გადაწყვეტილება №27057/2/2026

№27057/2/2026

28 აპრილი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-----“ (ს/ნ -------------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,22.04.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ----ს 2.04.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27057/2/2026).

 

დავის საგანი:

1. არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლებისა და ხარჯების ანალიზის შედეგად ფულის ნაშთის განსაზღვრა;

2. გადახდილი ავანსის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 16.12.2025 წლის №024-132 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 11.03.2026 წლის №5330 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 573 760,94 ლარი.

მათ შორის:

საშემოსავლო გადასახადი - 358 600,75

ჯარიმა - 179 300,40

საურავი - 35 859,79

 

პროცედურული გარემოებები

მომჩივნის საქმიანობაა ხორბლის იმპორტი -------დან და საბითუმო რეალიზაცია ადგილობრივ ბაზარზე.

აუდიტის დეპარტამენტის 15.12.2025 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2022 წლიდან 1.06.2025 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 16.12.2025 წლის №024-132 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 11.03.2026 წლის №5330 ბრძანებით საჩივრები არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლებისა და ხარჯების ანალიზის შედეგად ფულის ნაშთის განსაზღვრა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივანი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას ბუღალტრული აღრიცხვის კანონმდებლობით დადგენილი ფორმითა და წესით. შემოწმების პროცესში არ წარუდგენია სრული სააღრიცხვო დოკუმენტაცია/ინფორმაცია, რითაც შესაძლებელი გახდებოდა დაბეგვრის ობიექტისა და მიღებული შემოსავლის სისწორის დადგენა. გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა ინფორმაცია შესაბამისი პერიოდების მიხედვით არსებული დებიტორული და კრედიტორული დავალიანებების შესახებ რაც გათვალისწინებულ იქნა ნაღდი ფულის ნაშთის გაანგარიშებისას. გადასახადის გადამხდელთან ჩატარდა სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა. შედეგად სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთად განისაზღვრა 0 ლარი.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გათვალისწინებით, არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლებისა და ხარჯების ანალიზის შედეგად, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს გადამხდელს უნდა გააჩნდეს - 560 324 ლარის ფულის ნაშთი. ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე აგროსილი თანხა 700 405 ლარის ოდენობით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 80-ე, 154-ე მუხლების გათვალისწინებით, დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. გადასახადის გადამხდელს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმების მიერ მართლზომიერად განხორციელდა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, ფულის ნაშთის განსაზღვრა და კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.

გადასახადის გადამხდელმა საქმის ზეპირი განხილვის დროს განაცხადა, რომ ისეთი არგუმენტი/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს არ გააჩნია და დავის განხილვის ეტაპზე ვერ იქნა წარმოდგენილი.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ფულადი სახსრების ანალიზისას არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საჭიროება არ არსებობს, რადგან შემოსავლებისა და ხარჯების ანალიზი, ასევე დებიტორ-კრედიტორების შესახებ წარდგენილი ინფორმაცია საშუალებას იძლევა განისაზღვროს ფულადი სახსრების ნაშთის მოცულობა, მით უფრო იმ შემთხვევაში, როცა აუდიტორი ეყრდნობა მხოლოდ დოკუმენტურად დადასტურებულ ხარჯებს. კომპანიის შემოსავლები და ხარჯები ფაქტობრივად ასახულია საბანკო ანგარიშზე. ანგარიშიდან ხდებოდა თანხის გატანა -----ის ტერიტორიაზე საქონლის შეძენის მიზნით. ჯამში გატანილი თანხა შეადგენს 5 377 200 ლარს. თანხით შესყიდული და იმპორტირებულია (რიგ შემთხვევებში საწყობის სასაქონლო პროცედურაშია მოქცეული) საქონელი, გადახდილია ტრანსპორტირების ხარჯები, ხოლო დარჩენილი ნაშთი შემოწმებით დაბეგრილი ავანსის გათვალისწინებით მნიშვნელოვნად ნაკლებია აქტში მითითებულ მონაცემზე (იხილეთ დანართი - „ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზი“). ამასთან, მომჩივანი ცდილობს მოიპოვოს დამატებითი ხარჯის დოკუმენტაცია, რომლის წარმოდგენაც ვერ მოახერხეს შესამოწმებელ პერიოდში.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, უნდა მიეცეს შესაძლებლობა წარმოადგინოს გაწეული ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, რისი წარმოდგენაც ვერ შეძლეს შემოწმების პროცესში. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს აღნიშნული საკითხის მომჩივნის ჩართულობით შესწავლა და დარიცხვის შემცირება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას დადგენილი ფორმითა და წესით, ხოლო შემოწმების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი სრული სააღრიცხვო დოკუმენტაცია/ინფორმაცია, არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლებისა და ხარჯების ანალიზის შედეგად, დადგინდა ფულის ნაშთის ოდენობა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს, რაც (აგროსილი თანხა) საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 80-ე, 154-ე მუხლების შესაბამისად, დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

მომჩივნის განმარტებით, ფულადი სახსრების ანალიზისას არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საჭიროება არ არსებობდა, რადგან შემოსავლებისა და ხარჯების ანალიზი, ასევე დებიტორკრედიტორების შესახებ წარდგენილი ინფორმაცია საშუალებას იძლევა განისაზღვროს ფულადი სახსრების ნაშთის მოცულობა, მით უფრო იმ შემთხვევაში, როცა აუდიტორი ეყრდნობა მხოლოდ დოკუმენტურად დადასტურებულ ხარჯებს. ამასთან, ცდილობს მოიპოვოს დამატებითი ხარჯის დოკუმენტაცია, რომლის წარმოდგენაც ვერ მოახერხა შესამოწმებელ პერიოდში. აღნიშნულიდან გამომდინარე, უნდა მიეცეს შესაძლებლობა წარმოადგინოს გაწეული ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, რისი წარმოდგენაც ვერ შეძლეს შემოწმების პროცესში. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს აღნიშნული საკითხის მომჩივნის ჩართულობით შესწავლა და დარიცხვის შემცირება.

საბჭოს სხდომაზე, სადავო საკითხის ზეპირი განხილვისას, მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა განაცხადა, რომ გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა ინფორმაცია შესაბამისი პერიოდების მიხედვით არსებული დებიტორული და კრედიტორული დავალიანებების შესახებ, რაც გათვალისწინებულ იქნა ნაღდი ფულის ნაშთის გაანგარიშებისას. აღნიშნული დარიცხვისას გათვალისწინებულია ყველა დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი და ბუღალტრულ პროგრამაში დაფიქსირებული დებიტორ-კრედიტორების ნაშთები და გაუგებარია რის გათვალისწინებაზე საუბრობს გადასახადის გადამხდელი.

საბჭო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის არც ერთ ეტაპზე გადასახადის გადამხდელს არ წარმოუდგენია მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი გახდებოდა.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად. შესაბამისად, არ არსებობს ამ ნაწილში გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. გადახდილი ავანსის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივანს 2023 წლის 20 თებერვლიდან უფიქსირდება არარეზიდენტ საწარმო----ზე გადახდილი ავანსი - 874 079 ლარის ოდენობით და შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე არ დასტურდება არარეზიდენტი მომწოდებლის მიერ, შესაბამისი საქონლის ან არარეზიდენტი მომწოდებლის მიერ ავანსის თანხის უკან დაბრუნების ფაქტი. აღნიშნული არარეზიდენტი საწარმო წარმოადგენდა მომჩივნის მთავარ მომწოდებელს, 2023 წლის 20 თებერვლამდე უფიქსირდება 2 907 942 ლარის პროდუქციის შეძენა აღნიშნული საწარმოდან და ანაზღაურება.

იმის გათვალისწინებით, რომ გონივრულ ვადაში, ასევე, საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის თარიღისთვის, არ დასტურდება არარეზიდენტი მომწოდებლის მიერ, შესაბამისი საქონლის შპს „---“- სთვის (ს/ნ --------) მიწოდების ან არარეზიდენტი მომწოდებლის მიერ ავანსის თანხის უკან დაბრუნების ფაქტი, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითება „დებიტორული დავალიანების შესახებ“ მე-6 მუხლის შინაარსის გათვალისწინებით, გადახდილი ავანსი - 874 079 ლარი დაკვალიფიცირდება შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს (31.05.2025 წელს) დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. გადასახადის გადამხდელს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, განმარტავს, რომ ვინაიდან არ დასტურდება არარეზიდენტი მომწოდებლის მიერ შესაბამისი საქონლის მიწოდების ან ავანსის თანხის უკან დაბრუნების ფაქტი, საგადასახადო შემოწმების მიერ მართლზომიერად იქნა განხილული გადახდილი ავანსის თანხა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. ამასთან, გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ხორბლის ერთ-ერთი ძირითადი მომწოდებელი ----ის საწარმო „----“, ხოლო ძირითადი დამკვეთი გახლდათ შპს „---ი“ (ს/ნ -----). შპს „----ი“ უხდიდა ავანსს, რომელსაც თავის მხრივ უხდიდნენ მათ მომწოდებელს და იღებდნენ შესაბამის პროდუქტს. მნიშვნელოვანია ყურადღება მიექცეს ოპერაციის ორმხრივ ხასიათს: გააჩნია როგორც დებიტორული მოთხოვნა მომწოდებლის მიმართ (874 079 ლარი), ისე კრედიტორული ვალდებულება დამკვეთის („---ის“) მიმართ. მოცემულ შემთხვევაში, თანხის გატანის "ფარული" მიზანი გამოირიცხება, რადგან კომპანია იმყოფება ორმხრივი წნეხის ქვეშ და ცხადზე ცხადია, რომ დავალიანება არ წარმოადგენს ფიქტიურ მოთხოვნას.

2022 წელი ხორბლის ბაზრისთვის საკმაოდ რთული და არაპროგნოზირებადი იყო, განსაკუთრებით ---ის მიერ დაწესებული რეგულაციების გამო, რაც 2023 წელს კიდევ უფრო დამძიმდა. აღნიშნული გარემოების შედეგად გაზრდილი საბაჟო ტარიფის გამო ფაქტობრივად გაუძვირდათ შესყიდული საქონლის ღირებულება. საქონლის ღირებულების გაზრდას ვერ დაეთანხმნენ, რადგან დამკვეთის მიმართ ნაკისრი ჰქონდათ ვალდებულება პროდუქტის მიწოდებაზე. თავის მხრივ მომწოდებელმა ვერ მოახერხა შეკვეთილი საქონლის მოწოდება და მოაწოდა პროდუქციის მნიშვნელოვნად ნაკლები მოცულობა. შედეგად ვალდებულებად დარჩა 874 079 ლარის ღირებულების საქონლის მოწოდება. აღნიშნულის თაობაზე შემოწმების პროცესში წარმოადგინეს მომწოდებელთან გაფორმებული შედარების აქტი, რაც სამწუხაროდ არ იქნა გათვალისწინებული შემმოწმებლის მიერ.

საგადასახადო შემოწმების აქტში მითითებულია, რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითების „დებიტორული დავალიანების შესახებ“ მე-6 მუხლის თანახმად დებიტორული მოთხოვნა განხილული იქნა დირექტორის მიერ მიღებულ ხელფასად.

მეთოდური მითითების გამოცემის მოტივაცია გახლდათ კომპანიიდან ფარულად, გადასახადისაგან თავის არიდების მიზნით თანხების გატანის პრევენცია. მათ შემთხვევაში ფაქტია, რომ ერთის მხრივ ვალად აქვთ მომწოდებლისაგან მიღებული ავანსი 1 290 149 ლარი. ამასთან, მიზანი რომ თავის არიდება ყოფილიყო, წარმოადგენდნენ შეთანხმებას საბაჟო ტარიფის ცვლილების გამო შესყიდვის ფასის კორექტირებაზე და ადგილი არ ექნებოდა დასაბეგრ ოპერაციას, რადგან მომწოდებელი არ არის ურთიერთდამოკიდებული პირი.

------ის საწარმო „---თან“ სამართლებრივი დავის წამოწყების შემთხვევაში ბევრად ნაკლები შესაძლებლობა დარჩებოდათ მიეღოთ კუთვნილი საქონელი, რადგან აღნიშნულ საწარმოს პრობლემები აქვს ადგილობრივ ბაზარზე და აღსრულების გზით თანხის/საქონლის მიღება ვერ მოხერხდება. მოლაპარაკების გზით მოახერხეს შეთანხმება, რათა საწარმო „------“ უზრუნველყოს ეტაპობრივად საქონლის მოწოდება. გაფორმდა სამმხრივი შეთანხმება (იხილეთ დანართი - ნოტარიულად დამოწმებული შეთანხმება), რომლის მიხედვითაც საწარმო „----ის“ დავალებით საქონელს მოგვაწვდის „-----ი“ (სახელმწიფო რეგისტრაციის ნომერი -------/- ------). შეთანხმება შედგა 2026 წლის 1 თებერვალს. ამ ეტაპზე მოხდა საქონლის ნაწილის მიღება/გაიმპორტება 2026 წლის 5 მარტს (იხილეთ დანართი - საბაჟო დეკლარაცია). აღნიშნულის გათვალისწინებით ცხადია, რომ მოთხოვნა საწარმო “----ის” მიმართ რეალურია და ასეთი პრობლემის პარალელურად მსგავსი საგადასახადო წნეხი წარმოუდგენლად ართულებს მათ მდგომარეობას. იმედს იტოვებენ, რომ საგადასახადო დავის დასრულებამდეც მოხდება პროდუქტის მოწოდება მომწოდებლის მხრიდან და ამით სრულად დადასტურდება არსებული მოთხოვნის ნამდვილობა.

მეთოდური მითითების მე-5 მუხლის მიხედვით აუდიტორი უფლებამოსილია ამ მეთოდური მითითების დებულებების მიუხედავად, ოპერაცია (გადახდილი ავანსი/აუნაზღაურებელი დებიტორული დავალიანება) არ დაუქვემდებაროს კვალიფიკაციის შეცვლას სათანადო ფაქტებისა და გარემოებების გათვალისწინებით. ამასთან, ამავე მუხლის თანახმად კვალიფიკაციის შეცვლას არ ექვემდებარება დებიტორული დავალიანების ან/და ავანსის ის ნაწილი, რომელიც იმავე შინაარსის ოპერაციებთან მიმართებაში დადგენილი პრაქტიკის ან/და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მტკიცებულებების შესაბამისად, ლოგიკურად/დამაჯერებლად მიიჩნევა მხარეებს შორის საქმიანი ურთიერთობის შემადგენელ აუცილებელ კომპონენტად.

მომჩივანი ითხოვს დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს გამოყენებული მეთოდური მითითების მე5 ნაწილის გათვალისწინებით განიხილონ საკითხი და მათ მიერ აღწერილი ფაქტები მიიჩნიონ სწორედ აღნიშნული მუხლის თანახმად გასათვალისწინებელ გარემოებად.

ყოველივე აღნიშნულის გათვალისწინებით, ბათილად სცნოთ შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 11 მარტის №5330 ბრძანება/გადაწყვეტილება, 2025 წლის 16 დეკემბრის საგადასახადო მოთხოვნა №024– 132 და დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დარიცხული თანხების კორექტირება, შემცირება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საბჭოს სხდომაზე, სადავო საკითხის ზეპირი განხილვისას, მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა განაცხადა, რომ შპს „---“-ს 2023 წლის 20 თებერვლიდან უფიქსირდება არარეზიდენტ საწარმო-----ზე გადახდილი ავანსი - 874 079 ლარის ოდენობით და შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე არ დასტურდება არარეზიდენტი მომწოდებლის მიერ, შესაბამისი საქონლის ან არარეზიდენტი მომწოდებლის მიერ ავანსის თანხის უკან დაბრუნების ფაქტი. აღნიშნული არარეზიდენტი საწარმო წარმოადგენდა შპს „--“-სთვის მთავარ მომწოდებელს, 2023 წლის 20 თებერვლამდე უფიქსირდება 2 907 942 ლარის პროდუქციის შეძენა აღნიშნული საწარმოდან და ანაზღაურება. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის და სსიპ შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითება „დებიტორული დავალიანების შესახებ“ მე-6 მუხლის შესაბამისად, იმის გათვალისწინებით, რომ გონივრულ ვადაში, ასევე, საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის თარიღისთვის, არ დასტურდება არარეზიდენტი მომწოდებლის მიერ, შესაბამისი საქონლის შპს „---“-სთვის მიწოდების ან არარეზიდენტი მომწოდებლის მიერ ავანსის თანხის უკან დაბრუნების ფაქტი, გადახდილი ავანსი - 874 079 ლარი დაკვალიფიცირდება შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს (31.05.2025 წელს) დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაექვემდებარება შესაბამის დაბეგვრას. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა 275-ე მუხლის მიხედვით.

მომჩივანმა, როგორც წარმოდგენილ საჩივარში, ასევე საბჭოს სხდომაზე აღნიშნა, რომ მოლაპარაკების გზით მოახერხეს შეთანხმება, რათა საწარმო „----ა“ უზრუნველყოს ეტაპობრივად საქონლის მოწოდება. გაფორმდა სამმხრივი შეთანხმება, რომლის მიხედვითაც საწარმო „----ის“ დავალებით საქონელს მოგვაწვდის „----ი“ (სახელმწიფო რეგისტრაციის ნომერი ----/------). შეთანხმება შედგა 2026 წლის 1 თებერვალს. ამ ეტაპზე მოხდა საქონლის ნაწილის მიღება/გაიმპორტება 2026 წლის 5 მარტს. აღნიშნულის გათვალისწინებით ცხადია, რომ მოთხოვნა საწარმო “-----ის” მიმართ რეალურია. მეთოდური მითითების მე-5 მუხლის მიხედვით აუდიტორი უფლებამოსილია ამ მეთოდური მითითების დებულებების მიუხედავად, ოპერაცია (გადახდილი ავანსი/აუნაზღაურებელი დებიტორული დავალიანება) არ დაუქვემდებაროს კვალიფიკაციის შეცვლას სათანადო ფაქტებისა და გარემოებების გათვალისწინებით. ამასთან, ამავე მუხლის თანახმად კვალიფიკაციის შეცვლას არ ექვემდებარება დებიტორული დავალიანების ან/და ავანსის ის ნაწილი, რომელიც იმავე შინაარსის ოპერაციებთან მიმართებაში დადგენილი პრაქტიკის ან/და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მტკიცებულებების შესაბამისად, ლოგიკურად/დამაჯერებლად მიიჩნევა მხარეებს შორის საქმიანი ურთიერთობის შემადგენელ აუცილებელ კომპონენტად.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, გადახდილი ავანსის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვასთან დაკვშირებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, მომჩივანს უნდა მიეცეს წინადადება ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, საჩივარზე დართული დოკუმენტაციის და მომჩივნის მიერ ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად დამატებით წარდგენილი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 11.03.2026 წლის №5330 ბრძანება;

3. მე-2 დავის საგანთან დაკავშირებით:

ა) მომჩივანს მიეცეს წინადადება, ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად, მისი ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, საჩივარზე დართული დოკუმენტაციის და მომჩივნის მიერ ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად დამატებით წარდგენილი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება) და შედეგების ასახვა გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლებისა და ხარჯების ანალიზის შედეგად ფულის ნაშთის განსაზღვრა;

2. გადახდილი ავანსის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 15.12.2025 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2022 წლიდან 1.06.2025 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის №024-132 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.რომლის №5330 ბრძანებით საჩივრები არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ არაპირდაპირი მეთოდით შემოსავლებისა და ხარჯების ანალიზის შედეგად ფულის ნაშთის განსაზღვრის ნაწილში საგადასახადო ორგანოს მიერ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად და არ არსებობს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

ხოლო,გადახდილი ავანსის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვასთან დაკვშირებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, მომჩივანს უნდა მიეცეს წინადადება ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს მისი არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალა, საჩივარზე დართული დოკუმენტაციის და მომჩივნის მიერ ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად დამატებით წარდგენილი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5 „ა“.9 „ბ“); 101(1); 154(1 ,,ა“.2„ა“ და „ბ“);