ბრძანება N 17215
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 17215
22 ივლისი 2024
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „---”-ს (ს/ნ ---)
(მის.: ---) 2024 წლის 2 ივლისის
საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 11 ივლისის სხდომაზე (ოქმი №75) განიხილა შპს „---”-ს (ს/ნ ---) 2024 წლის 2 ივლისის №90509/1/2024 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 3 ივნისის №007-109 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგებს, კერძოდ, არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას და სალაროს ნაშთის დირექტორის ხელფასად განხილვას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 28 თებერვლის №4454 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „---”- ს (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2024 წლის 21 მაისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2024 წლის 3 ივნისის №13023 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-109 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 177 316 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 102 664 ლარი, ჯარიმა 43 906 ლარი და საურავი 30 746 ლარი.
სადავო საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:
გადასახადის გადამხდელის საკუთრებაშია დიდი ზომის სატვირთო ავტომანქანები, რომელსაც იყენებს წარმოებული პროდუქციის გადასაზიდად ქვეკონტრაქტორის საქმიანობის განხორციელების პროცესში, თუმცა ასევე გასცემს იჯარით. საიჯარო მომსახურებაზე გამოიწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, სადაც მითითებულია სატვირთო ავტომობილის იჯარის დღიური საფასური. დღიური ფასი მერყეობს 150-დან 300 ლარამდე. შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა საწარმოს საკუთრებაში არსებული 10 სატვირთო ავტომობილის მოძრაობის მარშრუტები და იმ გადაზიდვებზე, რაზეც არ იყო გამოწერილი პირველადი დოკუმენტი და შესაბამისად, არ იყო დაბეგრილი დღგ-ით, გაანგარიშდა საიჯარო მომსახურების თანხა ავტომობილების დღიური მომსახურების ფასების (გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების) მიხედვით და ჯამურად დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 64 322 ლარი, რომელიც გადანაწილდა მომსახურების გაწევის შესაბამის თვეებში და დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, აღნიშნული მომსახურებიდან მიღებული შემოსავალი ჩაითვალა საწარმოს დირექტორის მიერ მიღებულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო და დამატებული ღირებულების გადასახადები და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
საბუღალტრო პროგრამის მიხედვით, გადამხდელს უფიქსირდება სალაროს ოპერაციები, თუმცა საწარმოს სამეურნეო ოპერაციების 99% უნაღდო ანგარიშსწორებით ხორციელდება. სალარო გამოყენებულია ანგარიშვალდებული პირების მიერ საქვეანგარიშო თანხების დასაბრუნებლად და ასევე, საწესდებო კაპიტალის ოპერაციებისთვის. 2023 წლის მაისის თვიდან სალაროს ნაშთი მზარდია და მერყეობს 14 000 ლარიდან 50 000 ლარამდე.
შემოწმებით, სალაროს არაგონივრული ნაშთის დაბეგვრის შესახებ მეთოდური მითითებისა და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად, სალაროს არაგონივრული ნაშთი შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის ანგარიშვალდებულ პირებს საბანკო ანგარიშიდან გააქვთ თანხები საბანკო ბარათის მეშვეობით ბანკომატიდან. საბუღალტრო პროგრამაში ჩანს, რომ საბანკო ანგარიშიდან გატანილი თანხებით იზრდება 1430 ანგარიშის (მოთხოვნები საწარმოს პერსონლის მიმართ) დებეტის მხარე. ამავე პროგრამის მიხედვით, ამ თანხების გასწორების მიზნით გატარებები განხორციელებულია შემოწმების დანიშვნის შემდგომი თარიღით. საქვეანგარიშოდ ბანკიდან გასული თანხები დაბრუნებულია სალაროში, რაც იწვევს სალაროს ნაშთის გაზრდას. იმ მიზნით, რომ სალაროში არ დაფიქსირდეს არაგონივრული ნაშთი, კომპანიას შემცირებული აქვს სალაროს ნაშთი და საწესდებო კაპიტალი. საწესდებო კაპიტალი კი გაზრდილი აქვს სალაროს ოპერაციებით წინა საანგარიშო პერიოდებში. ჩატარებული ანალიზით ირკვევა, რომ სამეურნეო საქმიანობიდან გადამხდელს უფიქსირდება ფულის დადებითი ნაშთი, შესაბამისად, სალაროში თანხის შეტანის საჭიროება აღარ ჰქონდა. ასევე, შესამოწმებელი პერიოდის საწყისი ნაშთების დადგენის მიზნით ჩატარდა ანალიტიკური პროცედურები და დადგინდა, რომ გადამხდელს არ ჰქონდა კაპიტალში თანხის შეტანის საჭიროება. კაპიტალში განხორციელებული ოპერაციები გრძელდება 2023 წლის მაისის თვემდე, შემდგომ პერიოდში კი იზრდება სალაროს ნაშთი. რაც შეეხება 2023 წლის მაისამდე ოპერაციებს, ის თანხები, რომლითაც შემცირებულია საწესდებო კაპიტალი და საჭიროება ვერ დადგინდა, ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
ამავე კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაცია – პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები. ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა, ხოლო 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. ამავე კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
ამავე კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას: ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს; ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა. შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ კომპანიის საკუთრებაში არსებული ავტომანქანების მეშვეობით გაწეული საიჯარო მომსახურების ნაწილზე არ იყო გამოწერილი პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები და არ იყო ასახული დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში.
საგადასახადო შემოწმების ეტაპზე გადამხდელს გაეგზავნა გაანგარიშების ცხრილი, რომელიც მოიცავდა აღნიშნული სატვირთო ავტომობილების რეპორტს, თუმცა გადამხდელს პოზიცია აღნიშნულთან დაკავშირებით არ დაუფიქსირებია. ამასთან, გადასახადის გადამხდელს უფიქსირდებოდა სალაროს არაგონივრული ნაშთი და საწესდებო კაპიტალის შემცირება (რომლის საჭიროება ვერ დგინდება).
შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ ვინაიდან, გადამხდელის მიერ წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, საგადასახადო შემოწმების მიერ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით განხორციელდა მართლზომიერად.
შემოსავლების სამსახური ასევე აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე არ წარმოდგენილა მომჩივნის არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებები შემოწმების მიერ განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „---”-ს (ს/ნ ---) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგებს, კერძოდ, არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას და სალაროს ნაშთის დირექტორის ხელფასად განხილვას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შემოწმების პროცესში გაანგარიშდა საიჯარო მომსახურების თანხა ავტომობილების დღიური მომსახურების ფასების (გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების) მიხედვით და ჯამურად დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 64 322 ლარი, რომელიც გადანაწილდა მომსახურების გაწევის შესაბამის თვეებში და დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, აღნიშნული მომსახურებიდან მიღებული შემოსავალი ჩაითვალა საწარმოს დირექტორის მიერ მიღებულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.
შემოწმებით, სალაროს არაგონივრული ნაშთის დაბეგვრის შესახებ მეთოდური მითითებისა და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად, სალაროს არაგონივრული ნაშთი შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.
ასევე, შესამოწმებელი პერიოდის საწყისი ნაშთების დადგენის მიზნით ჩატარდა ანალიტიკური პროცედურები და დადგინდა, რომ გადამხდელს არ ჰქონდა კაპიტალში თანხის შეტანის საჭიროება. ის თანხები, რომლითაც შემცირებულია საწესდებო კაპიტალი და საჭიროება ვერ დადგინდა, ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.
გადაწყვეტილება
საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,5,9); 154; 101.