გადაწყვეტილება №20956/2/2023

ფინანსთა სამინისტროს დავების გადაწყვეტილება არ დაკმაყოფილდა 01.03.2024

№ დოკუმენტი 20956/2/2023

სტატუსი მოქმედი

მიმღები კოლეგიური ორგანო

სტრუქტურული ერთეული აუდიტის დეპარტამენტი

🏷️ თეგები

ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება უსასყიდლოდ მიწოდება საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა საქონლის მიწოდებისას/მომსახურების გაწევისას დასაბეგრი დროის განსაზღვრა გარიგების საკომპენსაციო თანხა დღგ-ის ჩათვლის ზოგადი პრინციპები დღგ-ის ჩათვლის ზოგადი პრინციპები ოპერაციისთვის კვალიფიკაციის შეცვლის საფუძვლები და სამეურნეო ოპერაციების ეკონომიკური გავლენა (73-ე მუხლის მე-9 ნაწილი)კეთილსინდისიერება

📜 საკანონმდებლო ნორმები

ცალკეულ შემთხვევაში დაბეგვრის ობიექტისა და საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა საქონლის მიწოდება მომსახურების გაწევა დაბეგვრის დრო საქონლის მიწოდებისას/მომსახურების გაწევისას დასაბეგრი თანხა საქონლის მიწოდებისას/მომსახურების გაწევისას დღგ-ის ჩათვლის უფლება დღგ-ის ჩათვლით სარგებლობის წესი საგადასახადო სამართალდარღვევა და საგადასახადო პასუხისმგებლობის ზოგადი პრინციპები

📄 სრული ტექსტი

№20956/2/2023

01 მარტი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

მომჩივანი: შპს --- (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 22.12.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ის 1.10.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20956/2/2023).

დავის საგანი:

1. შეძენილი არმატურის რეალიზებულად განხილვის საფუძვლით დარიცხულ დღგ-ის თანხაზე დაკისრებული სანქციისაგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე;

2. აღნაგობის ხელშეკრულების შეწყვეტის პერიოდში ე.წ. „---ს“ პროექტისთვის შეძენილი საქონლისა და მომსახურების მიწის მესაკუთრე პირზე განხორციელებულ უსასყიდლო მიწოდებად განხილვა, დღგ-ით და მოგების გადასახადით დაბეგვრა;

3. კომპანიის მიერ ე.წ. „---ის“ ობიექტზე ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ფაქტის დაუდასტურებლობის გამო დღგ-ის ჩათვლის შემცირება და ავანსის სახით გადახდილი თანხის მოგების გადასახადით დაბეგვრა;

4. სს „---ს“ მიერ გამოწერილი ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე მიღებული დღგის ჩათვლების გაუქმება;

5. სანქციებისაგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2022 წლის №024-86 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 11.09.2023 წლის №22005 ბრძანება.

დარიცხული თანხა: 1 480 881 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 770 213

დღგ - 387 228

მოგების გადასახადი - 382 985

ჯარიმა - 385 045

საურავი - 325 623

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 12.03.2019 წლიდან 1.11.2021 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 23 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზეც გამოიცა 2022 წლის 26 დეკემბრის №32810 ბრძანება და №024-86 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 11.09.2023 წლის №22005 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

სადავო საკითხები:

ფაქტების აღწერა

2021 წლის თებერვლის თვის საანგარიშო პერიოდში კომპანიას უფიქსირდება შპს „----გან“ სასაქონლო ზედნადებით 46 527 ლარის ღირებულების არმატურის შეძენა, ტრანსპორტირების გარეშე (ტრანსპორტირების დაწყების ადგილია ---). აღნიშნულ საანგარიშო პერიოდში გადამხდელს ---ში მშენებარე პროექტი არ აქვს. ოპერაციაზე გამოწერილია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და განხორციელებულია დღგ-ის ჩათვლა. ბუღალტრული აღრიცხვის ელექტრონულ პროგრამაში ზემოაღნიშნული საქონელი ერიცხება ნაშთად. გადამხდელმა წარმოადგინა ახსნა-განმარტება, რომ შეძენილი არმატურის ადგილმდებარეობა გაურკვეველია. ზემოაღნიშნული საქონელი ჩაითვალა რეალიზებულად შეძენის საანგარიშო პერიოდში და გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია, საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

მომჩივნის არგუმენტაცია

ნაწილობრივ ეთანხმება პირველ სადავო საკითხს და საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, ითხოვს გათავისუფლდეს საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციისგან.

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო: საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერად შეცდა, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით საბჭოსთვის მინიჭებული უფლებამოსილების გამოყენების საფუძველი არ არსებობს.

2. აღნაგობის ხელშეკრულების შეწყვეტის პერიოდში ე.წ. „---ის“ პროექტისთვის შეძენილი საქონლისა და მომსახურების მიწის მესაკუთრე პირზე განხორციელებულ უსასყიდლო მიწოდებად განხილვა, დღგ-ით და მოგების გადასახადით დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 23.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, შპს „---“ და ფ.პ. „---ს“ შორის 2019 წლის 13 მარტს საჯარო რეესტრში გაფორმებული აღნაგობის ხელშეკრულების შესაბამისად შპს ---ის მიერ იგეგმებოდა ---ლის კუთვნილ მიწაზე (ფართი - 5289 კვ.მ. საკადასტრო კოდი - ----, მისამართი - ---) სასტუმროს მშენებლობა. სამშენებლო სამუშაოებს 2019 წლის 15 აპრილის ნარდობის ხელშეკრულების საფუძველზე ასრულებდა შპს „----. სამშენებლო სამუშაოების მომწოდებელზე გადახდილია ავანსი 2 349 481 ლარის ოდენობით, რაზედაც შპს „---ს“ გამოწერილი აქვს ავანსის ანგარიშ-ფაქტურები, ხოლო შპს „---ს“ მიღებული აქვს დღგ-ის ჩათვლა. შპს „---ის“, ასევე, მიწის მესაკუთრის ახსნა-განმარტებით და შპს „---ს“ მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციით (დეტალური ჩამონათვალი და ფოტომასალა) დგინდება, რომ „---ის“ ობიექტზე განხორციელებული იყო შემდეგი სამუშაოები: საძირკვლის გათხრა, წყლის ამოშრობა, სადრენაჟე სისტემის მოწყობა, მიწის გამაგრებითი სამუშაოები, საძირკვლის ბალასტით მოწყობა, პირველი სართულის მოწყობის სამუშაოები.

შპს „---ის“ ახსნა-განმარტებით, მშენებელს შესრულებული აქვს 1-1.5 მილიონი ლარის ღირებულების სამუშაოები, ხოლო შპს „---ს“ პოზიციით, „---ის“ ობიექტზე გაწეული მომსახურების ღირებულება შეადგენს 1 950 856 ლარს. მხარეებს შესრულებულ სამუშაოებზე მიღებაჩაბარების აქტი შედგენილი არ აქვთ, საბოლოო ანგარიშ-ფაქტურა გამოწერილი არ არის. შპს „---ს“ გადარიცხული თანხის უკან დაბრუნების ან შესასრულებელი სამუშაოს დასრულების მოთხოვნით სამართლებრივი გზებისთვის არ მიუმართავს და აღნიშნავს, რომ მიმდინარეობს მოლაპარაკება შპს „---თან“.

2020 წლის 28 ივლისის შეთანხმების საფუძველზე ფ.პ. ---თან დადებული აღნაგობის ხელშეკრულება შეწყდა. ხელშეკრულების შეწყვეტის პერიოდისთვის შპს „---ს“ ---თვის აღნაგობის ხელშეკრულების ფარგლებში გადახდილი აქვს სულ 50 000 დოლარი. ორივე მხარე განმარტავს, რომ ერთმანეთის მიმართ ვალდებულება ან მოთხოვნა არ აქვთ. აღნაგობის ხელშეკრულების მოშლიდან ორ თვეში, 2020 წლის 8 სექტემბერს, ---მა ზემოაღნიშნული მიწა გაყიდა. საბოლოო მყიდველმა მშენებლობის თავდაპირველ პროექტში შეცვალა მხოლოდ შენობის ფუნქცია, განაგრძო და განახორციელა შენობის მშენებლობა.

ზემოაღნიშნული მშენებლობის მომსახურების გარდა შპს „---ს“ ე.წ. „---ს“ პროექტზე გაწეული აქვს ხარჯი 118 359 ლარის ოდენობით. შემოწმების შედეგად, ზემოაღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებებზე და შესაბამის საკანონმდებლო ნორმებზე დაყრდნობით, აღნაგობის ხელშეკრულების შეწყვეტის პერიოდში, ---ის პროექტისთვის შეძენილი საქონელი და მომსახურება ჩაითვალა ფ.პ. ---ზე უსასყიდლო მიწოდებად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი დამატებული ღირებულების და მოგების გადასახადები, ასევე, დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით, 983 მუხლის პირველი ნაწილით, მე-16 მუხლის პირველი ნაწილით, 2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით, 2021 წლის პირველი იანვრიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილით.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, კომპანიას ფიზიკურ პირთან გაფორმებული ჰქონდა აღნაგობის ხელშეკრულება ფიზიკური პირის კუთვნილ მიწაზე სასტუმროს მშენებლობასა და სანაცვლოდ ფართების გადაცემის შესახებ. სამშენებლო სამუშაოების მომწოდებელზე კომპანიას გადახდილი აქვს ავანსი, გამოწერილია ავანსის ანგარიშ-ფაქტურები, რომელთა საფუძველზეც გადამხდელს მიღებული აქვს დღგ-ის ჩათვლა. გადამხდელის ახსნა-განმარტებით, მშენებელს შესრულებული აქვს 1-1.5 მილიონი ლარის ღირებულების სამუშაოები, ხოლო მომსახურების გამწევი კომპანიის პოზიციით, „---ის“ ობიექტზე გაწეული მომსახურების ღირებულება შეადგენს 1 950 856 ლარს.

მხარეებს შესრულებულ სამუშაოებზე მიღება-ჩაბარების აქტი შედგენილი არ აქვთ, საბოლოო ანგარიშ-ფაქტურა გამოწერილი არ არის, ასევე, გადამხდელს არ მიუმართავს გადარიცხული თანხის უკან დაბრუნების ან შესასრულებელი სამუშაოს დასრულების მოთხოვნით სამართლებრივი გზებისთვის. 2020 წლის 28 ივლისის შეთანხმების საფუძველზე---თან დადებული აღნაგობის ხელშეკრულება შეწყდა, ამ პერიოდისთვის შპს „---ს“ ---სთვის აღნაგობის ხელშეკრულების ფარგლებში გადახდილი აქვს სულ 50 000 დოლარი, მხარეები განმარტავენ, რომ ერთმანეთის მიმართ ვალდებულება ან მოთხოვნა არ გააჩნიათ. აღნაგობის ხელშეკრულების მოშლიდან ორ თვეში, 2020 წლის 8 სექტემბერს,---მა ზემოაღნიშნული მიწა გაყიდა და მყიდველმა განაგრძო მშენებლობა. მშენებლობის მომსახურების გარდა შპს „---ს“ პროექტზე გაწეული აქვს ხარჯი 118 359 ლარის ოდენობით. შემოწმებით, აღნაგობის ხელშეკრულების შეწყვეტის პერიოდში, „---ის“ პროექტისთვის შეძენილი საქონელი და მომსახურება ჩაითვალა მიწის მესაკუთრე ფ.პ. ---ზე განხორციელებულ უსასყიდლო მიწოდებად. გადასახადის გადამხდელი საჩივარში განმარტავს, რომ პანდემიის პერიოდში გართულებული ფინანსური მდგომარეობის გამო ვეღარ შეძლო ----თან ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულებების შესრულება და იძულებული გახდა, შეეწყვიტა აღნაგობის ხელშეკრულება და მიწა დაებრუნებინა მეპატრონისთვის, რის შედეგადაც კომპანიას მიადგა დიდი ფინანსური ზარალი. მომჩივანი აღნიშნავს, რომ საწარმოს ჰქონდა კომერციული ინტერესი და სამომავლოდ ელოდებოდა შემოსავლის მიღებას, შესაბამისად, უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდებას ან მომსახურების გაწევას ადგილი არ ჰქონია. ამ ეტაპზე, კომპანია ცდილობს მოლაპარაკების გზით შეჯერდეს მომსახურების გამწევთან რეალურად გაწეული მომსახურების ღირებულებაზე, რის შემდგომაც მოხდება საბოლოო საგადასახადო ანგარიშფაქტურის დადასტურება და შესაბამისი ვალდებულებების განსაზღვრა დღგ-ში. ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

მომჩივნის არგუმენტაცია

შპს ---სა (ს/ნ ---) და ფ.პ. ---ს (პ/ნ ---) შორის 2019 წლის 13 მარტს საჯარო რეესტრში გაფორმებული აღნაგობის ხელშეკრულების შესაბამისად შპს ---ს (ს/ნ ---) მიერ იგეგმებოდა ფ.პ ---ის (პ/ნ ---) კუთვნილ მიწაზე, ფართი - 5289 კვ.მ. (საკადასტრო კოდით ----) შენობის აღმართვა (სასტუმროს მშენებლობა). სამშენებლო სამუშაოებს 2019 წლის 15 აპრილის ნარდობის ხელშეკრულების საფუძველზე ასრულებდა შპს ---), შპს ---ს სამშენებლო სამუშაოების მომწოდებელზე გადახდილი აქვს ავანსი 2 349 481 ლარის ოდენობით, რაზედაც შპს --- გამოწერილი აქვს ავანსის ანგარიშ-ფაქტურები, ხოლო შპს ---ს მიღებული აქვს დღგის ჩათვლა. (2019 წლის 15 აპრილის ხელშეკრულებით ქვეკონტრაქტორმა არაჯეროვნად შეასრულა ხელშეკრულების 1.4 ქვეპუნქტით განსაზღვრული სამუშაოები) გაწეულ სამუშაოებზე, ასევე წვიმიანი ამინდების გამო მოხდა მიწის ჩამოშლა და გაწეული სამუშაოების ნაწილი საჭიროებდა აღდგენის სამუშაოებს, რაც დამატებით თანხებთან იყო დაკავშირებული, მშენებლობის პერიოდს დაემთხვა ე.წ. კოვიდის პანდემია, რის გამოც გართულდა სესხების და თანხების მოზიდვა ბანკის წარმომადგენელი, რომელიც პირდებოდა დაფინანსებას უარი უთხრა თანხების გამოყოფაზე და დადგა იმ ფაქტის წინაშე, რომ კომპანიამ ვეღარ შეასრულა ფ.პ.--- ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულება და ხელშეკრულების პირობებიდან გამომდინარე იძულებული გახდა შეეწყვიტა აღნაგობის ხელშეკრულება და მიწა დაებრუნებინა მეპატრონისათვის. რეალურად საწარმომ განიცადა საკმაოდ დიდი ზარალი.

მომჩივანი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლსა და 983 მუხლის პირველი ნაწილზე და აღნიშნავს, რომ საწარმოს ჰქონდა კომერციული ინტერესი და ელოდებოდა სამომავლოდ შემოსავლის მიღებას, შესაბამისად უსასყიდლოდ საქონლის ან მომსახურების მიწოდების ფაქტს ადგილი არ ჰქონია. ასევე აღსანიშნავია, რომ ქვეკონტრაქტორთან მიმართებაში ვერ თანხმდება გადახდილი ავანსის თანხიდან რა ოდენობის მომსახურეობა გაიწია, რის შესახებაც საგადასახადო შემოწმების აქტშიც არის ინფორმაცია აღწერილი. ამ ეტაპზე ცდილობს მოლაპარაკების გზით მიიღოს შედეგი და შეჯერდეს რეალურად გაწეული მომსახურების ღირებულებაზე, რომლის შემდეგ დაუდასტურებს საბოლოო ფაქტურებს და მოახდენს საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად ვალდებულებების განსაზღვრა დამატებული ღირებულების გადასახადში. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს დარიცხული თანხების შემცირებას დამატებული ღირებულების და მოგების გადასახადებში.

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია უსასყიდლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ან/და ფულადი სახსრების გადაცემა.

საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა, რომლის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, უსასყიდლოდ მიწოდებად ითვლება.

2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

აუდიტის დეპარტამენტის 24.10.2023 წლის №107027-21-14 წერილის მიხედვით, შპს „---“ (ს/ნ ----) და ფ.პ --- შორის 2019 წლის 13 მარტს საჯარო რეესტრში გაფორმებული აღნაგობის ხელშეკრულების შესაბამისად შპს --- მიერ იგეგმებოდა ფ.პ --- კუთვნილ მიწაზე, ფართი - 5289 კვ.მ. (საკადასტრო კოდით - ---) შენობის აღმართვა (სასტუმროს მშენებლობა). სამშენებლო სამუშაოებს 2019 წლის 15 აპრილის ნარდობის ხელშეკრულების საფუძველზე ასრულებდა შპს ---. შპს --- სამშენებლო სამუშაოების მომწოდებელზე გადახდილი აქვს ავანსი 2 349 481 ლარის ოდენობით, რაზედაც შპს ---გამოწერილი აქვს ავანსის ანგარიშ-ფაქტურები, ხოლო შპს --- მიღებული აქვს დღგს ჩათვლა. ---მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებით, ასევე მიწის მესაკუთრე --- ახსნა-განმარტებითა და შპს --- მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციით (დეტალური ჩამონათვალი და ფოტომასალა) დგინდება, რომ ,---ს" ობიექტზე განხორციელებული იყო შემდეგი სამუშაოები:

(საძირკვლის გათხრა, წყლის ამოშრობა, სადრენაჟე სისტემის მოწყობა, მიწის გამაგრებითი სამუშაოები, საძირკვლის ბალასტით მოწყობა, პირველი სართულის მოწყობის სამუშაოები). შპს „----“ ახსნა-განმარტებით მშენებელს შესრულებული აქვს 1-1.5 მილიონი ლარის ღირებულების სამუშაოები, ხოლო შპს „---ს“ პოზიციით „---“-ს ობიექტზე გაწეული მომსახურების ღირებულება შეადგენს - 1 950 856 ლარს.

მხარეებს შესრულებულ სამუშაოებზე მიღება-ჩაბარების აქტი შედგენილი არ აქვთ, საბოლოო ანგარიშ-ფაქტურა გამოწერილი არ არის. შპს ---ს გადარიცხული თანხის უკან დაბრუნების ან შესასრულებელი სამუშაოს დასრულების მოთხოვნით სამართლებრივი გზებისთვის არ მიუმართავს და აღნიშნავს, რომ მიმდინარეობს მოლაპარაკება შპს „---თან". 2020 წლის 28 ივლისის შეთანხმების საფუძველზე ფ.პ. ----თან“ (პ/ნ ---) დადებული აღნაგობის ხელშეკრულება შეწყდა. ხელშეკრულების შეწყვეტის პერიოდისთვის შპს ---ს ფ.პ. ---სთვის აღნაგობის ხელშეკრულების ფარგლებში გადახდილი აქვს სულ 50 000 დოლარი. ორივე მხარე განმარტავს, რომ ერთმანეთის მიმართ ვალდებულება ან მოთხოვნა არ აქვს. აღნაგობის ხელშეკრულების მოშლიდან ორ თვეში 2020 წლის 8 სექტემბერს, ფ.პ. ---მა ზემოაღნიშნული მიწა გაყიდა. საბოლოო მყიდველმა მშენებლობის თავდაპირველ პროექტში შეცვალა მხოლოდ შენობის ფუნქცია და განაგრძო და განახორციელა შენობის მშენებლობა. ზემოაღნიშნული მშენებლობის მომსახურების გარდა შპს ---ს ----ს პროექტზე გაწეული აქვს ხარჯი 118 359 ლარის ოდენობით.

მხარეთა არგუმენტების, წარმოდგენილი მასალების, ზემოაღნიშნული სამართლებრივი და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ აღნაგობის ხელშეკრულების შეწყვეტის პერიოდში ე.წ. „---ს“ პროექტისთვის შეძენილი საქონლისა და მომსახურების მიწის მესაკუთრე პირზე განხორციელებულ უსასყიდლო მიწოდებად განხილვა, დღგ-ით და მოგების გადასახადით დაბეგვრა მართებულია და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის ახსნა-განმარტებით, შესამოწმებელ პერიოდში ფლობდა აღნაგობის უფლებას მხოლოდ შემდეგ მიწებზე - მდებარე --- და ქ. ---- კომპანიას 2019 წლის ივნისიდან 2020 წლის თებერვლის ჩათვლით, ასევე, 2020 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდებზე წარმოდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით, უფიქსირდება შპს „---'' მიერ გამოწერილი ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე განხორციელებული დღგის ჩათვლა 358 395 ლარის ოდენობით. ავანსის შესაბამისი თანხა - 2 349 481 ლარი გადახდილია უნაღდო ანგარიშსწორებით. შემოწმების აქტის შედგენის დროისთვის აღნიშნულ ავანსის ანგარიშ-ფაქტურებზე საბოლოო საგადასახადო ანგარიშფაქტურები გამოწერილი არ არის, ხოლო ავანსად გადარიცხული თანხები შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს კომპანიას ერიცხება მოთხოვნებში.

შპს „---გან“ გამოთხოვილი ინფორმაციით დგინდება, რომ კომპანია შპს „---ს“ სამშენებლო სამუშაოებს უსრულებდა ---- ობიექტზე 2019 წლის ივლისიდან 2020 წლის ივნისამდე, ხოლო ე.წ „---ის“ ობიექტზე 2019 წლის ოქტომბრიდან 2019 წლის დეკემბრამდე. გაწეული მომსახურების ღირებულებამ ობიექტების მიხედვით შეადგინა 1,950,856.03 და 398,625.7 ლარი. ამასთან, შპს „---“ განმარტავს, რომ ე.წ. „----ის“ ობიექტზე სამშენებლო-სამონტაჟო სამუშაოების დაწყება მოხდა სიტყვიერი შეთანხმების საფუძველზე. მხარეებს შორის დამატებითი დოკუმენტები ფაქტობრივად შესრულებული სამუშაოების შესახებ (ე.წ. „ფორმა 2“) ან სხვა დამატებითი პირველადი დოკუმენტი (მ.შ. მიღება-ჩაბარების აქტი) როგორც „---ს“, ასევე, „---ს“ ობიექტზე შედგენილი არ ყოფილა.

შპს „---ს“ გადარიცხული თანხის უკან დაბრუნების ან შესასრულებელი სამუშაოს დასრულების მოთხოვნით სამართლებრივი გზებისთვის არ მიუმართავს და აღნიშნავს, რომ მიმდინარეობს მოლაპარაკება. შემოწმების შედეგად, ზემოაღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებებზე და შესაბამის საკანონმდებლო ნორმებზე დაყრდნობით, ვინაიდან ვერ დგინდება შპს „---ს“ მიერ ე.წ. „----ს“ ობიექტზე ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ფაქტი, მიღებული დღგ-ს ჩათვლა დაექვემდებარა შემცირებას, ხოლო ავანსის სახით გადახდილი თანხა 398 625 ლარი დაიბეგრა მოგების გადასახადით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი დამატებული ღირებულების და მოგების გადასახადები, ასევე, დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით, 983 მუხლის პირველი ნაწილით, 1.01.2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, კომპანიას 2019 წლის ივნისიდან 2020 წლის თებერვლის ჩათვლით, ასევე, 2020 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდებზე წარმოდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით, უფიქსირდება შპს „---ს“ მიერ გამოწერილი ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე განხორციელებული დღგ-ს ჩათვლა 358 395 ლარის ოდენობით. ავანსის შესაბამისი თანხა - 2 349 481 ლარი გადახდილია უნაღდო ანგარიშსწორებით. აღნიშნულ ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებზე საბოლოო საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები გამოწერილი არ არის, ხოლო ავანსად გადარიცხული თანხები შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს კომპანიას ერიცხება მოთხოვნებში.

შპს „---გან“ გამოთხოვილი ინფორმაციის მიხედვით, კომპანია შპს „---ს“ სამშენებლო სამუშაოებს უსრულებდა --- ობიექტებზე, ხოლო გაწეული მომსახურების ღირებულებამ ობიექტების მიხედვით შეადგინა 1,950,856.03 და 398,625.70 ლარი. ამასთან, შპს „----“ განმარტავს, რომ ე.წ. „---ის“ ობიექტზე სამშენებლო-სამონტაჟო სამუშაოების დაწყება მოხდა სიტყვიერი შეთანხმების საფუძველზე და მხარეებს შორის დამატებითი დოკუმენტები ფაქტობრივად შესრულებული სამუშაოების შესახებ (ე.წ. „ფორმა 2“) ან სხვა დამატებითი პირველადი დოკუმენტი (მ.შ. მიღება-ჩაბარების აქტი) როგორც --- ობიექტზე შედგენილი არ ყოფილა.

შპს „---ს“ გადარიცხული თანხის უკან დაბრუნების ან შესასრულებელი სამუშაოს დასრულების მოთხოვნით სამართლებრივი გზებისთვის არ მიუმართავს და აღნიშნავს, რომ მიმდინარეობს მოლაპარაკება. ვინაიდან ვერ დგინდება შპს „----ს“ ობიექტზე ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ფაქტი, მიღებული დღგ-ს ჩათვლა შემოწმების შედეგად დაექვემდებარა შემცირებას, ხოლო ავანსის სახით გადახდილი თანხა დაიბეგრა მოგების გადასახადით. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით, შპს „---ს“ სამშენებლო სამუშაოების მომწოდებელ შპს „---ზე“ გადახდილი აქვს ავანსი 2 349 481 ლარის ოდენობით. შპს „---ს“ ზემოაღნიშნული ავანსის თანხა გადახდილი აქვს 2019 წლის ივნისის, ივლისის, აგვისტოს, სექტემბრის, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის, 2020 წლის იანვრის, თებერვლისა და ივლისის თვეებში (ჯამში განხორციელებული აქვს 43 გადახდა). ამასთან, ამავე ინფორმაციის მიხედვით, შპს „---ის“ ერთპიროვნული დამფუძნებლის და დირექტორის მინდობილი პირები 09.08.2019- 31.12.2020 წლების პერიოდში წარმოადგენდნენ ასევე ე.წ. „---ის“ ობიექტის მიწის მესაკუთრის მინდობილ პირებს. ხოლო შპს „---გან“ (ს/ნ ---) გამოთხოვილი ინფორმაციით დგინდება, რომ შპს „---ს“ სამშენებლო სამუშაოებს ე.წ „გ---ს“ ობიექტზე უსრულებდა 2019 წლის ოქტომბრიდან 2019 წლის დეკემბრამდე. გადასახადის გადამხდელი წარდგენილ საჩივარში განმარტავს, რომ შპს „---თვის“ გადახდილი ავანსის თანხა სრულად უნდა მოხმარებოდა ფ/პ ---ის კუთვნილ მიწაზე (---) შენობის აღმართვას (სასტუმროს მშენებლობა), ხოლო დამატებით სხვა რაიმე მომსახურებისთვის, მათ შორის, სამშენებლო მომსახურებისთვის შპს ---- თანხა გადახდილი არ ყოფილა, ასევე, მის მიერ არ გამოწერილა შპს „---თვის“ ავანსის ან საბოლოო საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. შესაბამისად, გაუგებარია აღნიშნულ ნაწილში მოგების და დამატებული ღირებულების გადასახადების დარიცხვა მაშინ, როდესაც არ არსებობს დაბეგვრის ობიექტი. შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. ყოველივე ზემოაღნიშნულის, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ შპს --- (ს/ნ---) და ფ.პ --- შორის 2019 წლის 13 მარტს საჯარო რეესტრში გაფორმებული აღნაგობის ხელშეკრულების შესაბამისად შპს --- მიერ იგეგმებოდა ფ.პ --- კუთვნილ მიწაზე, ფართი - 5289 კვ.მ. (საკადასტრო კოდით -----) შენობის აღმართვა (სასტუმროს მშენებლობა). სამშენებლო სამუშაოებს 2019 წლის 15 აპრილის ნარდობის ხელშეკრულების საფუძველზე ასრულებდა შპს---.

შპს ---ს სამშენებლო სამუშაოების მომწოდებელზე გადახდილი აქვს ავანსი 2 349 481 ლარის ოდენობით, რაზედაც შპს --- გამოწერილი აქვს ავანსის ანგარიშ-ფაქტურები, ხოლო შპს ---ს მიღებული აქვს დღგ-ის ჩათვლა. როგორც აქტია აღნიშნული თავადაც ადასტურებს, რომ შპს ---გადახდილი ავანსის თანხა სრულად უნდა მოხმარებოდა ფ.პ.---- კუთვნილ მიწაზე, ფართი - 5289 კვ.მ. (----) შენობის აღმართვას (სასტუმროს მშენებლობა), ხოლო დამატებით სხვა რაიმე მომსახურებისთვის მათ შორის სამშენებლო მომსახურებისთვის შპს ---ის თანხა გადახდილი არ ყოფილა, ასევე, მის მიერ არ გამოწერილა შპს ---ის ავანსის ან საბოლოო საქონლის და მომსახურების ანგარიშ/ფაქტურა. შესაბამისად გაუგებარია და არ ეთანხმება აღნიშნულ ნაწილში მოგების გადასახადით და დღგ-ით დაბეგვრას, მაშინ, როდესაც არ არსებობს დაბეგვრის ობიექტი.

დავების განხილვის საბჭო

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება. 1.01.2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა მიღებული ჩათვლის დოკუმენტების საფუძველზე, გარდა ამ კარით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. ხოლო ამ მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ პუნქტის მიხედვით, ჩათვლის დოკუმენტია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. 1.01.2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა არის დღგ-ის თანხა, რომელიც გადახდილია ან გადასახდელია ჩათვლის დოკუმენტების მიხედვით, მათ შორის, დღგ-ის რეგისტრაციის ძალაში შესვლის მომენტისათვის არსებულ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ნაშთზე. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ პუნქტის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ საქონელი ან/და მომსახურება გამოიყენება ან გამოყენებული იქნება დასაბეგრ ოპერაციებში, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა.

აუდიტის დეპარტამენტის 24.10.2023 წლის №107027-21-14 წერილის მიხედვით, საწარმოს 2019 წლის ივნისიდან - 2020 წლის თებერვლის ჩათვლით, ასევე 2020 წლის ივლისის საანგარიშო პერიოდებზე წარმოდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით, უფიქსირდება შპს --- მიერ გამოწერილი ავანსის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე განხორციელებული დღგის ჩათვლა 358 395 ლარის ოდენობით. ავანსის შესაბამისი თანხა 2 349 481 ლარი გადახდილია უნაღდო ანგარიშსწორებით. შემოწმების აქტის შედგენის დროისთვის აღნიშნულ ავანსის ანგარიშ-ფაქტურებზე საბოლოო საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები გამოწერილი არ არის, ხოლო ავანსად გადარიცხული თანხები შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საზოგადოებას ერიცხება მოთხოვნებში. შპს --- გამოთხოვილი ინფორმაციით დგინდება, რომ შპს --- სამშენებლო სამუშაოებს უსრულებდა--- 2019 წლის ივლისიდან 2020 წლის ივნისამდე, ხოლო ე.წ ---ს ობიექტზე 2019 წლის ოქტომბრიდან 2019 წლის დეკემბრამდე. გაწეული მომსახურების ღირებულებამ ობიექტების მიხედვით შეადგინა --- ობიექტზე - 1,950,856.03 ლარი, ხოლო ე.წ. ---ს ობიექტზე - 398,625.70 ლარი. ამასთან, შპს ---განმარტავს, რომ ე.წ. --- ობიექტზე სამშენებლო-სამონტაჟო სამუშაოების დაწყება მოხდა სიტყვიერი შეთანხმების საფუძველზე. მხარეებს შორის დამატებითი დოკუმენტები ფაქტობრივად შესრულებული სამუშაოების შესახებ (ე.წ. ფორმა 2) ან სხვა დამატებითი პირველადი დოკუმენტი (მ.შ. მიღება-ჩაბარების აქტი), როგორც ---ის ობიექტზე შედგენილი არ ყოფილა. შპს ---ს გადარიცხული თანხის უკან დაბრუნების ან შესასრულებელი სამუშაოს დასრულების მოთხოვნით სამართლებრივი გზებისთვის არ მიუმართავს და აღნიშნავს, რომ მიმდინარეობს მოლაპარაკება. ასევე, შპს ---ს სამშენებლო სამუშაოების მომწოდებელ შპს ---ზე გადახდილი აქვს ავანსი 2 349 481 ლარის ოდენობით. შპს---ს ზემოაღნიშნული ავანსის თანხა გადახდილი აქვს 2019 წლის ივნისის, ივლისის, აგვისტოს, სექტემბრის, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის, 2020 წლის იანვრის, თებერვლისა და ივლისის თვეებში (ჯამში განხორციელებული აქვს 43 გადახდა). ამასთან, შპს ---ის ერთპიროვნული დამფუძნებლის და დირექტორის მინდობილი პირები 09.08.2019-31.12.2020 წლების პერიოდში წარმოადგენდნენ ასევე ე.წ. „---ის“ ობიექტის მიწის მესაკუთრის მინდობილ პირებს. ხოლო შპს ---- გამოთხოვილი ინფორმაციით დგინდება, რომ შპს ---“ სამშენებლო სამუშაოებს ე.წ „---ს“ ობიექტზე უსრულებდა 2019 წლის ოქტომბრიდან 2019 წლის დეკემბრამდე. შემოწმების შედეგად, ზემოაღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებებზე და საკანონმდებლო ნორმებზე დაყრდნობით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გათვალისწინებით, ვინაიდან ვერ დადგინდა შპს ---ს მიერ ე.წ. „---“-ს ობიექტზე ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ფაქტი, მიღებული დღგის ჩათვლა დაექვემდებარა შემცირებას, ხოლო ავანსის სახით გადახდილი თანხა 398 625 ლარი დაიბეგრა მოგების გადასახადით.

საბჭოს სხდომაზე სადავო საკითხის ზეპირ განხილვაზე მომჩივანმა ვერ შეძლო სათანადო არგუმენტების ან დოკუმენტურად დადასტურებული შესაბამისი მტკიცებულებების წარმოდგენა, რაც მოპასუხე ორგანოს არგუმენტებს გააბათილებდა და შესაბამისად, შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და ამ ნაწილში შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა. მხარეთა არგუმენტების, წარმოდგენილი მასალების, სამართლებრივი და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ კომპანიის მიერ ე.წ. „---ის“ ობიექტზე ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ფაქტის დაუდასტურებლობის გამო დღგ-ის ჩათვლის შემცირება და ავანსის სახით გადახდილი თანხის მოგების გადასახადით დაბეგვრა მართებულია და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

4. სს „---ს“ მიერ გამოწერილი ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე მიღებული დღგ-ის ჩათვლების გაუქმება

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 23.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, შესამოწმებელ პერიოდში კომპანია ფლობდა აღნაგობის უფლებას მიწაზე - ---, რომელიც 2020 წლის 28 ივლისის შეთანხმების საფუძველზე შეწყდა. აღნაგობის ხელშეკრულების მოშლიდან ორ თვეში 2020 წლის 8 სექტემბერს, მიწის მესაკუთრემ ზემოაღნიშნული მიწა გაყიდა. შპს „---ის“ მიერ 2021 წლის პერიოდებზე წარდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით კი ფიქსირდება ჩათვლა „---ის“ ობიექტზე 2021 წლის საანგარიშო პერიოდში მიღებულ ელ. ენერგიაზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით. საწარმოს თანხა გადახდილი არ აქვს. შემოწმების შედეგად ზემოაღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, კომპანიის მიერ მიღებული დღგ-ს ჩათვლა დაექვემდებარა შემცირებას. გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 1.01.2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 1.01.2021 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილებით, 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით. დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, შპს „---ის“ მიერ 2021 წლის პერიოდებზე წარმოდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით ფიქსირდება დღგ-ის ჩათვლა ე.წ. „---ის“ ობიექტზე 2021 წლის საანგარიშო პერიოდში მიღებულ ელექტრო ენერგიაზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით. საწარმოს თანხა გადახდილი არ აქვს. შემოწმების შედეგად, კომპანიის მიერ მიღებული დღგ-ს ჩათვლა დაექვემდებარა შემცირებას. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაციით, კომპანია შესამოწმებელ პერიოდში ფლობდა აღნაგობის უფლებას მიწაზე - მდებარე ---, რომელიც 2020 წლის 28 ივლისის შეთანხმების საფუძველზე შეწყდა. აღნაგობის ხელშეკრულების მოშლიდან ორ თვეში 2020 წლის 8 სექტემბერს, მიწის მესაკუთრემ ზემოაღნიშნული მიწა გაყიდა. ხოლო გადასახადის გადამხდელის მიერ 2021 წლის პერიოდებზე წარმოდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით დღგ-ის ჩათვლა მიღებულია ე.წ. „---ის“ ობიექტზე 2021 წლის საანგარიშო პერიოდში მიღებულ ელ. ენერგიაზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით.

შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. ყოველივე ზემოაღნიშნულის, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების მიერ მოხდა სს ---ს მიერ გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურების დღგ-ს ჩათვლის გაუქმება, არ ეთანხმება აღნიშნულს და ითხოვს ჩათვლის აღდგენას, რადგანაც ის საგადასახადო კოდექსის 173-ე და 174-ე მუხლების შესაბამისად აღნიშნული გამოყენებული იქნა დასაბეგრ ოპერაციებში.

დავების განხილვის საბჭო

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს. საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

შემოწმებისას დადგინდა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საზოგადოება ფლობდა აღნაგობის უფლებას მიწაზე - მდებარე ---, რომელიც 2020 წლის 28 ივლისის შეთანხმების საფუძველზე შეწყდა. აღნაგობის ხელშეკრულების მოშლიდან ორ თვეში 2020 წლის 8 სექტემბერს, მიწის მესაკუთრე - ფ.პ. ---მა ზემოაღნიშნული მიწა გაყიდა. შპს ---ს მიერ 2021 წლის პერიოდებზე წარმოდგენილი დღგ-ს დეკლარაციების მიხედვით კი ფიქსირდება ჩათვლა, ---ის ობიექტზე 2021 წლის საანგარიშო პერიოდში მიღებულ ელ. ენერგიაზე გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით. საწარმოს თანხა გადახდილი არ აქვს. შემოწმების შედეგად ზემოაღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებებზე და საკანონმდებლო ნორმებზე დაყრდნობით მიღებული დღგ-ს ჩათვლა დაექვემდებარა შემცირებას, შედეგად გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ. მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და არ წარმოადგენს დასახელებული არგუმენტების დოკუმენტურად დადასტურებულ შესაბამის მტკიცებულებებს, რაც შემოწმებისას დადგენილი გარემოებების შეცვლის და ამ ნაწილში შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა. მხარეთა არგუმენტების, წარმოდგენილი მასალების, სამართლებრივი და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ სს „----ას“ მიერ მომჩივნისათვის გამოწერილი ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე მიღებული დღგ-ის ჩათვლების გაუქმება მართებულია და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

5. სანქციებისაგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2022 წლის №024-86 საგადასახადო მოთხოვნის მიხედვით, კომპანიას გადასახდელად განესაზღვრა: ჯარიმა - 385 045 ლარი და საურავი - 325 623 ლარი.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი განმარტავს, რომ რეალურად საზოგადოებას შეექმნა საკმაოდ დიდი პრობლემები, თუმცა გადასახადის გადახდისთვის თავის არიდებას ადგილი არ ჰქონია, რის დამადასტურებელი ფაქტია, რომ მიუხედავად ფინანსური კრიზისისა 2022 წელს მოძიებული იქნა დამატებითი ფინანსური სახსრები 250787 ლარის ოდენობით და დაფარული იქნა ბიუჯეტის მიმართ არსებული დეკლარირებული დავალიანება. აქვე აღნიშნავს, რომ საწარმოს მიზანი არ ყოფილა გადასახადებისათვის თავის არიდება და შესაბამისად, როგორც კეთილსინდისიერი გადამხდელი ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, გათავისუფლდეს საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციისგან.

დავების განხილვის საბჭო

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერად შეცდა, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით საბჭოსთვის მინიჭებული უფლებამოსილების გამოყენების საფუძველი არ არსებობს.

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

სადავო საკითხები:

2. აღნაგობის ხელშეკრულების შეწყვეტის პერიოდში პროექტისთვის შეძენილი საქონლისა და მომსახურების მიწის მესაკუთრე პირზე განხორციელებულ უსასყიდლო მიწოდებად განხილვა, დღგ-ით და მოგების გადასახადით დაბეგვრა;

3. კომპანიის მიერ ობიექტზე ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ფაქტის დაუდასტურებლობის გამო დღგ-ის ჩათვლის შემცირება და ავანსის სახით გადახდილი თანხის მოგების გადასახადით დაბეგვრა;

4. ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე მიღებული დღგის ჩათვლების გაუქმება;

ფაქტობრივი გარემოებები

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 269 (7); 983; 982; 73 (9); 174; 175.

2021 წლამდე მოქმედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 173; 174; 160; 161.

📎 წყარო: infohub.rs.ge