გადაწყვეტილება №21092/2/2023

№21092/2/2023

01 მარტი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 22.12.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ს 17.10.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21092/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გაანგარიშებული ფასნამატი;

2. დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 11.07.2023 წლის №001-151 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 18.09.2023 წლის №22920 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 73 401 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 44 516

დღგ - 16 691

საშემოსავლო გადასახადი - 27 825

ჯარიმა - 20 458

საურავი - 8 427

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის ძირითადი სფეროა ავეჯის წარმოება. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.01.2023 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 30 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 10.07.2023 წლის №16637 ბრძანება და 11.07.2023 წლის №001-151 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 18.09.2023 წლის №22920 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გაანგარიშებული ფასნამატი ფაქტების აღწერა

კომპანია გადამხდელად რეგისტრირებულია 2011 წლის 27 დეკემბერს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 2021 წლის 26 თებერვლიდან. კომპანიის დირექტორი და 100%-იანი წილის მფლობელია --- . შესამოწმებელ პერიოდში, ძირითადი საქმიანობის განხორციელების მიზნით, გადასახადის გადამხდელი მის საკუთრებაში არსებულ მიწაზე (---) ახორციელებს შენობანაგებობის მშენებლობას გარე კონტრაქტორების და საკუთარი მუშახელის მეშვეობით. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, წარმოების პროცესში დასაქმებული ჰყავს 5 ხელოსანი, ყოველი შეკვეთის მიღებისას ითვლიან კონკრეტული მასალის რაოდენობას, მომწოდებელთან ხდება მასალის შესაბამის ზომაზე დაჭრა და ზედაპირების დამუშავების მომსახურების მიღება, ხოლო თავად ახორციელებენ შესაბამისი მასალის აწყობას. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი დოკუმენტაციის, კალკულაციების, საბუღალტრო პროგრამის დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ წარმოების პროცესში, გადასახადის გადამხდელის მიერ საქონლის ჩამოწერა ხორციელდება ყოველთვიურად. კერძოდ, პროგრამაში საქონელი ჩამოწერილია თვის ჯამური რეალიზაციის შესაბამისად, რის შედეგადაც შეუძლებელია კონკრეტული პროდუქციის (კარადა, გარდერობი, მაგიდა და ა.შ.) დამზადებისთვის დახარჯული მასალის რაოდენობის და ფასის იდენტიფიცირება. შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით და დაეყრდნო ანალოგიური ბიზნესის გამწევი პირისათვის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოწმებით დადგენილი ფასნამატების მონაცემებს, რომლის ფარგლებში დადგენილი ფასნამატი შეადგენს 35%-ს. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 163-ე მუხლების საფუძველზე, შემოწმებით, დღგ-ის 18%-იანი განაკვეთით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა სულ 87 148 ლარით, ხოლო საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლის თანახმად, შემოწმების მიერ გამოვლენილი თანხა 128 544 განხილული იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე, განმარტავს, რომ საგადასახადო ორგანოს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები და რომ არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები მართლზომიერია. აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი იმგვარი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია შემოწმებით, გადასახადის გადამხდელის შემოსავლები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. არ ეთანხმება როგორც არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების სამართლებრივ საფუძველს, ასევე გამოყენებული ფასნამატის ოდენობას, რომელიც რადიკალურად განსხვავდება რეალურად მიღებული შემოსავლებისაგან და რითაც მიიღეს სრულიად არარეალური და უსამართლო შედეგი. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების ერთადერთ საფუძვლად შემმოწმებელთა მიერ მოყვანილია გარემოება, რომ საბუღალტრო პროგრამაში ავეჯის წარმოებაზე გახარჯული მასალები ჩამოწერილია ყოველთვიურად, ჯამურად, რის გამოც შემოწმების აზრით შეუძლებელია კონკრეტული პროდუქციის დამზადებისათვის დახარჯული მასალის რაოდენობისა და ფასის იდენტიფიცირება. მხოლოდ ამ გარემოების საფუძველზე შემოწმებამ გამოიყენა ე.წ. გარე ფასნამატის მეთოდი და კომპანიის მიერ ბუღალტრულად გახარჯული მასალების თვითღირებულებაზე გაავრცელა კომპანიისათვის დაუდგენელი და მათივე მტკიცებით, ანალოგიური ბიზნესის მწარმოებელი პირისათვის დადგენილი ფასნამატი. მოყვანილი გარემოება შეიცავს როგორც ფაქტობრივ უზუსტობებს, ასევე ამ ფაქტობრივი გარემოებების არასწორ სამართლებრივ შეფასებას, რაც საბოლოოდ დაგვირგვინებულია სრულიად წარმოუდგენელი ფასნამატის ოდენობის გამოყენებით. კომპანიის საქმიანობის დაწყების მიზანი იყო ავეჯის საწარმოს შექმნა. ამ მიზნით, 2021 წლის დასაწყისში, საბანკო კრედიტით შეიძინა მიწის ნაკვეთი და დაიწყო კომპანიის შენობის მშენებლობა. მწირი ფინანსური რესურსებისა და სრულყოფილად გამართული საწარმოს, აშენება-ტექნიკურად გამართვის რთული პროცესის გამო, მშენებლობისა და საჭირო დანადგარების შეძენა-მონტაჟის დასრულება შესამოწმებელ პერიოდში ვერ მოხდა. მშენებლობა-აღჭურვის პარალელურად, შესამოწმებელ პერიოდში. ახდენდა გარკვეული კატეგორიის ავეჯის დამზადებას შეკვეთების საფუძველზე. ვინაიდან, ავეჯის წარმოებისათვის საჭირო არც ძირითადი ტექნიკა-დანადგარები არ გააჩნდა და არც დიდი რაოდენობით მასალების შეძენა-დასაწყობების საშუალება ქონდა, მუშაობდა შემდეგი პრინციპით: ყოველი კონკრეტული შეკვეთისათვის საჭირო რაოდენობის ძირითადი მასალების შეძენას ახორციელებდა ისეთ მსხვილი მომწოდებელი კომპანიებიდან, როგორიცაა შპს----- და სხვა. ამ კომპანიებიდანვე ღებულობდა ყველა იმ ძირითად მომსახურებას, რაც ჭირდება ავეჯის დამზადებას (მასალის ზომაზე დაჭრა-განდეტალება, ზედაპირების დამუშავება, დაწებოვნება, შეღებვა და სხვა).

შესაბამისად, კომპანიის რეალური მომსახურება შემოიფარგლებოდა ფაქტიურად მხოლოდ გამზადებული ავეჯის აწყობით და თავისთავად ფასნამატიც გაცილებით დაბალი ქონდა, ვიდრე ავეჯის წარმოების სრული ციკლისა და დიდი რაოდენობით ბითუმად შეძენილი მასალების მარაგების მქონე კომპანიას. ამასთან, საკუთარი წარმოების გამართვის პარალელურად, ამ მეთოდით საქმიანობის დაწყების მთავარი მიზანი იყო კომპანიის ცნობადობის მოპოვება, კლიენტურის მოზიდვა და მომზადება კომპანიის მიერ წარმოების სრულყოფილი გამართვისათვის. შესაბამისად, ამ პერიოდში ცდილობდა მაქსიმალურად დაბალი ფასები შეეთავაზებინა მომხმარებლებისათვის. გამომდინარე აქედან, კიდეც რომ ყოფილიყო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების სამართლებრივი საფუძველი (რასაც ასევე კატეგორიულად არ ეთანხმება), სხვა კომპანიის, მათი სპეციფიკისათვის არალოგიკურად მაღალი ფასნამატის გამოყენება სრულიად დაუსაბუთებელი და უსამართლოა. მითუმეტეს იმ პირობებში, როცა კომპანიის მიერ განხორციელებული რეალიზაცია თითქმის სრულად დოკუმენტურად დადასტურებულია (სასაქონლო ზედნადებით). რაც შეეხება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძვლად მოყვანილ მასალების ჩამოწერის მეთოდს: მართალია, საბუღალტრო პროგრამით მასალების ჩამოწერა ხდება ჯამურად ყოველი თვის ბოლოს თანხობრივად, მაგრამ ამ თანხების განსაზღვრა ხდება კონკრეტული გაანგარიშებისა და კალკულაციების საფუძველზე ექსელის საშუალებით. ეს გაანგარიშებები და კალკულაციები შემოწმების პროცესშიც მიწოდებული იქნა შემოწმებისათვის, რაზედაც არავითარი კითხვა ან დამატებითი განმარტების მოთხოვნა არ ყოფილა მათგან მოთხოვნილი, თორემ, საჭიროების შემთხვევაში, ნებისმიერი სახის ინფორმაციის უფრო დეტალურად გაშიფვრა და წარდგენა მოხდებოდა.

როგორც ზემოთაც აღნიშნა, მათი მუშაობის პრინციპიდან გამომდინარე, ყოველი კონკრეტული შეკვეთისათვის საჭირო ძირითადი მასალისა და თანმდევი მომსახურების შეძენას ახდენდა მსხვილი მომწოდებლებისაგან. შესაბამისად, სრულიად ნათლად იდენტიფიცირდება ყოველი კონკრეტული შეკვეთისათვის გახარჯული ძირითადი მასალების თვითღირებულება და კიდეც რომ ყოფილიყო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების სამართლებრივი საფუძველი (რასაც ასევე კატეგორიულად არ ეთანხმება), ფასნამატი უნდა დათვლილიყო მათი დოკუმენტური რეალიზაციებისა და მისი შესაბამისი რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულების საფუძველზე. ამ საკითხთან დაკავშირებით, კიდევ ერთხელ აკონკრეტებს, რომ რეალიზაცია თითქმის სრულად მოხდენილია დოკუმენტურად, ყოველი შეკვეთისათვის საჭირო ძირითადი მასალები და მომსახურება შეძენილია კონკრეტულად ამ შეკვეთისათვის საჭირო ოდენობითა და დამზადების დროს. აღნიშნული ფაქტების დამადასტურებელი დოკუმენტებისა და გაანგარიშებების წარდგენა შეუძლია შემოწმებისთვის სარწმუნო ნებისმიერი ფორმითა და სახით.

შემოსავლების სამსახურმა საჩივარი განიხილა მათი მონაწილეობის გარეშე, არ გაითვალისწინა საჩივარში მოყვანილი ზემოაღნიშნული გარემოებები და უარის თქმის საფუძვლად მოყვანილია მხოლოდ ის, რომ საბუღალტრო პროგრამაში საქონლის ჩამოწერა ხორციელდება ყოველთვიურად ჯამურად, თუმცა აღარაფერს ამბობს ზემოაღნიშნულ იმ ფაქტზე, რომ ეს ინფორმაცია არსებობს და მათ საფუძველზე ხდება პროგრამულად ჩამოწერა. აღრიცხვა ყველა დადგენილი წესით დაცვით აქვს ნაწარმოები, რის საფუძველზეც სრულად არის შესაძლებელი დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრა. შესაბამისად, ყოველგვარ საფუძველს მოკლებულია საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტისა და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის გამოყენება ამ შემთხვევაში. ამასთან დაკავშირებით, უნდა აღინიშნოს ისიც, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას არ უფიქსირდება არცერთი, თუნდაც ყველაზე მცირე და უმნიშვნელო საგადასახადო სამართალდარღვევის ფაქტი.

გამომდინარე აქედან, ითხოვს, რომ გაუქმდეს საგადასახადო მოთხოვნა არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე დარიცხული თანხების ნაწილში და საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდეს სააღრიცხვო და დოკუმენტალურად დადასტურებული მონაცემების საფუძველზე, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების გარეშე. იმ შემთხვევაში კი, თუ არ იქნება გაზიარებული მათი პოზიცია ამ ნაწილში (რასაც კატეგორიულად არ ეთანხმება), საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისათვის გამოყენებული იქნას კომპანიის დოკუმენტალური რეალიზაციისას გამოყენებული ფასნამატის მონაცემები. მომჩივანი ითხოვს საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების გადაანგარიშებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო: საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის შესაბამისად, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაა – პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი დოკუმენტაციის, კალკულაციების და საბუღალტრო პროგრამის მიხედვით, საქონლის ჩამოწერა ხორციელდება ყოველთვიურად, კერძოდ, თვის ჯამური რეალიზაციის შესაბამისად, რის შედეგადაც შეუძლებელი გახდა კონკრეტული პროდუქციის (კარადა, გარდერობი, მაგიდა და ა.შ.) დამზადებისთვის დახარჯული მასალის რაოდენობის და ფასის იდენტიფიცირება და შესაბამისად, დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. შემოწმების მიერ ფასნამატის გაანგარიშების მიზნით გამოყენებულ იქნა ანალოგიური ბიზნესის გამწევი პირისათვის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ, შემოწმებით დადგენილი ფასნამატის მონაცემები (35%). შედეგად, გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და დაერიცხა დღგ, ხოლო გამოვლენილი თანხა განხილული იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

მომჩივანი არ ეთანხმება როგორც არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას, ასევე გამოყენებული ფასნამატის ოდენობას. აღნიშნავს, რომ კომპანიის საქმიანობის დაწყების მიზანი იყო ავეჯის საწარმოს შექმნა, რისთვისაც შეძენილ მიწის ნაკვეთზე დაიწყო შენობის მშენებლობა. მშენებლობის პარალელურად, ახდენდა გარკვეული კატეგორიის ავეჯის დამზადებას შეკვეთების საფუძველზე. ვინაიდან, ავეჯის წარმოებისათვის საჭირო არც ძირითადი ტექნიკა-დანადგარები არ გააჩნდა და არც დიდი რაოდენობით მასალების შეძენა-დასაწყობების საშუალება, ყოველი კონკრეტული შეკვეთისათვის საჭირო რაოდენობის ძირითადი მასალების შეძენას ახორციელებდა მსხვილი მომწოდებელი კომპანიებიდან და მათგანვე ღებულობდა ყველა იმ ძირითად მომსახურებას, რაც ჭირდება ავეჯის დამზადებას. შესაბამისად, კომპანიის რეალური მომსახურება შემოიფარგლებოდა მხოლოდ გამზადებული ავეჯის აწყობით და თავისთავად ფასნამატიც გაცილებით დაბალი ქონდა. სხვა კომპანიის, არალოგიკურად მაღალი ფასნამატის გამოყენება დაუსაბუთებლად და უსამართლოდ მიაჩნია იმ პირობებში, როცა კომპანიის მიერ განხორციელებული რეალიზაცია თითქმის სრულად დოკუმენტურად დადასტურებულია (სასაქონლო ზედნადებით). მართალია, საბუღალტრო პროგრამით მასალების ჩამოწერა ხდება ჯამურად, ყოველი თვის ბოლოს, თანხობრივად, მაგრამ ამ თანხების განსაზღვრა ხდება კონკრეტული გაანგარიშებისა და კალკულაციების საფუძველზე ექსელის საშუალებით. გაანგარიშებები და კალკულაციები შემოწმების პროცესში მიწოდებული იქნა შემოწმებისათვის, რაზედაც არავითარი კითხვა ან დამატებითი განმარტების მოთხოვნა არ ყოფილა, მიაჩნია, რომ ფასნამატი უნდა დათვლილიყო დოკუმენტური რეალიზაციებისა და მისი შესაბამისი რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულების საფუძველზე.

შემოსავლების სამსახურმა საჩივარი განიხილა მათი მონაწილეობის გარეშე, არ გაითვალისწინა საჩივარში მოყვანილი ზემოაღნიშნული გარემოებები, აღრიცხვა ყველა დადგენილი წესით დაცვით აქვს ნაწარმოები, რის საფუძველზეც სრულად არის შესაძლებელი დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრა. ითხოვს, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას სააღრიცხვო და დოკუმენტალურად დადასტურებული მონაცემების საფუძველზე, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების გარეშე და კომპანიის დოკუმენტალური რეალიზაციისას გამოყენებული ფასნამატის გამოყენებას.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირ განხილვისას, გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ როცა მუშაობა დაიწყო კომპანიამ, პარალელურად შეიძინა მიწა და დაიწყო მშენებლობა, სადაც ფიზიკურად თანამშრომლის ყოფნა ადგილზე შეუძლებელი იყო, ამასთან დაიწყო შეძლებისდაგვარად წარმოება. ძირითადი საშუალებები რაც საჭირო იყო ავეჯის წარმოებისათვის არ ქონდა, მაგრამ თანამშრომლობდა სხვა კომპანიებთან და მათგან ახდენდა ძირითადი მასალების შეძენას და მათგანვე ღებულობდა მომსახურებას რაც ჭირდებოდა ავეჯის დამზადებას. კომპანიის საქმიანობა შემოიფარგლებოდა მხოლოდ ავეჯის აწყობით და თავისთავად ფასნამატიც ნაკლები იყო. აღრიცხვა ცხრილის სახით კეთდებოდა თვის ჭრილში, თანხების ძირთადი ნაწილი მიდიოდა მშენებლობაზე და ძალიან დაბალი პროცენტი წარმოებაზე. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველი არ არსებობდა, რადგან ცხრილები გადაცემული, გაგზავნილი აქვს აუდიტორ შემმოწმებლისთვის, რომელიც აღარ მუშაობას. თვის ჭრილში, რომელ საქონელზე რა მასალა გაიხარჯებოდა იდენტიფიცირება შესაძლებელია ამ ცხრილებით და იმდენად კარგად იყო გაკეთებული აღრიცხვა, რომ არაპირდაპირი მეთოდი არ უნდა გამოყენებულიყო. შესამოწმებელ პერიოდში, უფრო მეტად არის ნაწარმოები საძინებლები, სამზარეულო, კარადები, რომელსაც აწვდიდა მსხვილ კომპანიებს, ისეთებს როგორიცაა ----, მიწოდებაზე სასაქონლო ზედნადებებია გამოწერილი, კომპანიის დოკუმენტური ფასნამატი 26-27-28%-ია, ითხოვენ ხელახლა ცხრილების გავლას და საჭიროების შემთხვევაში დამატებით ცხრილებსაც წარადგენენ. აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელს არ წარმოუდგენია ფაქტობრივ გარემოებებში დაფიქსირებული ინფორმაციისგან განსხვავებული გარემოებები და აღნიშნა, რომ შემოწმებამ, იმის გამო, რომ მასალების ჩამოწერა ხდებოდა ჯამურად, ვერ ხდებოდა იდენტიფიცირება, რომელ საქონელზე რა მასალა გაიხარჯებოდა, იხელმძღვანელა არაპირდაპირი მეთოდით, გამოიყენა აუდირებული ფასნამატი 35% და გაავრცელა მთლიან შეძენებზე. შემმოწმებელი აუდიტორი აღარ მუშაობს და მისთვის უცნობია, შემმოწმებელ აუდიტორისათვის ცხრილის ისეთი სახით გადაგზავნაზე, როგორც ამას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელი განმარტავს, რომ შესაძლებელი იყო წარმოებულ საქონელზე გახარჯული მასალების იდენტიფიცირება და შედეგად, დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საბჭო მიუთითებს იმ გარემოებაზე, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ საჩივარი განხილული იქნა მომჩივნის მონაწილეობის გარეშე და გადაწყვეტილება მიღებული იქნა მომჩივნის პოზიციების მოსმენის გარეშე. საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები. აღნიშნული ნორმის საფუძველზე მომჩივნის მოწვევის გარეშე საჩივრის განხილვა შესაძლებელია, როდესაც საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, ამასთანავე, ფაქტობრივი გარემოებები, რომელსაც დარიცხვა ეფუძნება არ არის სადავო ან სადავოა თუმცა დადგენილია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ საჩივრის განხილვის ეტაპზე.

განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვისას მისი არგუმენტაციისა და მტკიცებულებების საფუძვლიანი შესწავლა და გაანალიზება არ მომხდარა.

საბჭო მიუთითებს საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები. საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ არ არის სათანადოდ გამოკვლეული/შეფასებული საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივი გარემოებები. ამდენად, საჩივარი ამ ნაწილში, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

2. დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა 20 458 ლარი და განესაზღვრა საურავი 8 426.7 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

დაფიქსირებული არ არის, რადგან მომჩივანს სადავოდ არ გაუხდია.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია მ

ომჩივანი აღნიშნავს, რომ როგორც ზემოთაც აღნიშნა, საქმიანობა დაიწყო 2021 წლიდან, ფაქტობრივად ნულიდან და ეტაპობრივად ვითარდება. საქმიანობის დაწყებიდანვე მიზანი იყო კანონმდებლობის ყველა მოთხოვნის განუხრელად დაცვა და თუ კი რაიმე ხარვეზი და პრობლემა აქვს აღრიცხვაში დაშვებული, ეს გამოწვეულია მხოლოდ გამოუცდელობითა და არ ცოდნით, რასაც არავითარი არსებითი ზიანი არ მიუყენებია ბიუჯეტისათვის. ამასთანავე, როგორც დაფიქსირდება, რომ რაღაცას არასწორად/არასრულად აკეთებს, ცდილობს და ასწორებს ამ პრობლემას. გამომდინარე აქედან, ითხოვს, რომ დავების განხილვის საბჭომ იხელმძღვანელოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით და გაათავისუფლოს შეცდომით/არცოდნით გამოწვეული სანქციის თანხისგან.

დავების განხილვის საბჭო მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო: საბჭო მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო საჩივარს განიხილავს შემოსავლების სამსახურში გასაჩივრებული დავის საგნის ფარგლებში. საქმის მასალებით ირკვევა, რომ მომჩივანს შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი საჩივრით ამჟამად წარმოდგენილი საკითხი სადავოდ არ გაუხდია, პოზიცია და მოთხოვნა არ დაუფიქსირებია. საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭო მოკლებულია შესაძლებლობას, იმსჯელოს იმ საკითხზე, რომელიც სადავოდ არ გამხდარა გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოსავლების სამსახურში დავის წარმოებისას. საბჭო მიიჩნევს, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 18.09.2023 წლის №22920 ბრძანება;

3. საჩივარი პირველი სადავო საკითხის ნაწილში, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გაანგარიშებული ფასნამატი;

2. დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.01.2023 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 30 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 10.07.2023 წლის №16637 ბრძანება და 11.07.2023 წლის №001-151 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 18.09.2023 წლის №22920 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 ( 4,5,9,); 101; 154; 302 (3).