გადაწყვეტილება №20837/2/2023

№20837/2/2023

20 ნოემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 2.11.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „---“-ს 14.09.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20837/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა;

2. მიღებული ავანსის თანხის დღგ-ის დეკლარაციაში აუსახველობის საფუძველზე განსაზღვრული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 18.07.2023 წლის №006-363 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 4.09.2023 წლის №21566 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 131 778 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 82 880

დღგ - 35 243

საშემოსავლო გადასახადი - 47 637

ჯარიმა - 36 830

საურავი - 12 068

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობას წარმოადგენს იმპორტირებული სამშენებლო მასალებით ვაჭრობა. გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 13.04.2018 წლიდან, ამავე თარიღში რეგისტრირებულია დღგ-ის გადამხდელად.

აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.05.2023 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 18.07.2023 წლის №006-363 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 4.09.2023 წლის №21566 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

კომპანია არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით. გადასახადის გადამხდელს დეკლარირებული დღგ-ის ბრუნვის დაახლოებით 98% აქვს დოკუმენტური. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, ასევე თავად გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე დადგინდა დოკუმენტური ფასნამატი ცალკეული სასაქონლო კატეგორიების მიხედვით, ხოლო საშუალო დოკუმენტურმა ფასნამატმა შეადგინა 17%. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2.05.2023 წლის №9527 ბრძანების საფუძველზე გადასახადის გადამხდელთან ჩატარდა სმფ-ების ინვენტარიზაცია. ინვენტარიზაციის შედეგების მიხედვით, 2.05.2023 წლის მდგომარეობით, გადასახადის გადამხდელთან ფაქტობრივად არსებულმა სმფ-ების ნაშთმა შეადგინა 140 869 ლარი საბაზრო ღირებულებით, ხოლო თავად გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით, შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისისთვის სმფ-ების საწყისმა ნაშთმა შეადგინა 314 940 ლარი (დღგ-ის გარეშე).

კომპანიას 2023 წლის აპრილის თვეში შპს „---“-დან უფიქსირდება 35 700 ლარის ჩარიცხვა ავანსის სახით, რომლის სანაცვლოდ გადასახადის გადამხდელს მეორე მხარისთვის შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში საქონელის მიწოდება არ უფიქსირდება, ხოლო ავანსის თანხა ასახული არ აქვს შესაბამისი პერიოდის მიხედვით წარმოდგენილ დღგ-ის დეკლარაციაში. საგადასახადო კოდექსის 73-ე და 43-ე მუხლების გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად, საწარმოს საგადასახადო ვალდებულება განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული სმფ-ების საწყისი ნაშთის, შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში განხორციელებული შეძენების, ასევე ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი სმფ-ების ნაშთის მიხედვით განისაზღვრა შესამოწმებელი პერიოდის რპთ, გათვალისწინებულ იქნა დოკუმენტური რეალიზაცია. რპთ-სა და დოკუმენტით რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებას შორის სხვაობაზე სასაქონლო კატეგორიების მიხედვით გავრცელდა შემოწმებით გამოვლენილი დოკუმენტური ფასნამატი. მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა კი შესამოწმებელ პერიოდზე გადანაწილდა გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებული დღგ-ის ბრუნვების პროპორციულად. დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში გათვალისწინებულ იქნა ასევე შესამოწმებელ პერიოდში ჩარიცხული ავანსის თანხა 37 500 ლარი. ყოველივეს გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 163-ე, 164-ე მუხლების და 161-ე მუხლის 2021 წლამდე მოქმედი რედაქციის თანახმად, შემოწმების შედეგად დაკორექტირდა კომპანიის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა. ამასთან, შემოწმების მიერ, არაპირდაპირი მეთოდით განისაზღვრა გადასახადის გადამხდელის ფულადი სახსრების მოძრაობა შესამოწმებელ პერიოდის განმავლობაში.

კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის, გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის და მესამე მხარეთაგან მიღებული სხვა ინფორმაციის საფუძველზე, შემოწმების მიერ შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული საქონლის და სმფ-ების ანალიზის შედეგად დადგინდა მიღებული ფულადი სახსრები, გათვალისწინებულ იქნა ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯები, ასევე ბიუჯეტში გადახდილი თანხები. დებიტორებისგან და კრედიტორებისგან მიღებული ინფორმაციის საფუძველზე გათვალისწინებულ იქნა დებიტორებისგან მიუღებელი და კრედიტორებისთვის გადაუხდელი თანხები. ნაშთად დარჩენილი თანხა, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლისა და შემოსავლების სამსახურის უფროსის 8.07.2019 წლის №22708 ბრძანების გათვალისწინებით, ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად, რომელიც საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის გათვალისწინებით, დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 და მე-6 ნაწილებზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედ საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე. შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ კომპანია არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით.

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, ასევე თავად გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე დადგინდა დოკუმენტური ფასნამატი ცალკეული სასაქონლო კატეგორიების მიხედვით, ხოლო საშუალო დოკუმენტურმა ფასნამატმა შეადგინა 17%. საწარმოს საგადასახადო ვალდებულება განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, გადამხდელის მიერ მოწოდებული სმფ-ების საწყისი ნაშთის, შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში განხორციელებული შეძენების, ასევე ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი სმფ-ების ნაშთის მიხედვით განისაზღვრა შესამოწმებელი პერიოდის რპთ, გათვალისწინებულ იქნა დოკუმენტური რეალიზაცია. რპთ-სა და დოკუმენტით რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებას შორის სხვაობაზე, სასაქონლო კატეგორიების მიხედვით, გავრცელდა შემოწმებით გამოვლენილი დოკუმენტური ფასნამატი.

მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა კი შესამოწმებელ პერიოდზე გადანაწილდა გადამხდელის მიერ დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვების პროპორციულად. ამასთან, ფულადი სახსრების მოძრაობის შედეგად გაანგარიშებული განკარგვადი თანხა ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი მისი არგუმენტების შესაბამისი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემმოწმებლების გადაწყვეტილება, რომ კომპანია არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას ბასს სტანდარტების შესაბამისად, არ არის სწორი. ამის საფუძველად გამოყენებულია არის მხოლოდ ის, რომ საბუღალტრო აღრიცხვა არ აქვს ნაწარმოები ცალკე ელექტრონული საბუღალტრო პროგრამის მეშვეობით. ამ წინაპირობით არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებამ არარეალურ შედეგამდე გაიყვანა შემოწმება, გამოიწვია არარეალური თანხების დარიცხვა კომპანიაზე და ფაქტობრივად გადახდისუუნაროდ აქცია.

კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდზე 2 500 000 ბრუნვაზე, 468 000 ლარი გადასახადი აქვს ბიუჯეტში გადახდილი, არასოდეს არ არის დაჯარიმებული და არც რაიმე სახის დარღვევა აქვს ჩადენილი. მიაჩნია, რომ ელექტრონული საბუღალტრო პროგრამის არქონა არ ნიშნავს ბასს-ის სტანდარტებთან შეუსაბამობას. თვითონ შემმოწმებელიც აღნიშნავს, რომ კომპანიის მიწოდებებში დოკუმენტური რეალიზაციას 98%-იანი წილი აქვს. შესაბამისად, კომპანიას უზუსტესად შეუძლია იდენტიფიცირება, თუ რომელი საბაჟო დეკლარაციით შემოტანილი საქონელი, რომელი სასაქონლო ზედნადებით არის რეალიზებული, ხოლო ფულის მოძრაობა მიმდინარეობს უნაღდო ანგარიშსწორებით საბანკო ანგარიშებზე.

არ ეთანხმება შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდით გავრცელებულ 17%-იან ფასნამატს. შესამოწმებელი პერიოდი მოიცავს 1.01.2020 წლიდან 1.05.2023 წლამდე პერიოდს, როდესაც ბიზნესი ხანგრძლივი ვადის განმავლობაში ფუნქციონირებდა პანდემიის პირობებში, ასევე დიდი სავალუტო ცვლილებების პირობებში. ბიზნესს მხოლოდ ვალუტის კურსის ცვლილებით მიადგა დიდი ზარალი. ასევე ნაშთად ჰქონდა ე.წ. „ჩაწოლილი საქონელი“, რომლის ამოყიდვა მინიმალური ფასნამატით მიმდინარეობდა. ყველა ეს გარემოება კი უგულებელყოფილია გამოყენებული არაპირდაპირი მეთოდის ფარგლებში, რომლის გამოყენებითაც დაუსაბუთებლად გაიზარდა დასაბეგრი ბრუნვა.

ამასთან, ეს გაზრდილი თანხა გამოიყენეს ფულის მოძრაობაში, ჩაითვალა მიღებულად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. აუხსნელია, რა ლოგიკით შეიძლება თითქმის 200 000 ლარი მიეღო და გაეხარჯა დირექტორს, როდესაც კომპანიის ბრუნვების 98%, შემოწმების განმარტებითაც კი, არის დოკუმენტური, ხოლო თითქმის ყველა შემოსავლის მიღება განხორციელებულია საბანკო გადარიცხვებით. თეორიულადაც, როგორ შეიძლებოდა ამ თანხის მობილიზება და დირექტორის მიერ სახლში წაღება გაუგებარია. კომპანია იხდის ამხელა გადასახადებს, არ აქვს არანაირი დარღვევა და შემოწმების პერიოდში თუ წარმოეშობოდა რაიმე სახის სამეურნეო უდოკუმენტო ან წარმომადგენლობითი ხარჯი, ყველა ასეთი ხარჯი გაიცემოდა დირექტორზე საბანკო გადარიცხვით, როგორც ხელფასად და შესაბამისად იბეგრებოდა საშემოსავლო გადასახადით.

ამ დარიცხვის უსაფუძვლობის მაგალითია ისიც, რომ ჩაითვალა წაღებულ შემოსავლად ისეთი თანხა, რომელიც არ შემოსულა საბანკო ანგარიშზე, ესე იგი ჩათვალეს რომ მიღებულია სალაროში, ამასთან ჩათვალეს გაცემულად და არც უკითხავთ რამდენია სალაროში ნაშთი, იქნებ ეს თანხა ისევ ნაშთად არის. მიუთითებს, რომ ეს „ჰაერიდან მოტანილი“ თანხა ნაშთად არ არის, ვინაიდან არც მიღება არ ყოფილა და მითუმეტეს არც გაცემა. თუმცა, სალაროს ნაშთის უცოდინრად პირდაპირ ხელფასად გაცემა არ მიაჩნია სწორად, მითუმეტეს იმ კომპანიის მიმართ რომელის საქმიანობის 98% დოკუმენტურ რეალიზაციაზე და უნაღდო ანგარიშსწორებაზეა მორგებული. არ ეთანხმება შემოწმების მიერ გამოყვანილ შედეგებს და ითხოვს, მიეცეს გონივრული ვადა რათა დოკუმენტურად დაადასტუროს თავისი არგუმენტები. ასევე, ვინაიდან შემოწმება მიმდინარებდა დისტანციურად შემოწმების მიერ გამოყვანილ შედეგებში არის ბევრი ბუნდოვანება, თუნდაც ჩატარებულ ინვენტარიზაციასთან მიმართებაში.

დარიცხვაში შემოწმება მხოლოდ ფაქტობრივ ნაშთსა და საწყის პერიოდში არსებულ ნაშთზე საუბრობს, ხოლო რა შედეგი გამოიწვია ან საწყისი ნაშთი როგორ მიიღეს, ჯგუფებად როგორ ჩაშალეს ბუნდოვანია. ითხოვს, ეს საკითხები გავლილ იქნას დეტალურად შემმოწმებლებთან ერთად. 27.09.2023 წარმოადგინა დაზუსტებული საჩივარი (№20927/2/2023), სადაც მიუთითებს, რომ კომპანიის მიერ საქონელის შეძენა ხორციელდება იმპორტის გზით, იმპორტირებული საქონელის რეალიზაცია სრულად ხდება სასაქონლო ზედნადებების საფუძველზე, შესაბამისად, მიუხედავად საბუღალტრო პროგრამის არქონისა შესაძლებელია მოხდეს საქონლის შეძენის, რეალიზაციის და ნაშთების დეტალური რაოდენობრივი ანალიზი. წარმოდგენილი აქვს ელექტრონული გაანგარიშება, სადაც მოცემულია აღნიშნული ინფორმაცია და რომლითაც დასტურდება, რომ კომპანიას ფაქტობრივად არ გააჩნია არადოკუმენტური რეალიზაციები და სასაქონლო ზედნადებებით რეალიზაცია წარმოადგენს საწარმოს ფაქტიურად სრულ შემოსავალს.

კერძოდ, წარმოდგენილ გაანგარიშებაში საქონელის სახეობების ჭრილში მოცემულია, როგორც რაოდენობრივი, ისე თანხობრივი ინფორმაცია საქონელის საწყისი ნაშთების (დოკუმენტურად რეალიზებული ის საქონელი, რომლის შეძენაც არ მომხდარა შესამოწმებელ პერიოდში), შეძენების (საბაჟო დეკლარაციები), რეალიზაციების (მხოლოდ სასაქონლო ზედნადებებით რეალიზებული პროდუქცია) და საბოლოო ნაშთების (შემოსავლების სამსახურის მიერ ჩატარებული სასაქონლო ინვენტარიზაციით დადგენილი ფაქტიური ნაშთები) შესახებ, რომლებიც სრულ თანხვედრაშია ერთმანეთთან. შემოწმების აქტის მიხედვით სმფ-ის საწყისი თანხობრივი ნაშთი შეადგენს 314 940 ლარს, ხოლო მის მიერ ზემოთ აღნიშნული მეთოდით გაანგარიშებული საწყისი ნაშთის ღირებულება 338 395 ლარია, რაც ადასტურებს რომ წარმოდგენილი გაანგარიშებით მიღებული საწყისი სმფ-ის ნაშთები (თანხობრივი და 5 რაოდენობრივი) არსებითად თანხვედრაშია შემოწმებით განსაზღვრულთან.

ზემოაღნიშნული საქონლის მოძრაობის (დოკუმენტური) ანალიზის შედეგად გამოვლინდა რაოდენობრივი სხვაობა გარკვეულ სახეობებში (შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი ის საქონელი, რომელიც არ გაყიდულა დოკუმენტურად და ასევე არ არის ინვენტარიზაციით დადგენილ ფაქტიურ ნაშთში), აღნიშნული საქონელის ჯამური თვითღირებულება შეადგენს 5 219 ლარს. ამავდროულად, დეკლარირებულ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვა 22 798 ლარით აღემატება დოკუმენტურ რეალიზებული საქონელის ღირებულებას. აღნიშნული ანალიზი მთლიანობაში ადასტურებს იმას, რომ კომპანიის დეკლარირებული მონაცემები სრულ თანხვედრაშია რეალობასთან (გარდა შემოწმებით დამატებით დაბეგრილი ავანსად ჩარიცხული 37 500 ლარისა, რომლის დეკლარირებაც არ მომხდარა მისი შეცდომით).

შესაბამისად, არ არსებობს საჭიროება და საფუძველი შემოწმებით შემოსავალი განსაზღვრული იქნას არაპირდაპირი მეთოდით, რაც შესაბამისად გამოიწვევს შემოწმებით დარიცხული გადასახადის შემცირებას, როგორც დღგ-ის ასევე საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, ითხოვს, ბათილად იქნას ცნობილი შემოსავლების სამსახურის 4.09.2023 წლის №21566 ბრძანება და აუდიტის დეპარტამენტის 18.07.2023 წლის №006-363 საგადასახადო მოთხოვნა და დაევალოს შესაბამის სამსახურს სრულად შეისწავლოს კომპანიის დაბეგვრასთან დაკავშირებული მონაცემები, რათა მოხდეს კომპანიის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა საქართველოს მოქმედი კანონმდებლობის სრული დაცვით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო: საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მომჩივნის არგუმენტებზე და მიიჩნევს, რომ საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისა და სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხები საჭიროებს დამატებით შესწავლას.

ამ მიზნით, საბჭოს აპარატს უნდა დაევალოს, აუდიტის დეპარტამენტს გაუგზავნოს შპს „---“-ს 14.09.2023 წლის №20837 საჩივარი, თანდართულ მასალებთან ერთად. ამასთან, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის დოკუმენტურად დამადასტურებელი მტკიცებულებები. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, მომჩივნის მონაწილოებით დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხები და სათანადო საფუძველების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

2. მიღებული ავანსის თანხის დღგ-ის დეკლარაციაში აუსახველობის საფუძველზე განსაზღვრული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები კომპანიას 2023 წლის აპრილის თვეში შპს „---“-დან უფიქსირდება 35 700 ლარის ჩარიცხვა ავანსის სახით, რომლის სანაცვლოდ გადასახადის გადამხდელს მეორე მხარისთვის შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში საქონელის მიწოდება არ უფიქსირდება, ხოლო ავანსის თანხა ასახული არ აქვს შესაბამისი პერიოდის მიხედვით წარმოდგენილ დღგ-ის დეკლარაციაში. აღნიშნულის გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 163-ე და 164-ე მუხლების თანახმად, შემოწმების შედეგად დაკორექტირდა კომპანიის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 275-ე მუხლის პირველ-22 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება. ამდენად, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების პერიოდში ერთადერთი გამოვლენილი დარღვევა, რომელსაც აღიარებს და არის სრულად უცოდინრობით და უყურადღებობით გამოწვეული, ეს არის მიღებული ავანსის არ დაბეგვრა. ითხოვს, როგორც კეთილსინდისიერი გადამხდელი, ვინაიდან ამ შეცდომის საფუძველი არ ყოფილა გადასახადის თავის არიდება, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე გათავისუფლებულ იქნას სანქციებისგან.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის პირველ-22 ნაწილების თანახმად:

1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, − იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

2 1 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

2 2 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით. საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ კომპანიას 2023 წლის აპრილის თვეში უფიქსირდება 35 700 ლარის ჩარიცხვა ავანსის სახით, რაც ასახული არ აქვს შესაბამისი პერიოდის მიხედვით წარდგენილ დღგის დეკლარაციაში.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია.

მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს სანქციებისგან, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 4.09.2023 წლის №21566 ბრძანება;

3. საბჭოს აპარატს დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გაუგზავნოს 14.09.2023 წლის №20837 საჩივარი, საქმის მასალებთან ერთად;

4. მომჩივანს მიეცეს წინადადება ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს არგუმენტაციის დოკუმენტურად დამადასტურებელი მტკიცებულებები;

5. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს:

ა) საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისა და სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხებთან დაკავშირებით გაგზავნილი/წარმოდგენილი დოკუმენტების შესწავლა მომჩივნის მონაწილეობით;

ბ) სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება) და შედეგების ასახვა გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე;

6. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

7. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და სალაროს ნაშთის საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა;

2. მიღებული ავანსის თანხის დღგ-ის დეკლარაციაში აუსახველობის საფუძველზე განსაზღვრული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.05.2023 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 18.07.2023 წლის №006-363 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 4.09.2023 წლის №21566 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი ნაწილბრივ დაკმაყოფილდა, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, მომჩივნის მონაწილოებით დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხები და სათანადო საფუძველების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

მეორე სადავო საკითხის ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 136; 73 (5,9); 159; 163; 101; 154; 269 (7); 275; 272; 270.

2021 წლამდე მოქმედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 161.