გადაწყვეტილება №24887/2/2025

№24887/2/2025

27 მარტი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „--------“ (ს/ნ „--------“)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 20.03.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „------- -ის “ 7.03.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №24887/2/2025).

 

დავის საგანი:

კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისთვის წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხის დაბეგვრა გადახდის წყაროსთან (სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე ოპერაციის შინაარსის ცვლილება).

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 18.12.2024 წლის №005-179 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 10.02.2025 წლის №2195 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 405 803.43 ლარი.

მათ შორის:

საშემოსავლო გადასახადი - 192 476

ჯარიმა - 96 238

საურავი - 117 089.43

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა უძრავი ქონების გაქირავება/იჯარით გაცემა. კომპანია გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 27.02.2020 წელს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 19.03.2020 წელს. საწარმოს 100% წილის მფლობელს და დირექტორს 2.08.2021 წლამდე წარმოადგენს ფ/პ "-------"(პ/ნ "-------"), ხოლო 2.08.2021 წლიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე ფ/პ „--------“ (პ/ნ „--------“).

აუდიტის დეპარტამენტის 11.07.2024 წლის №16472 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 1.01.2021 წლიდან 1.06.2024 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა 6.12.2024 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც სადავო საკითხზე ირკვევა, რომ:

გადასახადის გადამხდელი აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, წარადგინა ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა „ორისი“ და პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია (საბანკო ამონაწერები, ხელშეკრულებები, ურთიერთშედარების აქტები, ახსნა-განმარტებები).

შემოწმების პროცესში შესწავლილია, როგორც გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ინფორმაცია, ასევე, საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ვებგვერდზე არსებული მონაცემები. აღნიშნული მონაცემების მიხედვით გაირკვა, რომ:

- 16.07.2021 წელს შპს „-------“ ფიზიკური პირისაგან - „--------“-სგან (პ/ნ „--------“) შეძენილი აქვს მისი წილი სხვა კომპანიაში, კერძოდ, შპს „N1“ (ს/ნ „--------“), 14.9%-ის ოდენობით, რომლის ღირებულება ხელშეკრულებისა და საბანკო გადარიცხვის შესაბამისად განსაზღვრულია 250 000 აშშ დოლარის ექვივალენტით ლარში - 769 906 ლარად;

- 2.08.2021 წელს ფ/პ„--------“-მ უსასყიდლოდ შეიძინა შპს „------- -ის “ 100% წილი და გახდა კომპანიის ერთპიროვნული დამფუძნებელი;

- ფ/პ„--------“-მ 6.08.2021 წელს 862 750 ლარი შეიტანა შპს „-------- -ის “ კაპიტალში;

- შპს „------- -მა “ 6.08.2021 წელს გადაიხადა 4.08.2021 წელს ქ. „---------" ში შეძენილი უძრავი ქონების ღირებულება.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლისა და 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე შეიცვალა ზემოაღნიშნული ოპერაციის შინაარსი. კერძოდ, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ ფიზიკურ პირზე თანხის გადახდის (769 906 ლარი) რეალურ მიზანს წარმოადგენდა საბოლოო მაკონტროლებელი ფიზიკური პირების მიერ შპს „------ -დან “ ფულადი სახსრების გატანა დაუბეგრავად. შესაბამისად, კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისთვის წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან, საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ასევე, დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 16.12.2024 წლის №26410 ბრძანება და 18.12.2024 წლის №005-179 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 10.02.2025 წლის №2195 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 19-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, მე100 მუხლზე, 103-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „მ“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ 16.07.2021 წელს შპს „-------- “ ფიზიკური პირისაგან - „--------“-სგან შეძენილი აქვს მისი წილი სხვა კომპანიაში, კერძოდ, შპს „N1-ში“, 14.9%-ის ოდენობით, რომლის ღირებულება ხელშეკრულებისა და საბანკო გადარიცხვის შესაბამისად განსაზღვრულია 250 000 აშშ დოლარის ექვივალენტით ლარში - 769 906 ლარად. ასევე, მეწარმეთა და არასამეწარმეო (არაკომერციულ) იურიდიულ პირთა რეესტრის მონაცემების მიხედვით გაირკვა, რომ 2.08.2021 წელს ფ/პ „--------“-მ უსასყიდლოდ შეიძინა შპს „-------- -ის “ 100% წილი და გახდა კომპანიის ერთპიროვნული დამფუძნებელი, ხოლო 6.08.2021 წელს 862 750 ლარი შეიტანა კაპიტალში, რითიც იმავე დღეს კომპანიამ გადაიხადა, 4.08.2021 წელს ქ. "-------"-ში შეძენილი უძრავი ქონების ღირებულება.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, ფ/პ "-------" და ფ/პ „--------“წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს, კერძოდ, დედა-შვილს. ამასთან, პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის შესწავლით გაირკვა, რომ „--------“საწარმოს საქმიანობის განხორციელებაში აქტიურადაა ჩართული კომპანიის დაფუძნების დღიდან, მათ შორის, 2.08.2021 წელს ფ/პ„--------“-ს მიერ უსასყიდლოდ შპს „-------- -ის “ 100% წილის მიღებამდე პერიოდში, რაც დასტურდება სხვადასხვა დოკუმენტით, კერძოდ: საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში რეგისტრაციის განცხადებით, ასევე, შრომითი ხელშეკრულებით, სესხის ხელშეკრულებით და სხვა, სადაც „--------“ ფიგურირებს როგორც შპს „------- -ის “ უფლებამოსილი პირი. ამასთანავე, საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოში არსებული ინფორმაციის მიხედვით, დამფუძნებლად/დირექტორად რეგისტრაციამდე პერიოდში, შპს „--------“ საბანკო ამონაწერებში ფიქსირდება ფ/პ „--------“-ს მიერ განხორციელებული ოპერაციები (ტრანზაქციები). აღნიშნული გარემოება ცხადყოფს „--------“-ს აქტიურ მონაწილეობას და ჩართულობას შპს „------- - ის “ საქმიანობაში.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების და ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ კომპანიის მიერ ფიზიკური პირისთვის წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა, სარგებლად განხილვა და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა მართლზომიერია. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ყოველივე ზემოხსენებულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილით კატეგორიულად არ ეთანხმება, მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს არ გააჩნდა ზემოაღნიშნული მუხლის გამოყენების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გამოყენების სამართლებრივ საფუძვლებთან დაკავშირებით მნიშვნელოვანია საქართველოს უზენაესი სასამართლოს პრაქტიკა, რომელიც სავალდებულოა ადმინისტრაციული ორგანოებისთვის. კერძოდ, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 24.01.2017 წლის №ბს-566-561(2კ-16) გადაწყვეტილებით სასამართლო იზიარებს საკასაციო სასამართლოს განმარტებას, რომლის მიხედვით, „იმისათვის, რომ შესრულდეს კანონის მოთხოვნა და ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილება იყოს კანონშესაბამისი, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემის მნიშვნელოვანი და სავალდებულო წინაპირობაა საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევა, გაანალიზება, შესწავლა და გადაწყვეტილების მიღება ამ გარემოებათა შეფასების შედეგად, იმისათვის, რომ თავიდან იქნეს აცილებული ადმინისტრაციული ორგანოს დაუსაბუთებელი დასკვნის გაკეთება. ასევე, ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად კი, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 14.03.2017 წლის (საქმე №ბს-702-695(2კ-16)) გადაწყვეტილებით განმარტებულია, რომ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა ან სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს, შესაბამისად, კანონმდებელი შესაძლებლად მიიჩნევს ოპერაციის კორექტირებას, თუ მისი გამოხატვის ფორმა და მხარეთა რეალური ნება არ ემთხვევა ერთმანეთს. ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლა შესაძლებელია იმ შემთხვევაში თუ სამეურნეო ოპერაცია თავისი არსით ეწინააღმდეგება კანონმდებლობის მოთხოვნებს. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე9 ნაწილი არ იძლევა მართლზომიერი გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლის შესაძლებლობას, ის ეხება ბათილ, ნების ნაკლის მქონე გარიგებებს, მათ შორის თვალთმაქცურ და მოჩვენებით გარიგებებს და არა მართლზომიერ გარიგებებს, რომელთა შინაარსიც შეესაბამება მისივე ფორმას. ოპერაციის შინაარსის და ფორმის შესაბამისობა ურთიერთობის მარეგულირებელი კანონმდებლობით დგინდება. მხარეთა რეალური ნების შესწავლის გარეშე არ დაიშვება გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლა. დაუშვებელია მხარის რეალური ნების იგნორირება, თუ არ არის საკმარისად დიდი ალბათობა იმისა, რომ მხარე თვალთმაქცობს ან ცდება თავისი ნების გამოხატვაში. ოპერაციის ფორმისა და მხარეთა ნებას შორის შესაბამისობის გარკვევა ხდება იმ კანონმდებლობის საფუძველზე, რომლითაც რეგულირდება კონკრეტული სამართლებრივი ურთიერთობა. ამ ნორმატიული აქტების გამოყენებით ხდება კონკრეტული სამართლებრივი კონსტრუქციის ფორმის ნორმატიულად დადგენილი შინაარსისა და მხარეთა ფაქტობრივი ნების შეპირისპირება. ფორმა წარმოადგენს მხარეთა შეთანხმების კანონმდებლობით დადგენილ შინაარსს, ხოლო შინაარსი კი მხარეთა რეალურ ნებას. ამასთან, ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის შეუსაბამობის, კვალიფიკაციის შეცვლის საჭიროების მტკიცების ტვირთი აკისრია აღნიშნულის შესახებ აქტის გამომცემ ორგანოს. სასამართლო პრაქტიკით ადმინისტრაციულ ორგანოებს მიეცათ მითითება, რომ საქმის გამოკვლევისას მნიშვნელობა ენიჭება ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ გადაწყვეტილების მიღებისას ადმინისტრაციული სამართლის პრინციპების დაცვის უზრუნველყოფის ხარისხს, რაც თავის მხრივ, პირდაპირ განაპირობებს ადმინისტრაციული წარმოების მხარის კანონიერ მოლოდინს, რომ ადმინისტრაციული ორგანო გადაწყვეტილების მიღებისას ხელმძღვანელობს სწორედ სამართლით აღიარებული და კანონით განმტკიცებული პრინციპებით. მმართველობის კანონიერება კომპლექსურად მოიცავს, როგორც საჯარო ინტერესების, ასევე, ადამიანის უფლებებისა და თავისუფლებების (კერძო ინტერესის) და კანონის უზრუნველყოფის დაცვას. სწორედ აღნიშნულის უზრუნველსაყოფად არის დადგენილი სამართლის პრინციპებისა და მათი უზრუნველმყოფი ადმინისტრაციული წარმოების პროცედურების ზედმიწევნით დაცვის ვალდებულება, რაც მინიმუმამდე ამცირებს კანონსაწინააღმდეგო და დაუსაბუთებელი ადმინისტრაციული აქტების გამოცემის შესაძლებლობას. ყოველი კონკრეტული საქმის გადაწყვეტა დაკავშირებულია გარკვეული ფაქტების დადგენასთან. ფაქტების დადგენის აუცილებლობა განპირობებულია იმით, რომ დავის განმხილველი ორგანო იხილავს და წყვეტს მხარეთა შორის დავებს, რომლებიც სამართლით რეგულირებულ ურთიერთობებიდან წარმოიშობიან. სამართლებრივი ურთიერთობა კი შეიძლება აღმოცენდეს, განვითარდეს ან შეწყდეს მხოლოდ იურიდიული ფაქტების საფუძველზე. ე.ი. ისეთი ფაქტების საფუძველზე, რომლებსაც სამართლის ნორმა უკავშირებს გარკვეულ იურიდიულ შედეგს. როგორც უკვე აღინიშნა, ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-2 მუხლის პირველი ნაწილის „კ“ ქვეპუნქტის თანახმად ადმინისტრაციული წარმოება არის ადმინისტრაციული ორგანოს საქმიანობა ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მომზადების, გამოცემისა და აღსრულების, ადმინისტრაციული საჩივრის გადაწყვეტის აგრეთვე ადმინისტრაციული ხელშეკრულების მომზადების, დადების ან გაუქმების მიზნით. ადმინისტრაციული წარმოება წარმოადგენს პროცედურას - წესების ერთობლიობას, თუ რა უფლება-მოვალეობებით სარგებლობენ მისი მონაწილენი. ადმინისტრაციულ წარმოებაში პირის მონაწილეობა უზრუნველყოფს არა მხოლოდ დაინტერესებული პირის მოლოდინს, რომ მის მიმართ გამოიცეს კანონიერი და დასაბუთებული აქტი, არამედ მის უფლებასაც, რომ აქტიური მონაწილეობა მიიღოს მისი მომზადების სტადიებზე, რათა ობიექტური ზეგავლენა მოახდინოს იმ სამართლებრივ შედეგზე, რომელიც შესაძლოა მის მიმართ დადგეს. ადმინისტრაციული წარმოების სრულყოფილი ჩატარება ანუ მხოლოდ სათანადო პროცედურის საფუძველზე გადაწყვეტილების მიღება დიდწილად განაპირობებს მის კანონიერებას, დასაბუთებულობასა და მიზანშეწონილობას. ადმინისტრაციული კანონმდებლობის იმპერატიული დანაწესი ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების როგორც ფაქტობრივი, ასევე სამართლებრივი კუთხით დასაბუთების ვალდებულების თაობაზე ემსახურება მიღებული გადაწყვეტილების არა მომავალ დროში, არამედ საკითხის გადაწყვეტის დროისთვის არსებული მდგომარეობით დასაბუთებას. ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში ცალსახად და არაორაზროვნად უნდა იყოს მითითებული ის კონკრეტული ფაქტობრივი და სამართლებრივი წინამძღვრები, რაც საფუძვლად უდევს მოთხოვნის უარყოფას და შეძლებისდაგვარად უნდა გამოირიცხოს ზოგადი ხასიათის ბუნდოვანი განმარტებები. ინდივიდუალური ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტის დასაბუთების კანონისმიერი ვალდებულება განპირობებულია იმ გარემოებით, რომ ადმინისტრაციული ორგანო შებოჭოს სამართლით და მოაქციოს თვითკონტროლის ფარგლებში, რამდენადაც გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს კონკრეტულ გარემოებებს და ფაქტებს, სწორედ რომელთა შეფასებასაც ადმინისტრაციული ორგანო მიჰყავს საკითხის ამა თუ იმ გადაწყვეტამდე, ანუ სწორედ კონკრეტული ფაქტები და საქმის გარემოებები განსაზღვრავს გადაწყვეტილების იურიდიულ შედეგს და არა პირიქით. ადმინისტრაციული წარმოების ჩატარება მოიცავს ადმინისტრაციული ორგანოს უმნიშვნელოვანეს პროცედურულ ვალდებულებას - გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ეს უმნიშვნელოვანესი იმპერატიული ხასიათის დანაწესი ემსახურება საჯარო მმართველობის კანონიერების პრინციპს, რამდენადაც ყოველი მმართველობითი გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს განსახილველი საკითხის გარემოებებისა და ფაქტების ობიექტურ შესწავლა-გამოკვლევას, რომლის შეფასებიდან უნდა გამომდინარეობდეს საკითხის გადასაწყვეტად ჩამოყალიბებული დასკვნა.

საგადასახადო შემოწმების აქტი არ შეიცავს დასაბუთებას და არ დგინდება შემმოწმებლის მიერ ოპერაციის შეფასების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები. კერძოდ, საგადასახადო ორგანო ვალდებულია ასაბუთებდეს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გამოყენების როგორც ფაქტობრივ ისე სამართლებრივ საფუძვლებს. შემმოწმებელი მხოლოდ ვარაუდის საფუძველზე საზღვრავს საგადასახადო ვალდებულებებს და მიუთითებს, რომ წილის ნასყიდობის ოპერაციის მიზანი იყო კომპანიიდან თანხების დაუბეგრავად გატანა, თუმცა აღნიშნულის დასაბუთება არ ხდება. კიდევ უფრო დიდ სამართლებრივ ჩიხში შედის ადმინისტრაციული ორგანო აღნიშნულის მტკიცებით, რამდენადაც, აღნიშნული წილის შესყიდვის ოპერაცია დასტურდება მეწარმეთა და არასამეწარმეო რეესტრის ჩანაწერებითაც, კერძოდ, წილის შესყიდვის ოპერაციიდან შპს „N1-ის “ 14.9% წილის მესაკუთრედ რეგისტრირებულია შპს „--------- -ის “. აღნიშნულის დასტურად წარმოადგენს წილის ნასყიდობის ხელშეკრულებას და შპს „N1-ის“ ამონაწერს მეწარმეთა და არასამეწარმეო რეესტრიდან. შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს მიერ, წილის შესყიდვის ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლით, ერთის მხრივ სრულად დაირღვა საგადასახადო კოდექსი, ხოლო მეორეს მხრივ უარყოფილ იქნა როგორც საქართველოს სამოქალაქო კოდექსი, ასევე მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონმდებლობა.

მოქმედი საგადასახადო კოდექსი ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებულ ოპერაციებთან დაკავშირებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას ითვალისწინებს იმ შემთხვევაში, თუ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციის გარიგების ფასი განსხვავდება ფაქტობრივად შეთანხმებული ფასისგან. აღნიშნულს არეგულირებს მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობის რამდენიმე მუხლი, კერძოდ ზოგადი წესებიდან საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლი, ხოლო უშუალოდ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებულ ოპერაციებთან მიმართებაში, ამ შემთხვევაში რელევანტურია საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლი. კერძოდ: საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება: ა) საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს: ა.ა) გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობას, თუ გარიგების საბაზრო ფასი აღემატება მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს; ა.ბ) გარიგების შედეგად გაწეულ ხარჯსა და გარიგების საბაზრო ფასს შორის სხვაობას, თუ გარიგების შედეგად გაწეული ხარჯი აღემატება გარიგების საბაზრო ფასს. ამდენად, არსებული საკანონმდებლო ნორმებით, ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული წილის შესყიდვის ოპერაციის შეფასება საგადასახადო ორგანოს შეეძლო მხოლოდ საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის საფუძველზე, რაც გულისხმობს რომ თუ საგადასახადო ორგანო მიიჩნევს, რომ გარიგების ფასი განსხვავებულია საბაზრო ფასისგან აღნიშნულის დაბეგვრა უნდა მომხდარიყო საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის საფუძველზე, თუმცა სადავო აქტით საგადასახადო ორგანოს მიერ გარიგების საბაზრო ფასის შეფასება არც განხორციელებულა და საკითხის განხილვა არ გამხდარა სადავოდ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობის ნაწილში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების აქტი არ შეიცავს რაიმე სახის ფაქტობრივ ან სამართლებრივ დასაბუთებას ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციის საბაზრო პირობებთან შესაბამისობის თაობაზე. შემმოწმებლის მიერ უგულვებელყოფილი იქნა წილის ნასყიდობის ოპერაცია და კომპანიიდან ფიზიკურ - პირზე წილის ნასყიდობისთვის გადახდილი თანხები დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადის 20%-იანი განაკვეთით, თუმცა აღნიშნულის საფუძვლად მხოლოდ საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლია მითითებული.

უპირველესად მნიშვნელოვანია თავად საგადასახადო კანონმდებლობის ზემოაღნიშნული ნორმის ანალიზი, რამდენადაც საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც ახორციელებს ფიზიკური პირისთვის ხელფასის და მომსახურების ანაზღაურებას. განსახილველ შემთხვევაში კი, საგადასახადო შემოწმების შედეგად არ არის წარდგენილი საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის სამართლებრივი საფუძვლები. როგორც არაერთგზის განიმარტა, შპს „--------- -ის “ მიერ „--------“-სთვის ანაზღაურებულია თანხები წილის ნასყიდობისთვის, ხოლო აღნიშნულის გადახდის წყაროსთან დაკავების სამართლებრივი ნაწილს არ ითვალისწინებს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლი. საგადასახადო კანონმდებლობა აღნიშნული მუხლით განსაზღვრავს შემთხვევებს, როდესაც საგადასახადო აგენტს წარმოეშვება გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების ვალდებულება. განსახილველ შემთხვევაში კი დადასტურებულია, რომ შპს „------- -ის “ მიერ „--------“-სთვის თანხის გადახდა განხორციელებულია წილის ნასყიდობის ოპერაციისთვის, რომელთა გადახდის წყაროსთან დაკავების ვალდებულება საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის მიხედვით განსაზღვრული არ არის. აღნიშნული წილის ნასყიდობის ხელშეკრულება ახლავს საჩივარს.

მეწარმეთა შესახებ საქართველოს რეესტრით დასტურდება რომ „--------“-მ დათმო მისი კუთვნილი 14,9% წილი შპს „N1-ში“. შესაბამისად, წილის დათმობა განხორციელებულია ზემოაღნიშნული თანხის გადახდის სანაცვლოდ და აღნიშნული წილის მესაკუთრედ რეგისტრირებულია წილის შემძენი. შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო კოდექსის 154-ე საფუძველზე განსახილველ სადავო საკითხთან მიმართებაში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა სრულად არღვევს მოქმედ საგადასახადო, სამოქალაქო და მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონებს.

მნიშვნელოვანია ყურადღება გავამახვილოთ მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონის მე-14 მუხლზე, რომლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულია, რომ რეესტრში რეგისტრირებული, გამოქვეყნებული მონაცემების მიმართ მოქმედებს უტყუარობისა და სისრულის პრეზუმფცია. შესაბამისად, როგორც არაერთგზის აღინიშნა წილის ნასყიდობის ოპერაცია, დადასტურებულია და ასახულია წილზე საკუთრების უფლების რეესტრში რეგისტრაციით და აღნიშნულის უგულვებელყოფით საგადასახადო ორგანოს მიერ ასევე დარღვეულია მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონი და რეესტრში ასახული მონაცემების უტყუარობის პრეზუმცია.

შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში გაკეთებულია მითითება საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე: 6.08.2021 წელს 862 750 ლარი შეიტანა კაპიტალში, რითიც იმავე დღეს კომპანიამ გადაიხადა, 4.08.2021 წელს ქალაქ "-------"-ში შეძენილი უძრავი ქონების ღირებულება. აღნიშნულ გარემოებას ადასტურებს, თუმცა მიაჩნია, რომ აღნიშნულ ფაქტს კავშირი არ აქვს საგადასახადო შემოწმების შედეგად განსაზღვრული ვალდებულების დასაბუთებასთან და გაურკვეველია აღნიშნულ ფაქტზე მითითება, რამდენადაც თუ შემოსავლების სამსახური ცდილობს აღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებაზე მითითებით დაასაბუთოს საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მართებულობა, მიაჩნია, რომ აღნიშნული სრულად მოკლებულია როგორც ფაქტობრივ ისე სამართლებრივ საფუძვლებს.„--------“-ს მიერ, შპს „------- -ში “ ნამდვილად იქნა ინვესტირებული თანხები, კომპანიის ვალდებულებების დაფარვის მიზნით, თუმცა აღნიშნული არ არის არანაირ კავშირში შპს „------- -ის “ მიერ შპს „N1-დან “ წილის ნასყიდობის ოპერაციასთან. თუ შემმოწმებელი აღნიშნულით მიუთითებს, რომ შპს „-------- -ის “ მიერ „--------“-სთვის შპს „N1-ის “ წილის ნასყიდობისთვის გადახდილი თანხა იქნა კომპანიაში შემდგომ ინვესტირებული, აღნიშნული ვერ იქნება საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის საფუძვლად გამოყენებული, უპირველესად იმ გარემოებით, რომ სამართლებრივად „--------“ როდესაც გახდა შპს „------- -ის “ დამფუძნებელი შემდგომ დაიწყო კომპანიაში თანხების ინვესტირება, ხოლო ფაქტობრივი გარემოებებით აღნიშნული ასევე სრულად მოკლებულია საფუძვლებს, რამდენადაც „--------“-ს , როგორც ფიზიკური პირის მიერ 30.07.2021 წელს აღებულია პირადი სესხი, რომელიც 6.08.2021 წელს ინვესტირებულია შპს „------- -ში “, კომპანიის ვალდებულების დაფარვის მიზნით. საჩივარს ახლავს „--------“-ს მიერ სესხის აღების დასტური. შესაბამისად, "-------"-ს მიერ კომპანიაში თანხის ინვესტირების ფაქტს კავშირი არ აქვს წილის ნასყიდობის ოპერაციასთან.

შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში ასევე მითითებულია, რომ შემოწმების შედეგად თანხის სარგებლად განხილვა მართლზომიერია, თუმცა შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება სრულიად დაუსაბუთებელია, რამდენადაც, შემოსავლების სამსახური გადაწყვეტილების მიღებისას ვერ უთითებს სამართლებრივ ნორმას, რომელ ნორმაზე დაყრდნობით იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული. კერძოდ, როგორც განმარტავს, „--------“, არასდროს ყოფილა კომპანიის დაქირავებული პირი, შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების ნაწილში, თანხების ხელფასად განხილვის სამართლებრივი საფუძველი მხოლოდ აღნიშნული გარემოებითაც კი არ გააჩნდა საგადასახადო ორგანოს. შემოსავლების სამსახური გადაწყვეტილებაში მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის „მ“ ქვეპუნქტს, თუმცა დასაბუთებისას განმარტავს რომ წილის ნასყიდობისთვის „--------“-სთვის გადახდილი თანხების სარგებლად განხილვა და გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება მართლზომიერია. რაც მიაჩნია, რომ მოკლებულია სამართლებრივ საფუძვლებს, რადგან როგორც აღინიშნა საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლი განსაზღვრავს შემთხვევებს, როდესაც იურიდიული პირი ვალდებულია შეასრულოს აგენტის ვალდებულება და მოახდინოს გადახდილ თანხებზე წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის დაკავება, რომელიც ძირითადში ვრცელდება ხელფასის და მომსახურებისათვის გადახდილ თანხებზე, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლი განსაზღვრავს თუ რა განეკუთვნება ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს. კერძოდ, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან. ხოლო თავის მხრივ საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლით განმარტებულია რა განეკუთვნება დაქირავებით მუშაობას, ხოლო მე-12 მუხლის მე-2 ნაწილით განმარტებულია, რომ დაქირავებით მომუშავე ფიზიკური პირი ამ კოდექსის მიზნებისათვის იწოდება დაქირავებულად, პირი, რომელიც ანაზღაურებს ასეთი ფიზიკური პირის მიერ შესრულებულ სამუშაოს, – დამქირავებლად, ხოლო ასეთი ანაზღაურება – ხელფასად. შესაბამისად, მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობით დაქირავებულ პირთან მიმართებაში გაცემულ ხელფასსა და სარგებელზე წარმოეშვება საგადასახადო აგენტს გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების ვალდებულება, თუმცა განსახილველ შემთხვევაში სადავო გარემოება არ არის რომ„--------“ არასდროს არ ყოფილა, მათ შორის არც ოპერაციის განხორციელების საანგარიშო პერიოდში, შპს „------- -ს “ დაქირავებული პირი. ამასთან, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების ვალდებულება საგადასახადო აგენტს ასევე, წარმოეშვება ფიზიკური პირის მიერ გაწეულ მომსახურებასთან დაკავშირებით, რაც ასევე არარელევანტურია განსახილველ ქეისთან მიმართებაში, ვინაიდან „--------“-ს მიერ არ ჰქონია მომსახურების გაწევის ფაქტს ადგილი.

შემოსავლების სამსახური გადაწყვეტილების მიღებისას უთითებს, რომ „სარგებლად განხილვა მართლზომიერია“, თუმცა შემოსავლების სამსახური არ განმარტავს მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობის რომელი ნორმით წარმოადგენს აღნიშნული თანხები "-------"-ს მიღებულ სარგებელს და რომელი საკანონმდებლო ნორმით არის წარმოშობილი შპს „-------- -ის “ საგადასახადო აგენტის ვალდებულება. შემოსავლების სამსახური გადაწყვეტილებაში ასევე, უთითებს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის „მ“ ქვეპუნქტზე, თუმცა მსჯელობის ნაწილში არ წარმოადგენს პოზიციას „--------“-სთვის წილის ნასყიდობისთვის გადაცემული თანხების უსასყიდლოდ გადაცემად კვალიფიკაციის თაობაზე. თუ ვივარაუდებთ, რომ შემმოწმებლის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „მ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, ხოლო შემოსავლების სამსახურის მიერ აღნიშნული კვალიფიკაცია მიჩნეულ იქნა მართლზომიერად, აღნიშნულს ასევე კატეგორიულად არ ეთანხმება. უპირველესად მნიშვნელოვანია თავად საგადასახადო კანონმდებლობის ზემოაღნიშნული ნორმის ანალიზი, რამდენადაც საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „მ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულია, რომ გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც ქონებას უსასყიდლოდ გადასცემს ფიზიკურ პირს, რომელიც ინდივიდუალურ მეწარმედ რეგისტრირებული არ არის, გარდა ამ პირის მიერ ამავე ფიზიკური პირისთვის საგადასახადო წლის განმავლობაში 1 000 ლარამდე ღირებულების ქონების უსასყიდლოდ გადაცემისა. ასეთ შემთხვევაში, საგადასახადო აგენტის მიერ გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების წესს ადგენს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი. ამდენად, საგადასახადო კანონმდებლობა საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „მ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრავს, რომ საგადასახადო ვალდებულება წარმოეშვება იმ პირს, რომელიც ქონებას უსასყიდლოდ გადასცემს ფიზიკურ პირს. განსახილველ შემთხვევაში კი დადასტურებულია, რომ შპს „------- -ის “ მიერ „--------“-სთვის თანხის გადახდა განხორციელებულია წილის ნასყიდობის ოპერაციისთვის და არა უსასყიდლოდ. შესაბამისად, ფაქტობრივად საჯარო რეესტრით და საბანკო ტრანზაქციით დადასტურებული სასყიდლიანი ოპერაციის უსასყიდლო ოპერაციად განხილვა მოკლებულია ყოველგვარ საფუძვლებს.

საქართველოს სამოქალაქო კოდექსით განსაზღვრულია რომ უსასყიდლოდ (ჩუქებით) ქონების გადაცემის დასტურის არსებითი შემადგენელი ელემენტია, რომ დასაჩუქრებული თანხმობას აცხადებდეს საჩუქარზე. განსახილველ შემთხვევაში კი, უპირველესად განმარტავს, რომ უსასყიდლოდ ფულადი სახსრების გადაცემას ადგილი არ ჰქონია, ხოლო მეორეს მხრივ, მეწარმეთა შესახებ საქართველოს რეესტრითაც დასტურდება რომ აღნიშნული ფულის სანაცვლოდ „--------“-მ დათმო მისი კუთვნილი 14,9% წილი შპს „N1-ში“. შესაბამისად, წილის დათმობა განხორციელებულია ზემოაღნიშნული თანხის გადახდის სანაცვლოდ და აღნიშნული წილის მესაკუთრედ რეგისტრირებულია წილის შემძენი. შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „მ“ ქვეპუნქტის გამოყენების საფუძველზე განსახილველ სადავო საკითხთან მიმართებაში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა სრულად არღვევს მოქმედ საგადასახადო, სამოქალაქო და მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონებს, ხოლო აღნიშნულის შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებით კანონიერ ძალაში დატოვება არამართლზომიერია.

ზემოთ აღნიშნულის შესაბამისად, მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ სრულად იქნა დარღვეული ზოგადი ადმინისტრაციული სამართლით დადგენილი სტანდარტი და ადმინისტრაციული აქტები მიუხედავად მისი როგორც ფაქტობრივი, ისე სამართლებრივი დაუსაბუთებლობისა, კანონიერ ძალაში იქნა დატოვებული ისე, რომ შემოსავლების სამსახურს, როგორც დავის განმხილველ ორგანოს მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებაშიც არ დაუსაბუთებია შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულების კანონიერება. შემოსავლების სამსახურის მიერ საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმით სრულიად უგულვებელყოფილი იქნა როგორც საგადასახადო კანონმდებლობა, ასევე, საქართველოს მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონი და საქართველოს სამოქალაქო კოდექსი. შემოსავლების სამსახურის აღნიშნული გადაწყვეტილებით და მოქმედი კანონმდებლობის უგულვებელყოფით, შემოსავლების სამსახურის მიერ ფაქტობრივად დამკვიდრდა პრაქტიკა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელებს ეკრძალებათ ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან მიმართებაში ნებისმიერი ოპერაციის განხორციელება და ყველა სხვა შემთხვევაშიც, ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციისთვის გადახდილი თანხები უპირობოდ უნდა იქნეს დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან, მიუხედავად იმ გარემოებისა მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობა ითვალისწინებს თუ არა აღნიშნულს.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას. საგადასახადო ორგანო ვალდებულია მითითებული მუხლით მინიჭებული უფლებამოსილების განხორციელებისას გამოიკვლიოს გარემოებები და მხოლოდ ამ გარემოებათა კანონმდებლობის მოთხოვნებთან შესაბამისობის დადგენისა და შეფასების შედეგად მიიღოს გადაწყვეტილება საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის შესახებ.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, მიაჩნია, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტი სრულიად დაუსაბუთებელია, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებების სრულად უგულვებელყოფით და ითხოვს შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებისა და განსახილველი სადავო საკითხის მიხედვით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების სრულად გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის და მე-3 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად:

1. რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

3. ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ: სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

საგადასახადო კოდექსის 103-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, შემოსავლებს, რომლებიც არ არის დაკავშირებული დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან, განეკუთვნება ნებისმიერი შემოსავალი ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „მ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ: პირი, რომელიც ქონებას უსასყიდლოდ გადასცემს ფიზიკურ პირს, რომელიც ინდივიდუალურ მეწარმედ რეგისტრირებული არ არის, გარდა ამ პირის მიერ ამავე ფიზიკური პირისთვის საგადასახადო წლის განმავლობაში 1 000 ლარამდე ღირებულების ქონების უსასყიდლოდ გადაცემისა.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად:

4. თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

9. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვ სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას, მომჩივნის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ წილის ნასყიდობის ოპერაციის განხორციელებისას „--------“ შპს „------- -ში “ არ წარმოადგენდა დაქირავებულს, დამფუძნებელს, თუმცა ურთიერთდამოკიდებულების ფაქტს ადასტურებს, შპს „-------- -ის “ დირექტორი და 100%-ის წილის მესაკუთრე იყო „--------“-ს დედა. საგადასახადო ორგანოს მიერ წილის ნასყიდობის ოპერაცია სრულად იქნა უგულვებელყოფილი, რასაც არ ეთანხმება, რადგან არ გააჩნია საგადასახადო ორგანოს არანაირი სამართლებრივი მექანიზმი (რაც საჩივარში დეტალურად არის განხილული) წილის ნასყიდობისთვის გადახდილი თანხები დაბეგროს გადახდის წყაროსთან.

მომჩივნის არგუმენტთან დაკავშირებით აუდიტის დეპარტამენტის 18.03.2025 წლის №-------- წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციიდან, რაზეც ასევე შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს თავის ბრძანებაში ირკვევა შემდეგი:

ფ/პ "-------" და ფ/პ „--------“ წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს, კერძოდ, დედა-შვილს. ამასთან, პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის შესწავლით გაირკვა, რომ „--------“ საწარმოს საქმიანობის განხორციელებაში აქტიურადაა ჩართული კომპანიის დაფუძნების დღიდან, მათ შორის, 2.08.2021 წელს ფ/პ „--------“-ს მიერ უსასყიდლოდ შპს „-------- -ის “ 100% წილის მიღებამდე პერიოდში, რაც დასტურდება სხვადასხვა დოკუმენტით, კერძოდ: საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში რეგისტრაციის განცხადებით, ასევე, შრომითი ხელშეკრულებით, სესხის ხელშეკრულებით და სხვა, სადაც „--------“ ფიგურირებს როგორც შპს „------- -ის “ უფლებამოსილი პირი. ამასთანავე, საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოში არსებული ინფორმაციის მიხედვით, დამფუძნებლად/დირექტორად რეგისტრაციამდე პერიოდში, შპს „-------- -ის “ საბანკო ამონაწერებში ფიქსირდება ფ/პ „--------“-ს მიერ განხორციელებული ოპერაციები (ტრანზაქციები). აღნიშნული გარემოება ცხადყოფს "-------"-ს აქტიურ მონაწილეობას და ჩართულობას შპს „-------- -ის “ საქმიანობაში.

აუდიტის დეპარტამენტის ხსენებულ წერილს ახლავს 04.01.2021 წლით დათარიღებული სესხის ხელშეკრულება შპს „------ -ს “ და შპს „N2“ შორის, რომელსაც შპს „------- -ის “ მხრიდან ხელს აწერს„--------“, ასევე 01.06.2021 წლის ხელშეკრულება შრომითი ურთიერთობის შესახებ, რომელშიც მითითებულია შემდეგი: „შპს „------ -ს “ წარმოდგენილი მისი დირექტორის „--------“-ს სახით“.

ზემოთ აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭო ყურადღებას ამახვილებს იმ ფაქტებზე, რომ განხორციელებული ოპერაციების შედეგად, როდესაც 2.08.2021 წელს „--------“-ს უსასყიდლოდ გადაეცა შპს „----- -ს “ 100% წილი და გახდა კომპანიის ერთპიროვნული დამფუძნებელი, იგი საბოლოოდ დარჩა, შპს „------- - ის “ სახელით, მისი წილის (14.9%-ის (ჯამში 35%-ის)) ბენეფიციარი მესაკუთრე შპს „N1-ში“. შესაბამისად, განხორციელებული ოპერაცია, 16.07.2021 წელს შპს „------- -ის “ მიერ „--------“-სგან შპს „N1“ წილის (14.9%) შეძენა, საბჭოს მიაჩნია, რომ უნდა შეფასდეს ფორმალურ, ეკონომიკური მიზნის არ მქონე გარიგებად, რომლის საგადასახადო მიზანს საბოლოოდ წარმოადგენდა შპს „-------- -დან “ (წილის შესაძენად) გატანილი თანხის ამავე კომპანიაში დაბრუნება, კაპიტალში შეტანის გზით (2.08.2021 წელს „--------“-ს უსასყიდლოდ გადაეცა შპს „-------- -ის “ 100% წილი და გახდა კომპანიის ერთპიროვნული დამფუძნებელი და კომპანიის კაპიტალში შეიტანა 862 750 ლარი), მომავალში დაუბეგრავად გატანის მიზნით. აღნიშნულ გარემოებას ამყარებს შპს „------- -დან “ წილის ნასყიდობისთვის გადახდილი თანხის (769 906 ლარი) და „--------“-ს მიერ შპს „------ -ის “ კაპიტალში შეტანილი თანხის (862 750 ლარი) თითქმის რაოდენობრივი თანხვედრა.

ამდენად, საგადასახადო ორგანოს პოზიცია, რომ ფიზიკურ პირზე თანხის გადახდის (769 906 ლარი) რეალურ მიზანს წარმოადგენდა შპს „------- -დან “ დაუბეგრავად ფულადი სახსრების გატანა საბოლოო მაკონტროლებელი ფიზიკური პირების მიერ და შესაბამისად, კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისთვის წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხის დაბეგვრა გადახდის წყაროსთან, მართებულია.

აღნიშნული გარემოებებიდან და მხარეთა არგუმენტებიდან გამომდინარე, საბჭო იზიარებს მოპასუხე ორგანოს პოზიციას და მიაჩნია, რომ არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილით არ ეთანხმება, მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს არ გააჩნდა ზემოაღნიშნული მუხლის გამოყენების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა უძრავი ქონების გაქირავება/იჯარით გაცემა. კომპანია გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 27.02.2020 წელს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 19.03.2020 წელს.ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 1.01.2021 წლიდან 1.06.2024 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება.მომჩივანს ფიზიკური პირისაგან შეძენილი აქვს მისი წილი სხვა კომპანიაში, 14.9%-ის ოდენობით, რომლის ღირებულება ხელშეკრულებისა და საბანკო გადარიცხვის შესაბამისად განსაზღვრულია 250 000 აშშ დოლარის ექვივალენტით ლარში - 769 906 ლარად; ფიზიკურმა პირმა უსასყიდლოდ შეიძინამომჩივანი საწარმოს 100% წილი და გახდა კომპანიის ერთპიროვნული დამფუძნებელი;

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლისა და 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე შეიცვალა ზემოაღნიშნული ოპერაციის შინაარსი. კერძოდ, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ ფიზიკურ პირზე თანხის გადახდის (769 906 ლარი) რეალურ მიზანს წარმოადგენდა საბოლოო მაკონტროლებელი ფიზიკური პირების მიერ მომჩივანი საწარმოდან ფულადი სახსრების გატანა დაუბეგრავად. შესაბამისად, კომპანიის მიერ ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისთვის წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან, საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ასევე, დაეკისრა ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 16.12.2024 წლის №26410 ბრძანება და 18.12.2024 წლის №005-179 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 10.02.2025 წლის №2195 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო იზიარებს მოპასუხე ორგანოს პოზიციას და მიაჩნია, რომ არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

100,103,154,73.