ბრძანება N 23112

N 23112

22 ოქტომბერი 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „---ს“ (ს/ნ ---)

(მის.:---) 2025 წლის 9 აგვისტოს საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 25 სექტემბერს და 2 ოქტომბერს გამართულ სხდომებზე (ოქმები: №81, №83) განიხილა შპს „---ს“ (ს/ნ ---) 2025 წლის 9 აგვისტოს №97451/1/2025 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 10 ივლისის №006-258 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხი:

მომჩივანი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილი ფულის ნაშთის ოდენობას და აღნიშნულის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაციას. აცხადებს, რომ კომპანიამ საქმიანობა დაასრულა ზარალზე და შესაბამისად, ფულის ნაშთი იყო 0, რის დასადასტურებლად შეუძლია წარმოადგინოს შესაბამისი ბუღალტრული გატარებები ექსელის ფაილში. ასევე, მიუთითებს, რომ შეუძლია წარმოადგინოს გაწეული ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტაციაც. მომჩივანი ითხოვს ხარჯების გათვალისწინებას და საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 8 მაისის №9157 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „---ს“ (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 24 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2025 წლის 10 ივლისის №15660 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-258 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 295 810 ლარი, მათ შორის გადასახადი 190 450 ლარი, ჯარიმა 95 829 ლარი და საურავი 9 530 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საჩივარში დასმულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

კომპანია აქტიურ ეკონომიკურ საქმიანობას იწყებს 2023 წლის აგვისტოდან და საქმიანობას წარმოადგენს 3D გრაფიკა. კერძოდ, კონკრეტული შესასრულებელი ექსპონატისთვის ტექნიკით უზრუნველყოფა, შინაარსის, ე.წ. „კონტენტის“ შექმნა (ეს გულისხმობს საინფორმაციო ვიზუალურ მხარეს, დეკორაციას) და ექსპონატის ინსტალაცია. კომპანიის მიერ საქონლისა და მომსახურების რეალიზაცია წარმოებდა ადგილობრივ და უცხოურ ბაზარზე შეძენილი საქონლის საფუძველზე. შემოწმების პროცესში გადამხდელის უფლებამოსილ წარმომადგენელთან შედგა სატელეფონო კომუნიკაცია, თუმცა შემოწმებისთვის არ იქნა წარმოდგენილი საბანკო ცნობები და ამონაწერები, არც ეკონომიკური ოპერაციების ბუღალტრული ჩანაწერები და ეკონომიკური საქმიანობის ამსახველი სხვა ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. შემოწმების მიერ, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის და სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს და სხვა უწყებების მიერ მოწოდებული/პორტალზე განთავსებული ინფორმაციებით. შემოწმებით ჩატარდა შესამოწმებელი პერიოდის ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზი და განისაზღვრა ფულის ნაშთი - 760 128 ლარი. გაანგარიშებაში გათვალისწინებულ იქნა შემოწმების მიერ პირდაპირი მეთოდით დათვლილი შემოსავლები და ყველა ხელთარსებული დანახარჯი. სალაროს, ბანკის, დებიტორებისა და კრედიტორების ნაშთი შესამომებელი პერიოდის საწყისსა და ბოლოსთვის მიჩნეულ იქნა 0 ლარად. ამასთავანე, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2025 წლის 2 მაისის N8469 ბრძანებით, შპს „---ს“ სალაროში 2 ივნისს ჩატარდა ჩატარდა ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა, თუმცა ვერ მოხერხდა გადამხდელის უფლებამოსილი წარმომადგენლის მოძიება და ნაღდი ფულის ნაშთი განისაზღვრა 0 ლარით.

„ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის 2019 წლის 8 ივლისის N22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითებების შესაბამისად, ინვოისების მიხედვით არსებული საქონლის ღირებულების 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად (საფოსტო გზავნილების ნაწილი სრულად ანაზღაურებულად ჩაითვალა). შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა" პუნქტის და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად და შემოწმების მიერ, ზემოაღნიშნული თანხა, დაკვალიფიცირდა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და განესაზღვრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ხოლო ამ მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველის ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის საქმიანობას წარმოადგენს 3D გრაფიკა. გადამხდელის მიერ არ იქნა წარდგენილი შემოწმების მიერ მოთხოვნილი დოკუმენტაცია/ინფორმაცია. ამდენად, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის და სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს და სხვა უწყებების მიერ მოწოდებული/პორტალზე განთავსებული ინფორმაციებით.

საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ, კომპანიის სალაროში ჩატარდა ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა, თუმცა ვერ მოხერხდა გადამხდელის უფლებამოსილი წარმომადგენლის მოძიება და ნაღდი ფულის ნაშთი განისაზღვრა 0 ლარით. ამასთავანე, შემოწმების მიერ, ინვოისების მიხედვით არსებული საქონლის ღირებულების 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად (საფოსტო გზავნილების ნაწილი სრულად ანაზღაურებულად ჩაითვალა).

შემოწმების მიერ ჩატარდა შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზი, კერძოდ, გაანგარიშებაში გათვალისწინებულ იქნა შემოწმების მიერ პირდაპირი მეთოდით დათვლილი შემოსავლები და ყველა ხელთარსებული დანახარჯი, ხოლო, სალაროს, ბანკის, დებიტორებისა და კრედიტორების ნაშთი შესამომებელი პერიოდის საწყისსა და ბოლოსთვის მიჩნეულ იქნა 0 ლარად. აღნიშნულის საფუძველზე განსაზღვრული ფულის ნაშთი დაკვალიფიცირდა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში წარმოდგენილ პოზიციაზე, რომლის თანახმადაც, შემოწმების მიერ სრულად არ არის გათვალისწინებული კომპანიის მიერ გაწეული ხარჯი და შეუძლია წარმოადგინოს აღნიშნულის დამადასტურებელი მტკიცებულებები.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული ფულის ნაშთის დაზუსტების მიზნით, სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს გაწეული ხარჯის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. ხოლო, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები, ასევე, შეისწავლოს საქონლის საინვოისო ღირებულების ხარჯებში სრულად გაითვალისწინების საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს „---ს“ (ს/ნ --) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს გაწეული ხარჯის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები; ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

გ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს საქონლის საინვოისო ღირებულების ხარჯებში სრულად გაითვალისწინების საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

მომჩივანი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილი ფულის ნაშთის ოდენობას და აღნიშნულის კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაციას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის საქმიანობას წარმოადგენს 3D გრაფიკა. გადამხდელის მიერ არ იქნა წარდგენილი შემოწმების მიერ მოთხოვნილი დოკუმენტაცია/ინფორმაცია. ამდენად, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის და სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს და სხვა უწყებების მიერ მოწოდებული/პორტალზე განთავსებული ინფორმაციებით.

საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ, კომპანიის სალაროში ჩატარდა ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა, თუმცა ვერ მოხერხდა გადამხდელის უფლებამოსილი წარმომადგენლის მოძიება და ნაღდი ფულის ნაშთი განისაზღვრა 0 ლარით. ამასთავანე, შემოწმების მიერ, ინვოისების მიხედვით არსებული საქონლის ღირებულების 75% ჩაითვალა ანაზღაურებულად (საფოსტო გზავნილების ნაწილი სრულად ანაზღაურებულად ჩაითვალა).

შემოწმების მიერ ჩატარდა შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზი, კერძოდ, გაანგარიშებაში გათვალისწინებულ იქნა შემოწმების მიერ პირდაპირი მეთოდით დათვლილი შემოსავლები და ყველა ხელთარსებული დანახარჯი, ხოლო, სალაროს, ბანკის, დებიტორებისა და კრედიტორების ნაშთი შესამომებელი პერიოდის საწყისსა და ბოლოსთვის მიჩნეულ იქნა 0 ლარად. აღნიშნულის საფუძველზე განსაზღვრული ფულის ნაშთი დაკვალიფიცირდა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული ფულის ნაშთის დაზუსტების მიზნით, სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს გაწეული ხარჯის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. ხოლო, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები, ასევე, შეისწავლოს საქონლის საინვოისო ღირებულების ხარჯებში სრულად გაითვალისწინების საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,5,9); 101 (1); 154 (1); 105 (2); 72 (1).