვნელოვნად დაბალია ანალოგიური ობიექტების საბაზრო ფასთან შედარებით, აღნიშნული განსხვავება არ წარმოადგენს ჩვეულებრივ კომერციულ ფასდაკლებას, შემცირებული ფასი დაფიქსირებულია მრავალჯერადად (სისტემურ ხასიათს ატარებს) და არ არსებობს მისი ეკონომიკურად დასაბუთებული ახსნა.

აღნიშნული გარემოებების ერთობლიობა ქმნის საფუძვლიან ვარაუდს (ადასტურებს), რომ გარიგებაში გამოყენებული ფასი შესაძლოა არ ასახავდეს დამოუკიდებელ მხარეებს შორის საბაზრო პირობებში ჩამოყალიბებულ ფასს, რაც საგადასახადო ორგანოს ანიჭებს უფლებამოსილებას, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნისთვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი და შესაბამისი გადასახადები განსაზღვროს საბაზრო ღირებულების მიხედვით.

საგადასახადო შემოწმების შედეგების შესახებ აქტში მითითებულია ოპერაციის ფორმა-შინაარსი და საგადასახადო ორგანოს არგუმენტაცია საბაზრო ფასის გამოყენების მიზანშეწონილობის თაობაზე.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან საგადასახადო ორგანო ასაბუთებს, რომ განცხადებული ფასები არსებითად შემცირებულია ოპერაციის ფაქტობრივ ფასთან მიმართებით და ბუღალტრული მონაცემები დაბეგვრის ობიექტს არ ასახავს სრულად, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრის მიზნით არაპირდაპირი მეთოდის და საბაზრო ფასის გამოყენება მართლზომიერია.

ამასთან, საბჭოს მიაჩნია, რომ საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები (რეალიზებული ბინების საბაზრო ფასის განსაზღვრის შესახებ მომჩივნის მიერ დასახელებული არგუმენტები და წარმოდგენილი მტკიცებულებები) საჭიროებს დამატებით გამოკვლევას/შესწავლას. ამ მიზნით, საჩივარი, ამ ნაწილში მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

ფაქტების აღწერა

ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამის ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ საწარმოს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის უფიქსირდება სალაროს ნაშთი 250 794 ლარის ოდენობით და საქვეანგარიშოდ გაცემული თანხა 267 456 ლარის ოდენობით. შესაბამისი მეთოდური მითითების N9 დანართის მიხედვით, შემოწმებით, გაანგარიშებული იქნა საწარმოს შემოსავლებისა და ხარჯების 10% და აღნიშნულ თანხაზე მეტი თანხა მიჩნეული იქნა სალაროს არაგონივრულ ნაშთად, რომელიც დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. ასევე, გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული აქვს ბინები, რომლის ნაწილზე მიღებული თანხები არ აქვს აღრიცხული ბუღალტერიაში, აღნიშნული თანხები საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილით, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილით.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციაზე, რომლის თანახმად, არ ეთანხმება შემოწმების შედეგად განსაზღვრულ საშემოსავლო გადასახადს. ვინაიდან დარიცხვა განაპირობა სალაროში და საქვეანგარიშოდ არსებული თანხის სრულად საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაციამ, ასევე, არაპირდაპირი მეთოდით გამოყენებულ საბაზრო ფასსა და ბინის ფაქტიური რეალიზაციის ფასებს შორის სხვაობაც ჩაითვალა დირექტორის მიერ აღებულ ხელფასად. გადამხდელი განმარტავს, რომ კომპანიას გააჩნდა სასესხო ვალდებულება 33690 ლარის ოდენობით, რომელიც ჩახურული იქნა საქვეანგარიშოდ გატანილი თანხიდან და შესაბამისად, ეს თანხა არასწორად და ზედმეტად არის მიკუთვნებული სახელფასო განაცემებში. ასევე, იგივე მდგომარეობაა სხვა კრედიტორებთან არსებული დავალიანების დაფარვასთან დაკავშირებით. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ მტკიცებულებებს წარმოადგენს გადაანგარიშების პროცესში.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ საშემოსავლო გადასახადის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

მომჩივნის არგუმენტაცია

როგორ ზემოთ დღგ-ის ნაწილში იქნა აღნიშნული კატეგორიულად არ ცნობს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველზე საბაზრო ფასსა და ბინის ფაქტიური რეალიზაციის ფასებს შორის სხვაობის აღებულ ხელფასად განხილვას, ვინაიდან ასეთი ოდენობით ბინების რეალიზაციას და შესაბამისად, რაიმე თანხის მიღებას ადგილი არ ჰქონია.

დავების განხილვის საბჭო

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმებისას დამატებით გაანგარიშებული შემოსავალი ჩაითვალა მიღებულად, ასევე განხორციელდა ფულადი სახსრების ანალიზი, სადაც გათვალისწინებულია ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი, ასევე საწესდებო კაპიტალის საწყისი ნაშთი. შესაბამისად, გაანგარიშების საფუძველზე დარჩენილი ფულის ნაშთი შემოწმების შედეგად ჩაითვალა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

შემოსავლების სამსახურის 8.04.2026 წლის №8422 ბრძანებით, ამ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საშემოსავლო გადასახადის დაზუსტების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტისათვის წარედგინა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების, ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და შემოსავლების სამსახურის 8.04.2026 წლის №8422 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის 8.04.2026 წლის №8422 ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილებას აღნიშნულ ნაწილში.

ამასთან, მე-2 დავის საგნის ნაწილში საბჭოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შინაარსის გათვალისწინებით, საჩივარი, ამ ნაწილში (რეალიზებულ ბინებზე შემოწმებისას განსაზღვრული საბაზრო ფასის გავრცელებით გაანგარიშებული შემოსავლის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლა და გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა) მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 8.04.2026 წლის №8422 ბრძანება;

3. საჩივარი, მე-2 და მე-3 დავის საგნების ნაწილში, ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

სადავო საკითხები:

1. მიწის მეპატრონეებისათვის ბარტერის საფუძველზე საკუთრებაში გადაცემულ ბინებზე გავრცელებული საბაზრო ფასი და დღგ-ის დარიცხვა;

2. დასაბეგრი ბრუნვების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით და საბაზრო ფასის გავრცელებით;

3. სალაროს არაგონივრული ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმებით დადგინდა, რომ საწარმომ 2021 წლის 27 სექტემბერს „აღნაგობის ხელშეკრულების“ საფუძველზე ფიზიკური პირისგან მიიღო მიწა, რომლის სანაცვლოდ უნდა გადაეცა 420 კვ.მ საცხოვრებელი ფართი და 3 ავტოსადგომი, თითოეული 18 კვ.მ. ამასთანავე, „მოაღნაგეს" „მესაკუთრისათვის" უნდა გადაეხადა 300 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარში. საწარმოს 2025 წელს ფიზიკურ პირზე მიწის სანაცვლოდ მიწოდებული აქვს 3 საცხოვრებელი ფართი სულ 301.61 კვ.მ., რომელიც არ არის დაბეგრილი დღგ-ით. შემოწმებისას კომპანიის მიერ ფიზიკური პირსთვის მიწოდებული ფართები დაიბეგრა მიღებული მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასით (გადახდილი თანხის გამოკლებით), ბინების გადაფორმების მომენტში. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

საგადასახადო შემოწმებამ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები გადასახადების შემცირების მიზნით ხელოვნურად არის შემცირებული და არ ასახავს გარიგების რეალურ ფასებს. შემოწმების შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულ ბინებზე, გავრცელებული იქნა საბაზრო ფასები, შედეგად საბაზრო ფასსა და ნასყიდობის ფასს შორის სხვაობა დამატებით დაიბეგრა დღგ-ით.

ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამის ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ საწარმოს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის უფიქსირდება სალაროს ნაშთი და საქვეანგარიშოდ გაცემული თანხა. შემოწმებით, გაანგარიშებული იქნა საწარმოს შემოსავლებისა და ხარჯების 10% და აღნიშნულ თანხაზე მეტი თანხა მიჩნეული იქნა სალაროს არაგონივრულ ნაშთად, რომელიც დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. ასევე, გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული აქვს ბინები, რომლის ნაწილზე მიღებული თანხები არ აქვს აღრიცხული ბუღალტერიაში, აღნიშნული თანხები დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

გადაწყვეტილება

ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 8.04.2026 წლის №8422 ბრძანება; საჩივარი, მე-2 და მე-3 დავის საგნების ნაწილში, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს; დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 18(11); 19; 73(5, 9); 101; 154; 159; 163; 164;

📎 წყარო: infohub.rs.ge