გადაწყვეტილება №25612/2/2025

N 25612/2/2025

16 სექტემბერი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-----“ (ს/ნ -----)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი.

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 11.09.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-----“-ის 08.08.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის N 25612/2/2025).

 

დავის საგანი:

შემოწმებით განსაზღვრული განკარგვადი თანხის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაცია.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 01.07.2025 წლის N 077-26 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 05.08.2025 წლის N 17628 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: - 60 048,61 ლარი.

 

მათ შორის: გადასახადი - 38 639,62

დღგ - 565,62;

საშემოსავლო გადასახადი - 38 074;

ჯარიმა - 19 093,60; საურავი - 2 315,39;

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები:

აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2025 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 01.01.2024 წლიდან 01.02.2025 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი წერილობითი ახსნა - განმარტების თანახმად, სალაროში ნაღდი ფულადი ნაშთი შეადგენს ნულ ლარს. აღნიშნული ინფორმაციის, ასევე მომწოდებლებისგან მიღებული წერილობითი ახსნა - განმარტების საფუძველზე კრედიტორული დავალიანების შესახებ ინფორმაციის და პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია/ინფორმაციის გათვალისწინებით, შესამოწმებელ პერიოდში გაანგარიშდა განკარგვადი თანხა, რისი საწარმოში არსებობაც გადამხდელის მიერ ვერ დასტურდება. აღნიშნული ფულის ნაშთი ჩაითვალა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. მომჩივანს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275- ე მუხლის მიხედვით.

საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 01.07.2025 წლის N 077-26 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 05.08.2025 წლის N 17628 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი:

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 და მე-6 ნაწილებზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე,101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-12 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და იმის გათვალისწინებით, რომ შესამოწმებელ პერიოდში, შემოწმების მიერ გაანგარიშებული განკარგვადი თანხის საწარმოში რეალურად არსებობის ფაქტი გადასახადის გადამხდელის მიერ ვერ დადასტურდა, მიიჩნევს, რომ ფულადი სახსრების მოძრაობის შესწავლის შედეგად დადგენილი ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა განხორციელდა მართლზომიერად.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

რაც შეეხება მომჩივნის არგუმენტს ადმინისტრაციულ - სამართლებრივი აქტის ბათილობასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ სადავო აქტი არ ეწინააღმდეგება კანონს, არ არის დარღვეული მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები, რომლის არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია:

ადმინისტრაციული აქტი გამოცემულია შესაბამისი გამოკვლევის და დასაბუთების გარეშე. შემოწმების აქტში არ არის მითითებული კონკრეტულად რომელი მტკიცებულების საფუძველზე დადგინდა საწარმოს განკარგვადი თანხა, საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი თანხა. აუდიტის დეპარატამენტის მიერ დარღვეულია ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილის მოთხოვნები. შემოწმების აქტის და გასაჩივრებული გადაწყვეტილებების მიღებისას არ იქნა გამოკვლეული საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი თანხა, რომელი მტკიცებულების საფუძველზე იქნა დადგენილი. ადმინისტრაციულ ორგანოს, რომ გამოეკვლია აღნიშნული გარემოებები, მიღებულ იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

მომჩივანი ასევე მიუთითებს საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-17 მუხლის მე-2 ნაწილზე და ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე და 601 მუხლებზე, საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლზე და აღნიშნავს, რომ მოცემულ შემთხვევაში არ არსებობს არანაირი მტკიცებულება, რომ შპს საწარმოს დირექტორმა მიიღო აუდიტის დეპარატამენტს მიერ საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებული თანხა. მიუღებელი შემოსავალი კი არ არის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი. საგადასახადო კოდექსი არ ითვალისწინებს საშემოსავლო გადასახადის ვალდებულებას მიუღებელი შემოსავლის საფუძველზე. მიუღებელი შემოსავლის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად ჩათვლას საგადასახადო კოდექსის არ ითვალისწინებს. ხელფასის ცნება ამომწურავად არის განმარტებული საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლით და თუ კანონქვემდებარე აქტით ხელფასი განიმარტება სხვაგვარად. ასეთ კანონქვემდებარე აქტს არ გააჩნია იურიდიული ძალა. საგადასახადო კოდექსი შემოსავლების სამსახურს და შემოსავლების სამსახურის უფროსს არ ანიჭებს უფლებამოსილებას, რომ შემოიღოს დამატებითი გადასახადი მიუღებელი შემოსავლისათვის. დაადგინოს მიუღებელი შემოსავლის გაანგარიშების წესი. აღნიშნულ უფლებას არ იძლევა არც „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის N 22708 ბრძანება.

შემოსავლების სამსახურის უფროსის ბრძანება არის კანონქვემდებარე ნორმატიული აქტი და შეიძლება გამოიცეს მხოლოდ კანონის საფუძველზე და მის აღსასრულებლად. რაც არ არის გათვალისწინებული კანონით, კანონით გაუთვალისწინებელ საკითხზე არ შეიძლება გამოიცეს არცერთი ნორმატიული აქტი. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 5 აგვისტოს N 17628 ბრძანებაში აღნიშნულია, რომ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, აღნიშნული ფულის ნაშთი შემოწმებით ჩაითვალა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად. საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე დაერიცხება საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილში არ არის აღნიშნული, რომ საგადასახადო ორგანო ვალდებულია ფულის ნაშთი ჩათვალოს დირექტორის ხელფასის გაცემად.

სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 5 აგვისტოს N 17628 ბრძანებაში მოყვანილია საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შინაარსი. აღნიშნული პუნქტით განისაზღვრება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილებები, რომ გამოიყენოს მასთან არსებული ინფორმაცია და მეთოდები საგადასახადო კონტროლის განხორციელებისას, მაგრამ აღნიშნულ ნაწილში არ არის მითითებული და არც შეიძლება იყოს, რომ მტკიცების ტვირთს გააჩნია გადასახადის გადამხდელს. თუ გადასახადის გადამხდელმა არ მიაწოდა ინფორმაცია საგადასახადო ორგანოს მტკიცების ტვირთი ყველა შემთხვევაში გააჩნია ადმინისტრაციულ ორგანოს, რომელმაც გამოსცა ადმინისტრაციული აქტი. გასაჩივრებულ ადმინისტრაციულ აქტებში არ არის მითითებული რის საფუძველზე მტკიცდება, რომ დირექტორმა მიიღო ხელფასი ან რაიმე თანხა გამოიყენა საკუთარი ინტერესებისათვის.

საქართველოს კონსტიტუციის 31-ე მუხლის „6. არავინ არის ვალდებული ამტკიცოს თავისი უდანაშაულობა. ბრალდების მტკიცების მოვალეობა ეკისრება ბრალმდებელს. 34-ე მუხლის პირველი პუნქტის შესაბამისად კონსტიტუციაში მითითებული ადამიანის ძირითადი უფლებები, მათი შინაარსის გათვალისწინებით, ვრცელდება აგრეთვე იურიდიულ პირებზე.“ აღნიშნულიდან გამომდინარე ყველა შემთხვევაში საგადასახადო ორგანოს ვალდებული იყო დაემტკიცებინა, რომ შპს ,, ----- "- ის მიერ მიღებულ იქნა საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი თანხა, რომელი მტკიცებულების საფუძველზე დადგინდა განკარგვადი თანხა. მომჩივანი აღნიშნავს, რომ ასაჩივრებს 2025 წლის 30 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტს და 2025 წლის 1 ივლისის N 14432 ბრძანებას შპს ,,-----"-ის მიმართ საშემოსავლო გადასახადის დაკისრების ნაწილში. 2025 წლის 1 ივლისის N 077-26 საგადასახადო მოთხოვნა საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში ეწინააღმდეგება საქართველოს კონსტიტუციის 31-ე მუხლის მე-6 პუნქტს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის „ა“ და „ი“ ქვეპუნქტს, 51-ე მუხლის მე-3 პუნქტს, მე-80 მუხლის პირველ პუნქტს, გამოცემულია ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე, მე-601 და 96-ე მუხლების დარღვევებით და ბათილად უნდა იქნეს გამოცხადებული. მომჩივანი ითხოვს ბათილად იქნეს ცნობილი 2025 წლის 1 ივლისის სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარატამენტის საგადასახადო შემოწმების აქტი, 2025 წლის 1 ივლისის N 14432 ბრძანება საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშების ნაწილში, 2025 წლის 1 ივლისის საგადასახადო მოთხოვნა N 077-26 საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის, მისი ჯარიმის და საურავის ნაწილში, სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 5 აგვისტოს N 17628 ბრძანება 2025 წლის 25 ივლისის საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე.

 

დავების განხილვის საბჭო:

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელის სალაროში ნაღდი ფულადი ნაშთი შეადგენდა ნულ ლარს. აღნიშნული ინფორმაციის, ასევე მომწოდებლებისგან მიღებული წერილობითი ახსნა - განმარტების საფუძველზე, კრედიტორული დავალიანების შესახებ ინფორმაციისა და პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია/ინფორმაციის გათვალისწინებით, გაანგარიშდა განკარგვადი თანხა, რომლის საწარმოში არსებობაც გადამხდელის მიერ ვერ დასტურდება. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, აღნიშნული ფულის ნაშთის შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად განხილვა მართლზომიერია.

მომჩივანი არ წარმოადგენს მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელ რაიმე მტკიცებულებას, რაც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს და საგადასახადო ვალდებულების კორექტირების საფუძველი გახდებოდა.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ, საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი N 64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი:

შემოწმებით განსაზღვრული განკარგვადი თანხის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიკაცია.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

მომჩივანის სალაროში ნაღდი ფულადი ნაშთი შეადგენს ნულ ლარს. აღნიშნული ინფორმაციის, ასევე მომწოდებლებისგან მიღებული წერილობითი ახსნა - განმარტების საფუძველზე, კრედიტორული დავალიანების შესახებ ინფორმაციისა და პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია/ინფორმაციის გათვალისწინებით, შესამოწმებელ პერიოდში გაანგარიშებული იქნა განკარგვადი თანხა, რისი საწარმოში არსებობაც გადამხდელის მიერ ვერ დასტურდება. აღნიშნული ფულის ნაშთი ჩაითვალა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს დირექტორზე ხელფასის სახით განაცემად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში აღნიშნული საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება:

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ, საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

დასაბუთება:

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: მუხლი 154 მე-2-ე ნაწილი; 101; 73(9);.