გადაწყვეტილება №20353/2/2023

№20353/2/2023

30 ოქტომბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: კოოპერატივი „------“ (ს/ნ -----)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 13.10.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება კოოპერატივ -----ს 22.07.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20353/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. სამშენებლო-სარემონტო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლიდან განსაზღვრული დასაბეგრი განაწილებული მოგების ოდენობა;

2. ფულადი სახსრების დანაკლისის ოდენობა, დანაკლისის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიცირება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 13.12.2021 წლის №227-51 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 30.06.2023 წლის №15388 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 165 009 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 98 621

მიწის გადასახადი (სასოფლო) - 64

მოგების გადასახადი - 9 175

საშემოსავლო გადასახადი - 89 382

ჯარიმა - 49 311

საურავი - 17 077

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელი წარმოადგენს სასოფლო-სამეურნეო კოოპერატივს. აქვს შერეული საქმიანობა, მოჰყავს სასოფლო-სამეურნეო პროდუქცია, ასევე ეწევა სამშენებლო-სარემონტო მომსახურებას.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 10.09.2018 წლიდან 5.01.2021 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2021 წლის 2 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2021 წლის 13 დეკემბრის №38536 ბრძანება და №227-51 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 30.05.2022 წლის №13338 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 21.10.2022 წლის №16871/2/2022 გადაწყვეტილებით მიიჩნია, რომ სადავო საკითხები მოითხოვს დამატებით შესწავლას, ამდენად საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურის 30.06.2023 წლის №15388 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. სამშენებლო-სარემონტო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლიდან განსაზღვრული დასაბეგრი განაწილებული მოგების ოდენობა

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ანგარიშების ამონაწერების, ახსნა-განმარტებების და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების ანალიზით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი არ ახორციელებს ბუღალტრულ აღრიცხვას. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, ვინაიდან სოფლის მეურნეობის პროდუქციის მიწოდება გათავისუფლებულია გადასახადისგან, არ ახდენს პირველადი საგადასახადო დოკუმენტების გამოწერას სოფლის მეურნეობის პროდუქციის რეალიზაციის შემთხვევაში.

საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტისა და 73-ე მუხლის საფუძველზე, კომპანიის მიერ სამშენებლო-სარემონტო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლიდან (311 962 ლარიდან), მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი სხვა აუდირებული პირის მარჟის შესაბამისად, განისაზღვრა დივიდენდის სახით განაწილებული თანხის ოდენობა (51 993 ლარი). საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 130-ე მუხლების გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები, ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის გათვალისწინებით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილზე, 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 130-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, აღნიშნავს, რომ მომჩივანს დავის წარმოების პროცესში არ აქვს წარდგენილი საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2022 წლის 21 ოქტომბრის №16871/2/2022 გადაწყვეტილების შესაბამისად, განხორციელდა საქმის ყოველმხრივ გამოკვლევა/შესწავლა და არ გამოვლინდა განსახვავებული გარემოებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა საგადასახადო ვალდებულებების შემცირების საფუძველი.

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით, აღნიშნულ ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

1.ა. შემოწმებას სამშენებლო-სარემონტო სამუშაოების ღირებულებაში არასწორად აქვს შეყვანილი 25.02.2019 წლის №ეა------ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურაში ასახული სამშენებლო მასალების მიწოდება. მოცემული სამშენებლო მასალები შეძენილი იყო 13.02.2019 წლის №ეა------ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით შპს -----გან, რომელსაც მასალების მეტი ნაწილი ფასნამატის გარეშე (იმავე ფასებით) დაუბრუნა 25.02.2019 წლის №ეა----- საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით. შპს -----თვის ნულოვანი ფასნამატით დაბრუნებულმა სამშენებლო მასალების ღირებულებამ შეადგინა 157 528 ლარი (25.02.2019 წლის №ეა----- საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა). შესაბამისად, სამშენებლო-სარემონტო სამუშაოების მოცულობა იქნება 311 962 – 157 528 = 154 434 ლარი, საიდანაც მოგების მარჟის შესაბამისად უნდა განისაზღვროს დასაბეგრი განაწილებული მოგება;

1.ბ. დასაბეგრი განაწილებული მოგების განსასაზღვრად გამოყენებულია სამშენებლო-სარემონტო სამუშაოების მოგების 20%-იანი მარჟა. შემოწმების აქტში მითითებული არ არის კონკრეტული მსგავსი აუდირებული გადამხდელი, რომლის მოგების მარჟა 20%-ს შეადგენდა. მაგრამ აშკარაა, რომ მოცემული მაჩვენებელი არ არის დადგენილი საბაზრო პრინციპით. ამის გარდა, გასათვალისწინებელია, რომ საქართველოს მთავრობის 14.01.2014 წლის №55 დადგენილებით დამტკიცებული „ტექნიკური რეგლამენტი – სამშენებლო სამუშაოების სახელმწიფო შესყიდვისას ზედნადები ხარჯებისა და გეგმური მოგების განსაზღვრის წესი“ გეგმურ მოგებას ყველა სახის სამუშაოებისათვის განსაზღვრავს არაუმეტეს 8%-ით. მართალია, განსახილველ შემთხვევაში, სამუშაოები შესრულებული არ არის სახელმწიფო შესყიდვის ფარგლებში, მაგრამ საშუალო მაჩვენებელი ამ მაჩვენებელს 2,5-ჯერ არ აღემატება.

შემოსავლების სამსახურმა საჩივარი განიხილა გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობის გარეშე და ისე, რომ არ შეუჯერებია შემმოწმებლისა და მომჩივნის არგუმენტაცია, მტკიცებულებები, პირდაპირ გაიზიარა შემოწმების აქტში მითითებული ტექსტი.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, უნდა გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის ბრძანება და აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს გადასახადის გადამხდელის მიერ შესრულებული სამშენებლო-სარემონტო სამუშაოებიდან მიღებული შემოსავლებისა და ამ შემოსავლებში მოგების მარჟის დაზუსტება და დასაბეგრი განაწილებული მოგების შესაბამისად განსაზღვრა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.

საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადისგან თავისუფლდება 2023 წლის 1 იანვრამდე სასოფლო-სამეურნეო კოოპერატივის მიერ საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის სამრეწველო გადამუშავებამდე (სასაქონლო კოდის შეცვლამდე) პირველადი მიწოდებით მიღებული მოგების განაწილება და ამავე საქმიანობის ფარგლებში გაწეული ხარჯები/განხორციელებული განაცემები, რომლებიც გათვალისწინებულია ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ"−„დ" ქვეპუნქტებით.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5- პროცენტიანი განაკვეთით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, პირი, რომელიც ამ მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად გადახდის წყაროსთან აკავებს გადასახადს, ვალდებულია ბიუჯეტში გადარიცხოს გადასახადი პირისათვის თანხის გადახდისთანავე, ხოლო განაცემის არაფულადი ფორმით განხორციელების შემთხვევაში – შესაბამისი თვის ბოლო რიცხვში.

შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს აქვს შერეული საქმიანობა, კერძოდ, მოჰყავს სასოფლო-სამეურნეო პროდუქცია, ასევე ეწევა სამშენებლო-სარემონტო მომსახურებას. გადასახადის გადამხდელი არ ახორციელებს ბუღალტრულ აღრიცხვას და შესაბამისად შემმოწმებლებისთვის არ იქნა წარდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა. შემოწმების შედეგად, კომპანიის მიერ სარემონტო-სამშენებლო საქმიანობით მიღებული შემოსავლიდან, მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი სხვა აუდირებული პირის მარჟის გათვალისწინებით, განისაზღვრა დივიდენდის სახით განაწილებული თანხის ოდენობა, რომელიც დაექვემდებარა შესაბამისი გადასახადებით დაბეგვრას.

საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ საჩივრის განხილვა მოხდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2022 წლის 21 ოქტომბრის №16871/2/2022 გადაწყვეტილების შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მონაწილეობით, მომჩივანს დავის წარმოების პროცესში არ წარუდგენია საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები და რომ განხორციელდა საქმის ყოველმხრივ შესწავლა, მაგრამ არ გამოვლინდა განსახვავებული გარემოებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა საგადასახადო ვალდებულებების შემცირების საფუძველი.

მომჩივანი არ ეთანხმება დარიცხვას სადავო საკითხის ნაწილში, წარმოადგენს არგუმენტებს, რომელიც მანამდე წარმოდგენილი არგუმენტების ანალოგიურია, კერძოდ არ ეთანხმება შესრულებული სამშენებლო-სარემონტო სამუშაოებიდან მიღებული შემოსავლების შემოწმებით განსაზღვრულ ოდენობას, ამ შემოსავლებში მოგების მარჟის პროცენტულ ოდენობას, მიიჩნევს, რომ უნდა მოხდეს მათი დაზუსტება და დასაბეგრი განაწილებული მოგების შესაბამისად განსაზღვრა, მაგრამ კვლავაც არ წარმოადგენს მტკიცებულებებს ან/და გაანგარიშებებს, რაც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და სადავო საკითხის ნაწილში დარიცხული თანხების გადაანგარიშების საფუძველი გახდებოდა.

ამგვარად, საქმესთან არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტაციის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, ამდენად, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

2. ფულადი სახსრების დანაკლისის ოდენობა, დანაკლისის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიცირება

ფაქტების აღწერა

კომპანიის ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზის შედეგად გაირკვა, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის კომპანიას სალაროში უნდა ჰქონდეს ფულადი სახსრები 501 180 ლარის ოდენობით. დირექტორის წერილობითი განმარტებით, კომპანიას სათბურში მომუშავე პირებზე 2019-2020 წლებში გაცემული აქვს ხელფასი 27 600 ლარის ოდენობით, ხოლო საბანკო ანგარიშზე, 2021 წლის 5 იანვრის მდგომარეობით, ნაშთად გააჩნია 5 924 ლარი. კომპანიის ფულადი სახსრების ძირითად წყაროს წარმოადგენს თანადაფინანსების სესხი 465 000 ლარის და გრანტი 104 248 ლარის ოდენობით. სესხის და გრანტის მიზანს წარმოადგენს სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის მხარდაჭერა, თუმცა სესხის ძირითადი ნაწილი მოხმარებულია სხვა საქმიანობისთვის და დოკუმენტური ხარჯვა არ ფიქსირდება.

ვინაიდან, საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, კომპანიის ხარჯები მოგების გადასახადისგან თავისუფლდება იმ შემთხვევაში, თუ ის სასოფლო-სამეურნეო საქონლის წარმოებისთვისაა განსაზღვრული, აღნიშნული არ ათავისუფლებს კომპანიას ფულადი სახსრების დანაკლისისთვის საგადასახადო ანგარიშგების განხორციელებისგან. ფულადი სახსრების მოძრაობაში გათვალისწინებულია კომპანიის მიერ სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლიდან მიღებული დივიდენდის წილი (სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობიდან მიღებული მოგებიდან არაპირდაპირი მეთოდით 20%-იანი მოგების მარჟის პირობებში გაანგარიშდა განაწილებული დივიდენდი) და ასევე სამშენებლო-სარემონტო საქმიანობით მიღებული შემოსავლიდან დივიდენდის განაწილებად განხილული თანხა. კომპანიის ფულადი სახსრების დანაკლისი, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გათვალისწინებით, ჩაითვალა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარდგენილ ინფორმაციაზე, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარზე თანდართული სესხის ხელშეკრულებები არ უნდა იქნეს მხედველობაში მიღებული, ვინაიდან გაურკვეველია და ბუნდოვანია აღნიშნული სესხებთან დაკავშირებული გარემოებები, კერძოდ: არ ფიქსირდება სესხის მიღების ან დაბრუნების ელექტრონული გადარიცხვა, ხელშეკრულებებს არ ერთვის სესხის ძირითადი თანხის და პროცენტის დაფარვის გრაფიკი, შეუძლებელია იმის განსაზღვრა ფაქტობრივად მოხდა თუ არა სესხის გაცემა ვინაიდან ხელშეკრულება ითვალისწინებს დოკუმენტურ დადასტურებას (სესხის ხელშეკრულების 2.2 პირობა) და არ არის წარდგენილი, საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით საწარმოები ურთიერთდამოკიდებულები არიან, სესხის ხელშეკრულების ვადები ამოწურულია და ვერ დგინდება თანხის შემდგომი განკარგვა ან/და ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენება (მათ შორის არ განუხორციელებია ანგარიშგება აღნიშნული თანხის გაცემასთან დაკავშირებით).

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2022 წლის 21 ოქტომბრის №16871/2/2022 გადაწყვეტილების შესაბამისად, განხორციელდა საქმის ყოველმხრივ გამოკვლევა/შესწავლა და არ გამოვლინდა განსახვავებული გარემოებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა საგადასახადო ვალდებულებების შემცირების საფუძველი.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით ფულადი სახსრების დანაკლისის ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად განხილვა შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობასთან. ამდენად, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2.ა. შემოწმების მიერ სამშენებლო-სარემონტო სამუშაოებიდან მიღებული დასაბეგრი მოგება განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით მოგების მარჟის გამოყენებით. ამ პირობებში არაპირდაპირი მეთოდითვე არ განისაზღვრა და განკარგვად თანხებს არ გამოაკლო ამ სამუშაოების შესასრულებლად გაწეული ხარჯების შესაბამისი თანხა. კერძოდ, მოცემულ ეპიზოდში არ გამოყენებულა შემოსავლების სამსახურის უფროსის 8.07.2019 წლის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითება „სააღრიცხვო დოკუმენტაციის არარსებობისას, შემოწმების არაპირდაპირი მეთოდით გამოანგარიშებული განკარგვადი თანხების დაბეგვრის შესახებ“(№7 დანართის შესაბამისად). შესაბამისად, განკარგვადი თანხა უნდა შემცირდეს არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი გამოსაქვითი თანხით. ამის გარდა, განკარგვადი თანხა უნდა დაკორექტირდეს საჩივრის 1.ა და 1.ბ ქვეპუნქტების შესაბამისად ჩატარებული გაანგარიშების შედეგების გათვალისწინებით;

2.ბ. შემოწმების მიერ ფულადი სახსრები სახელფასო განაცემად დაკვალიფიცირდა. შემოწმების მასალებში არ მოიპოვება შემოსავლების სამსახურის უფროსის 8.07.2019 წლის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითებით - „სააღრიცხვო დოკუმენტაციის არარსებობისას, შემოწმების არაპირდაპირი მეთოდით გამოანგარიშებული განკარგვადი თანხების დაბეგვრის შესახებ“ - გათვალისწინებული სალაროს ინვენტარიზაციის აქტი, გადასახადის გადამხდელის ახსნა-განმარტება და შემოწმების ჯგუფის რეკომენდაცია. ფულადი სახსრების სახელფასო განაცემად კვალიფიკაციას არ გააჩნია საფუძველი, ვინაიდან თანხა სხვა საწარმო(ებ)ზეა სესხად გაცემული (იხ. სესხის ხელშეკრულებები). შესაბამისად, არ არსებობდა მეთოდური მითითებით გათვალისწინებული „განკარგვადი“ თანხა, რომელიც კვალიფიკაციას საჭიროებდა. თანხა გაცემულია (განკარგულია) სესხად და სხვაგვარად მისი კვალიფიკაცია უსაფუძვლოა, რაც წარმოდგენილი მტკიცებულებებით დასტურდება.

შემოსავლების სამსახურმა მოცემულ ეპიზოდში ძირითად სადავო საკითხად მიიჩნია განკარგვადი თანხის კვალიფიკაცია, მაშინ, როდესაც მომჩივანმა სადავოდ გახადა „დასაკვალიფიცირებელი“ თანხის ოდენობა, ერთი მხრივ, შემოსავლების ნაწილში და მეორეს მხრივ, თავისუფალი თანხების გამოყენების ნაწილში. ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა ობიექტურად არ შეაფასა საჩივრისათვის დართული მტკიცებულებები და მათთან დაკავშირებით არ მოისმინა მომჩივნის მოსაზრებები.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, უნდა გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის ბრძანება და აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს ფულადი სახსრების ბალანსის შესაბამის ნაწილებში სამშენებლოსარემონტო სამუშაოების მოცულობის შემცირების შესაბამისი ცვლილების, მოგების მარჟის შემცირების შესაბამისი ცვლილებების, არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული ხარჯების შესაბამისი თანხების და სესხად გაცემული თანხების გათვალისწინება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმების მიერ გადასახადის გადამხდელის ფულადი სახსრების მოძრაობის შესწავლით გაირკვა, რომ კომპანიას შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის სალაროში უნდა ჰქონდეს 501 180 ლარი. დირექტორის წერილობითი განმარტებით, კომპანიას სათბურში მომუშავე პირებზე 2019-2020 წლებში გაცემული აქვს ხელფასი 27 600 ლარის ოდენობით, ხოლო საბანკო ანგარიშზე 2021 წლის 5 იანვრის მდგომარეობით ნაშთად გააჩნია 5 924 ლარი. კომპანიის ფულადი სახსრების ძირითად წყაროს წარმოადგენს თანადაფინანსების სესხი და გრანტი, რომელთა მიზანს წარმოადგენს სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის მხარდაჭერა, თუმცა სესხის ძირითადი ნაწილი მოხმარებულია სხვა საქმიანობისთვის და დოკუმენტური ხარჯვა არ ფიქსირდება.

საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ საჩივრის განხილვა მოხდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2022 წლის 21 ოქტომბრის №16871/2/2022 გადაწყვეტილების შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მონაწილეობით, განხორციელდა საქმის ყოველმხრივ შესწავლა და არ გამოვლინდა განსახვავებული გარემოებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა საგადასახადო ვალდებულებების შემცირების საფუძველი.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დამატებით აღნიშნა, რომ მას შემდეგ რაც საბჭოს გადაწყვეტილებით საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მიერ წარდგენილი იქნა 2 სესხის ხელშეკრულება, რომელიც არც შემოწმების პროცესში და არც შემოსავლების სამსახურში დავის პირველ ეტაპზე არ წარდგენილა მომჩივნის მიერ, მოხდა ხსენებული ხელშეკრულებების შესწავლა და გამოვლინდა გარემოებები, რომელთა გამოც ვერ იქნებოდა გათვალისწინებული წარდგენილი ხელშეკრულებები. კერძოდ, ხელშეკრულების მხარეები წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს, ფულის გადარიცხვის არანაირი დოკუმენტი, ანუ სესხის გაცემის ან დაბრუნების არანაირი ბუღალტრული აღრიცხვა ან მიღება-ჩაბარების აქტი, სესხის დაფარვის გრაფიკი წარდგენილი არ იქნა, მხოლოდ სესხის გაცემაა მითითებული ხელშეკრულებაში.

მომჩივანი არ ეთანხმება სადავო საკითხის ნაწილში დარიცხვას, წარმოადგენს არგუმენტებს რაც მანამდე წარმოდგენილი არგუმენტების ანალოგიურია, ასაჩივრებს შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებას, მაგრამ არ წარმოადგენს არგუმენტებს მის მიერ წარდგენილი სესხის ხელშეკრულებებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილებაში დაფიქსირებულ აუდიტის დეპარტამენტის იმ პოზიციებზე, რაც გახდა ფაქტობრივად სადავო საკითხის ნაწილში საჩივრის არ დაკმაყოფილების საფუძველი, ამასთან არ წარმოადგენს მტკიცებულებებს, რაც აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციებს გააბათილებდა.

ამგვარად, საქმესთან არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტაციის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, ამდენად, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. სამშენებლო-სარემონტო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლიდან განსაზღვრული დასაბეგრი განაწილებული მოგების ოდენობა;

2. ფულადი სახსრების დანაკლისის ოდენობა, დანაკლისის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად კვალიფიცირება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი არ ახორციელებს ბუღალტრულ აღრიცხვას. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, ვინაიდან სოფლის მეურნეობის პროდუქციის მიწოდება გათავისუფლებულია გადასახადისგან, არ ახდენს პირველადი საგადასახადო დოკუმენტების გამოწერას სოფლის მეურნეობის პროდუქციის რეალიზაციის შემთხვევაში. კომპანიის მიერ სამშენებლო-სარემონტო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლიდან (311 962 ლარიდან), მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი სხვა აუდირებული პირის მარჟის შესაბამისად, განისაზღვრა დივიდენდის სახით განაწილებული თანხის ოდენობა (51 993 ლარი). გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები, ასევე დაეკისრა შესაბამისი ჯარიმა.

2. კომპანიის ფულადი სახსრების მოძრაობის ანალიზის შედეგად გაირკვა, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის კომპანიას სალაროში უნდა ჰქონდეს ფულადი სახსრები 501 180 ლარის ოდენობით. დირექტორის წერილობითი განმარტებით, კომპანიას სათბურში მომუშავე პირებზე 2019-2020 წლებში გაცემული აქვს ხელფასი 27 600 ლარის ოდენობით, ხოლო საბანკო ანგარიშზე, 2021 წლის 5 იანვრის მდგომარეობით, ნაშთად გააჩნია 5 924 ლარი. კომპანიის ფულადი სახსრების ძირითად წყაროს წარმოადგენს თანადაფინანსების სესხი 465 000 ლარის და გრანტი 104 248 ლარის ოდენობით. სესხის და გრანტის მიზანს წარმოადგენს სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობის მხარდაჭერა, თუმცა სესხის ძირითადი ნაწილი მოხმარებულია სხვა საქმიანობისთვის და დოკუმენტური ხარჯვა არ ფიქსირდება. ვინაიდან, საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, კომპანიის ხარჯები მოგების გადასახადისგან თავისუფლდება იმ შემთხვევაში, თუ ის სასოფლო-სამეურნეო საქონლის წარმოებისთვისაა განსაზღვრული, აღნიშნული არ ათავისუფლებს კომპანიას ფულადი სახსრების დანაკლისისთვის საგადასახადო ანგარიშგების განხორციელებისგან. ფულადი სახსრების მოძრაობაში გათვალისწინებულია კომპანიის მიერ სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლიდან მიღებული დივიდენდის წილი (სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობიდან მიღებული მოგებიდან არაპირდაპირი მეთოდით 20%-იანი მოგების მარჟის პირობებში გაანგარიშდა განაწილებული დივიდენდი) და ასევე სამშენებლო-სარემონტო საქმიანობით მიღებული შემოსავლიდან დივიდენდის განაწილებად განხილული თანხა. კომპანიის ფულადი სახსრების დანაკლისი, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გათვალისწინებით, ჩაითვალა კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, ამდენად, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(4)(5"ა")(9"ბ"), 97(1"ა"), 981(1), 8(12), 99(1"ვ"), 49(1"ე"), 130(1), 154(1"ა""ზ"), 101(1).