ბრძანება N 4400
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
ბრძანება N 4400
07.03.2023
შპს „----------“ (ს/ნ ----------)
(მის.: ---------- )
2023 წლის 13 და 14 იანვრის საჩივრების
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 2 თებერვალს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №8) განიხილა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) №5200/21 და 78038/1/2023 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 15 დეკემბრის №006-561 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
მომჩივნის პოზიცია:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას იმ ნაწილში სადაც გავრცელებულ იქნა აუდირებული ფასნამატი. კერძოდ: არ ეთანხმება იმ საქონლის რეალიზაციად განხილვას და ანალოგიურ საქონელზე დადგენილი აუდირებული ფასნამატის (23%) გავრცელებას, რომელთა ტრანსპორტირების დასრულების მისამართი არ ემთხვევა მშენებლობის მისამართს და რომლებიც ნაშთში არ უფიქსირდება. მიუთითებს, რომ მასალების ნაწილი ახლაც დასაწყობებულია.
2. გადამხდელი აღნიშნავს, რომ მის მიერ შემოწმებისას წარდგენილ იქნა ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემები, თუმცა აქტიდან არ ირკვევა რა მონაცემების საფუძველზე დადგინდა პერიოდის ბოლოს არსებული ფულის ნაშთი, როგორ დაანგარიშდა და სესხის თანხები არის თუ არა ჩართული ხარჯებში. ამდენად, გადამხდელი ითხოვს საკითხის დამატებით შესწავლას და აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული თანხების გადაანგარიშებას.
3. მომჩივანი არ ეთანხმება ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (შპს “----------“ დირექტორის დედა) სამშენებლო სამუშაოების შესასრულებლად გაფორმებული ხელშეკრულების თანხის უპროცენტო სესხად დაკვალიფიცირებას და მის საფუძველზე განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. მიუთითებს რომ აუდიტორი გასცდა შესამოწმებელ პერიოდს და არასწორად დაავალდებულა კომპანია, რომ სამუშაოები უკვე შესრულებული უნდა ყოფილიყო.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 19 ივლისის №19185 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 მაისამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 24 ნოემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2022 წლის 14 დეკემბრის №31503 ბრძანება და 15 დეკემბრის №006-561 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 371 952 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 204 275 ლარი, ჯარიმა 101 280 ლარი, საურავი 66 396 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, დარიცხვა განპირობებულია შემდეგ გარემოებათა გამო:
1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საქმიანობაა საცხოვრებელი შენობების მშენებლობა, შემოწმების პროცესში საწარმომ განაცხადა რომ ააშენა ერთი, 5 სართულიანი კორპუსი ---------- ში. გადამხდელს არ უწარმოებია ბუღალტრული აღრიცხვა და შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდა არაპირდაპირი მეთოდით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების, კერძოდ სასაქონლო ზედნადებების დამუშავების შედეგად გაირკვა, რომ გადამხდელის მიერ შეძენილია სამშენებლო დანიშნულების საქონელი, რომელიც გადაზიდულია გადამხდელის სამშენებლო ობიექტებისაგან მნიშვნელოვნად განსხვავებულ ტერიტორიაზე ( ---------- (ასევე სამშენებლო ობიექტი მისამართისგან განსხვავებულ ტერიტორიაზე). ამასთან, გადამხდელს არ გააჩნია აღნიშნული საქონელი-მატერიალური მარაგები ნაშთად. შესაბამისად, შემოწმების მიერ მიჩნეული იქნა, რომ აღნიშნული საქონელი რეალიზებულია შესაბამის პერიოდებში და გავრცელებული იქნა ანალოგიურ საქონელზე დადგენილი აუდირებული ფასნამატი. შედეგად, შემოწმების მიერ აღნიშნული საკითხების მიხედვით დადგენილი შემოსავალი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის შესაბამისად დაექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას. პირს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. გადამხდელს შემოწმების პროცესში არ წარმოუდგენია ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემები. მათ შორის, შემოსავლის მიღებასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია, ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები, შესყიდვის აქტები, ინფორმაცია დებიტორულ-კრედიტორული დავალიანების შესახებ. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების ხელთ არსებული ინფორმაციის შესწავლისა და ანალიზის საფუძველზე გაანგარიშებულ იქნა შპს "----------" ნაღდი ფულის მოძრაობა, დეკლარირებული შემოსავალი ჩაითვალა სრულად მიღებულად, ხოლო დოკუმენტური ხარჯი სრულად ანაზღაურებულად. ამასთან, გადამხდელს შემოწმებით დაუდგინდა დეკლარირებულისაგან განსხვავებული (მეტი) შემოსავლები. შესაბამისად შემოწმებით დადგენილი ფულის ნაშთი შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს განხილულ იქნა პასუხისმგებელ პირზე დირექტორ გაცემულ უპროცენტო სესხად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად. საწარმოს ასევე დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
3. შემოწმების მიერ სსიპ „საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს“ ვებ საიტზე არსებული ინფორმაციის და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების დამუშავების შედეგად გაირკვა, რომ საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში გაფორმებული აქვს ხელშეკრულება ურთიერთდამოკიდებულ პირთან "----------" (პ/ნ ----------) ---------- ში მდებარე ასაშენებელ 496 კვ.მ ფართის სამშენებლო სამუშაოების შესრულებასთან დაკავშირებით. აღნიშნული ფ/პ. წარმოადგენს შპს „----------“ ურთიერთდამოკიდებულ პირს (საწარმოს დირექტორის დედას). ხელშეკრულების მიხედვით შესრულებული სამუშაოების ღირებულებას ფ/პ "----------" გადაიხდის მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმების შემდგომ. შესამოწმებელ პერიოდში მიღება-ჩაბარების აქტი არ შემდგარა, თუმცა შემოწმების პროცესში გამოიკვეთა, რომ ფართის (5 სართულიანი კორპუსის, საერთო ფართით 1016.5 კვ.მ) მშენებლობა ფაქტიურად დასრულებულია და ბინების ნაწილი რეალიზებულია ფიზიკურ პირებზე (კერძოდ სულ 18 ბინიდან შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულია 6 ბინა, ხოლო 03.11.2022 -ის მდგომარეობით 11 ბინა). ბინების ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებულია, რომ ნასყიდობის ღირებულებები სრულადაა გადახდილი მყიდველების მიერ ფ/პ "----------"-თვის. მიუხედავად აღნიშნულისა, გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული სააღრიცხვო დოკუმენტაციის მიხედვით საწარმოს არ აქვს გატარებული რაიმე სახის ღონისძიებები აღნიშნული დებიტორული დავალიანების მისაღებად. ამასთან, ვინაიდან საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით შპს "----------" და ფ/პ "----------" წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის თანახმად, აღნიშნული დებიტორული დავალიანება განხილულ იქნა გაცემულ უპროცენტო სესხად. ეროვნული ბანკის მიერ განსაზღვრული წლიური საბაზრო საპროცენტო განაკვეთის გათვალისწინებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის "ზ" ქვეპუნქტისა და ამავე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, გაცემული სესხი და მისაღები პროცენტები დაექვემდებარა მოგების გადასახადით დაბეგვრას და საწარმოს დაერიცხა კუთვნილი მოგების გადასახადი, ასევე ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით: შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
ამავე კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესაბამის პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით ირკვევა, რომ სასაქონლო მატერიალური მარაგები, რომლებიც გადამხდელს არ გააჩნია ნაშთად და ამასთან ერთად ეს საქონელი გადაზიდულია ისეთ ტერიტორიებზე სადაც საწარმოს არ ჰქონდა მშენებარე ობიექტი, ჩაითვალა რეალიზებულად და დაექვემდებარა დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას 23%-იანი ფასნამატით (აუდირებული ფასნამატი მსგავსი საქონლის რეალიზაციაზე).
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტებზე, რომ ---------- დან ---------- ში, სადაც მათ მიერ ხორციელდება საცხოვრებელი კორპუსის სარემონტო სამუშაოები, გადაზიდულ იქნა 57 360 ლარის საქონელი საიდანაც 28 690 ლარის საქონელი არის მშენებლობისთვის საჭირო მრავალჯერადად გამოყენებადი მასალები და აღნიშნული მასალები ახლაც დასაწყობებულია ---------- ში არსებული ობიექტის მიმდებარედ.
საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადამხდელმა აღნიშნა, რომ მათ მიერ ---------- ში შეძენილ სამშენებლო მასალებზე გამოწერილ ზედნადებებში ტრანსპორტირების დასრულების ადგილად შეცდომით მითითებულია ---------- ში მდებარე ერთ-ერთი მაღაზია, რეალურად კი აღნიშნული მასალები საბოლოოდ მიდიოდა ---------- ში იმ მისამართზე, სადაც მათ მიერ ტარდებოდა სარემონტო სამუშაოები. მომჩივანი აღნიშნავს რომ საჭიროების შემთხვევაში წარმოადგენს შესაბამის მტკიცებულებებს აღნიშნულ ფაქტთან დაკავშირებით.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დამადასტურებელი მტკიცებულებები, მ.შ. მტკიცებულებები სამშენებლო მასალების ტრანსპორტირების მიზნობრიობის თაობაზე. განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე, რომლის მიხედვით, მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა.
ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით ირკვევა, რომ შპს „----------“ სრულყოფილად არ აქვს ნააწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა და შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდა არაპირდაპირი მეთოდით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად. შემოწმების მიერ გადასახადის გადამხდელისთვის დეტალურად იქნა ახსნილი თუ როგორ იქნა დაანგარიშებული პერიოდის ბოლოს არსებული ფულის ნაშთი (კომუნიკაცია შედგა როგორც აქტის შედგენამდე ასევე აქტის შედგენის შემდეგაც რამდენჯერმე). აღნიშნულს ადასტურებს გადამხდელისთვის გაგზავნილი დაანგარიშების ცხრილები და მათი საპასუხო მეილები.
საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადამხდელმა ასევე აღნიშნა, რომ ამ ოდენობის ფულის ნაშთი შეუძლებელია გააჩნდეს, ვინაიდან არაგონივრულ ნაშთად განხილული თანხების ნაწილი გახარჯულია საწარმოს ეკონომიკური საქმიანობისთვის.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მ.შ. ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები. განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად მოგების გადასახადით იბეგრება ფიზიკურ პირზე ან არარეზიდენტზე სესხის გაცემა.
ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა, რომლის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, უსასყიდლოდ მიწოდებად ითვლება.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ამავე კოდექსის მე-8 მუხლის მე-19 ნაწილზე, რომლის თანახმად, პროცენტი არის ფულად დაბანდებებთან ან სავალო ვალდებულებებთან დაკავშირებული ნებისმიერი სახის სავალო მოთხოვნიდან (იპოთეკური უზრუნველყოფის არსებობისა და მისი გაფორმების მეთოდის მიუხედავად) მიღებული ნებისმიერი წინასწარ განცხადებული (დადგენილი) შემოსავალი (მათ შორის,დისკონტის სახით მიღებული). ამავე ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ ნაწილის მიზნებისათვის სავალო ვალდებულებას არ მიეკუთვნება საქონლის მიწოდებით ან/და მომსახურების გაწევით წარმოშობილი სავალო ვალდებულებები ან გარანტიითა და თავდებობით ან/და სხვა ამგვარი ოპერაციებით წარმოქმნილი ვალდებულებები.
შემოსავლების სამსახური, ყურადღებას ამახვილებს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2018 წლის 18 ივლისის №ბს-854-846 (კ-16) საქმეზე მიღებულ გადაწყვეტილებაზე, რომლითაც განიმარტა, რომ ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლა შესაძლებელია იმ შემთხვევაში თუ სამეურნეო ოპერაცია თავისი არსით ეწინააღმდეგება კანონმდებლობის მოთხოვნებს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილი არ იძლევა მართლზომიერი გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლის შესაძლებლობას, ის ეხება ბათილ, ნების ნაკლის მქონე გარიგებებს, მათ შორის თვალთმაქცურ და მოჩვენებით გარიგებებს და არა მართლზომიერ გარიგებებს, რომელთა შინაარსიც შეესაბამება მისივე ფორმას.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.
მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით ირკვევა, რომ საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში გაფორმებული აქვს ხელშეკრულება ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (შპს „----------“ დირექტორის დედა) "----------"-თან (პ.ნ ----------) ---------- ში მდებარე ასაშენებელ 496 კვ.მ ფართის სამშენებლო სამუშაოების შესრულებასთან დაკავშირებით. შესრულებული სამუშაოების ღირებულების გადახდის ვალდებულება ფ/პ "----------"-ს ევალებოდა მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმების შემდგომ. შესამოწმებელ პერიოდში (01.01.2019- 14.10.2022) მიღება-ჩაბარების აქტი არ შემდგარა, თუმცა შემმოწმებელი ყურადღებას ამახვილებს 2022 წლის 3 ნოემბრის მონაცემებზე, რომლის თანახმადაც არსებული 18 ბინიდან 11 ბინა რეალიზებულია და ბინების ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებულია, რომ ნასყიდობის ღირებულებები სრულადაა გადახდილი მყიდველების მიერ. მიუხედავად აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა, გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული სააღრიცხვო დოკუმენტაციის მიხედვით შპს „----------“ არ აქვს გატარებული რაიმე სახის ღონისძიებები აღნიშნული დებიტორული დავალიანების მისაღებად. ამასთან, ვინაიდან საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით შპს "----------" და ფ/პ. "----------" წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის თანახმად, აღნიშნული დებიტორული დავალიანება დაკვალიფიცირდა უპროცენტოდ გაცემულ სესხად.
შემოსავლების სამსახური ეყრდნობა საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებს, რომ საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში გაფორმებული აქვს ხელშეკრულება ურთიერთდამოკიდებულ პირთან ფ/პ "----------"-თან, რომლის თანახმად სარემონტო სამუშაოების შესრულების სანაცვლოდ ფ/პ "----------" შპს „----------“ გადაუხდის 40 000 ლარს მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმების შემდგომ. მიღება-ჩაბარების აქტი შესამოწმებელ პერიოდში არ გაფორმებულა და ხელშეკრულებით შესასრულებელი სამუშაოების ვადა განსაზღვრულია 2023 წლამდე. შესაბამისად, ფ/პ "----------"-ს მხრიდან არ დამდგარა თანხის გადახდის ვალდებულება, ხოლო შპს „----------“ მხრდან მისი მოთხოვნის უფლება.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ შინაარსის გათვალისწინებით ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა შემმოწმებლის მხრიდან არ შეიცავს არანაირ სამართლებრივ დასაბუთებას, არ გამომდინარეობს საქმის ფაქტობრივი გარემოებებიდან და დაფუძნებულია გარკვეული სახის ვარაუდებზე. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია, ოპერაციის უპროცენტო სესხად კვალიფიკაცია და შესაბამისი დაბეგვრა. ამდენად, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შპს „----------“ მიერ ფ/პ "----------"თან გაფორმებული სარემონტო სამუშაოების მომსახურების ხელშეკრულებით გათვალისწინებული თანხის, დებიტორული დავალიანების უპროცენტო სესხად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დამადასტურებელი მტკიცებულებები, მ.შ. მტკიცებულებები სამშენებლო მასალების ტრანსპორტირების მიზნობრიობის თაობაზე და ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტები;
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტით განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატებით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შპს „----------“ მიერ ფ/პ „----------“ გაფორმებული სარემონტო სამუშაოების მომსახურების ხელშეკრულებით გათვალისწინებული თანხის, დებიტორული დავალიანების უპროცენტო სესხად განხილვის საფუძვლით დარიცხული თანხები დაუქვემდებაროს შემცირებას;
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
5. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.