გადაწყვეტილება №27715/2/2026

№27715/2/2026

24 აგვისტო 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 16.07.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 3.07.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27715/2/2026).

 

დავის საგანი:

1. ფიზიკური პირების მიერ ურთიერთშეთანხმების ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულებების მომსახურების გაწევად მიჩნევა და მათთვის გადახდილი თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა;

2. ფიზიკურ პირებზე ფართების გადაცემის ბარტერად განხილვა;

3. რეალიზებული ფართების დღგ-ით დაბეგვრა და ხელშეკრულების მიხედვით, თანხის სრულად ანაზღაურებულად და ამ თანხების დირექტორის ხელფასად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის №081-369 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 11.06.2026 წლის №12768 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 2 091 011,08 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 1 053 141,67

დღგ - 746 330,01

მოგების გადასახადი - (-3 725,36)

საშემოსავლო გადასახადი - 310 537,02

ჯარიმა - 528 140,4

საურავი - 509 729,01

 

პროცედურული გარემოებები

საწარმოს საქმიანობაა მრავალბინიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობა -------, ------- (მიწის საკადასტრო კოდი: -------). გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2015 წელს, დღგ-ის გადამხდელად - 12.03.2019 წელს.

აუდიტის დეპარტამენტის 24.12.2025 წლის საგადასახადო შემოწმებით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2022 წლიდან 1.09.2025 წლამდე საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის №081-369 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 11.06.2026 წლის №12768 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. ფიზიკური პირების მიერ ურთიერთშეთანხმების ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულებების მომსახურების გაწევად მიჩნევა და მათთვის გადახდილი თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელმა წარადგინა ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერები (ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა ORIS), ასევე, საბანკო ამონაწერები, უძრავი ქონების რეალიზაციის ხელშეკრულებები და განმარტებები მოთხოვნილ საკითხებთან დაკავშირებით. აღნიშნული ინფორმაციის/დოკუმენტაციის შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოს 10.06.2019 წლიდან დადებული აქვს ხელშეკრულება ურთიერთშეთანხმების საფუძველზე ფიზიკურ პირებთან, რომლის მიზანია სამშენებლო სამუშაოების შეუფერხებლად განხორციელება და მეორე მხრივ ფიზიკური პირების უძრავი ქონების დაცვა. აღნიშნული ხელშეკრულების ფარგლებში გადასახადის გადამხდელმა აიღო ვალდებულება მშენებლობით გამოწვეული შესაძლო სამომავლო ზიანი აანაზღაუროს ხელშეკრულებით გათვალისწინებული გრაფიკის და თანხის მიხედვით და ასევე, გადაუხადოს მეორე მხარეს (ფიზიკურ პირებს) ალტერნატიული საცხოვრებელი ქირის საფასური. ასევე, ფიზიკურმა პირებმა აიღეს თავის მხრივ ვალდებულება ------- საქალაქო სასამართლოში კომპანიის წინააღმდეგ შეტანილი სარჩელზე უარის თქმის და საქმის წარმოების შეწყვეტის შესახებ.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე, მე-14, 154-ე მუხლების და ზემოთხსენებული ფაქტობრივი გარემოებებისა გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა დამატებით საგადასახადო ვალდებულებები წყაროსთან დასაკავებელი საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში. ასევე, მომჩივანს განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ლ“ ქვეპუნქტზე, მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე და მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი ამ ნაწილში არგუმენტებს არ წარმოადგენს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც გაწეული მომსახურების ღირებულებას უნაზღაურებს ფიზიკურ პირს (გარდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული ფიზიკური პირისა, ნოტარიუსისა, კერძო აღმასრულებლისა, მიკრო/მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა და ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა, შესაბამისი საქმიანობის ნაწილში), რომელიც ინდივიდუალურ მეწარმედ დარეგისტრირებული არ არის; გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს; გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას, მომჩივნის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ პირველ სადავო საკითხს აღარ ასაჩივრებს.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს ამ სადავო საკითხზე შემოსავლების სამსახურის მიერ მიღებული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

2. ფიზიკურ პირებზე ფართების გადაცემის ბარტერად განხილვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საჯარო რეესტრის მონაცემებით აღნიშნული მიწის ნაკვეთი საწარმოს საკუთრებაში ფიქსირდება 2015 წლიდან. მიწის მესაკუთრეებთან გაფორმებული სახელშეკრულებო ვალდებულებების ნაწილში, რომლის მიხედვითაც შპს „-------“ საკუთრებაში აქვს მიღებული -------, ------- (მიწის საკადასტრო კოდი: -------) არსებული მიწის ნაკვეთი, აღნიშნულის სანაცვლოდ 2022-2023 წლებში ფიზიკური პირებისათვის გადაცემულია ფართები. საწარმო სამშენებლო სამუშაოებს არ ასრულებდა საკუთარი ძალებით, მშენებლობას ახორციელებდა შპს „-------", მშენებლობის პროცესი ფაქტობრივად დასრულებულია 2022 წელს, აშენებული ფართების უმეტესი ნაწილი რეალიზებულია (საკუთრების უფლება გადაცემულია საჯარო რეესტრის მონაცემებით) 2022-2023 წლებში ან/და მიწოდებულია ბარტერული ოპერაციების ფარგლებში. შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებულია ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერები (ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამა ORIS), ასევე, საბანკო ამონაწერები, უძრავი ქონების რეალიზაციის ხელშეკრულებები და განმარტებები მოთხოვნილ საკითხებთან დაკავშირებით.

შემოწმების პროცესში განხორციელებული ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ კომპანიის მიერ ფიზიკური პირებისათვის გადასაცემი ფართის ჯამური ოდენობა შეადგენდა 1 983,5 კვადრატულ მეტრს (23 საცხოვრებელი ბინა და 6 კომერციული ფართი), აღნიშნული ფართი წარმოადგენდა მთლიანი ასაშენებელი ფართის (8 792 კვ.მ) 22,56%-ს. საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული ხელშეკრულებების შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოსა და ფიზიკური პირების (8 ფიზიკური პირი) ურთიერთშეთანხმებით 1 კვ.მ საცხოვრებელი ფართის ღირებულება განისაზღვრა 500-550 აშშ დოლარის ოდენობით, ხოლო 1 კვ.მ. კომერციული ფართის ღირებულება 1 000 აშშ დოლარის ოდენობით. საჯარო რეესტრის მონაცემების შესწავლის საფუძველზე დადგინდა, რომ საწარმოს მიერ ფიზიკური პირებისათვის ფართების გადაცემა განხორციელებულია 2022-2023 წლებში.

შემოწმების ფარგლებში საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის საფუძველზე, გამოთხოვილ იქნას ინფორმაცია -------, ------- (ს.კ -------) მდებარე საცხოვრებელ კორპუსში არსებულ თითოეულ ბინაზე მოხმარებული ელექტროენერგიის, წყლისა და ბუნებრივი აირის შესახებ. სს „-------“-დან (ს/ნ -------), შპს „-------“-დან (ს/ნ -------) და შპს „-------“-დან (ს/ნ -------) მიღებული ინფორმაციის მიხედვით, ფიზიკური პირებისათვის ფართების გადაცმის მომენტში საცხოვრებელ კორპუსში გამრიცხველიანების პროცესი დასრულებული იყო, ხოლო მობინადრეები უკვე მოიხმარდნენ ელ. ენერგიას, გაზსა და წყალს.

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებით დგინდება, რომ საწარმოს აღნიშნული ფართების გადაცემის ნაწილში დეკლარირება გახორციელებული არ აქვს. ფართების გადაცემის მომენტში ჩაითვალა, რომ საწარმოს მიერ უნდა შესრულებულიყო საგადასახადო ვალდებულებები დღგ-ს ნაწილში, შესაბამისად, დასაბეგრი ბრუნვის ოდენობა გაანგარიშდა სახელშეკრულებო ფასების შესაბამისად (გადაფორმების დღისათვის არსებული კურსის გათვალისწინებით), რამაც, დღგ-ის 18%-იანი განაკვეთით დასაბეგრი თანხების ოდენობა ჯამში გაზარდა 2 768 618 ლარით. მომჩივანს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275- ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, მე-16 მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, მე-18 მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 160-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 168-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ბარტერის ხელშეკრულებები გაფორმებულია 2015-2017 წლებში, მშენებლობის პროცესი კი მიმდინარეობდა 2019-2022 წლებში. შემოწმებას უნდა ეხელმძღვანელა 2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-6 და მე-7 ნაწილებით. შესაბამისად, კომპანიასა და ფიზიკურ პირებს შორის გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის განხორციელებისას, დღგ-ით დაბეგვრას დაექვემდებარებოდა კომპანიის მიერ გაწეული სამშენებლო მომსახურება საბაზრო ფასით, რომელიც გაანგარიშდა კალენდარული წლისთვის განსაზღვრული ფაქტობრივი შესრულების მოცულობის მიხედვით, გაწეული ხარჯების პროპორციულად, ხოლო დასაბეგრი ოპერაციის მომენტად უნდა ჩაეთვალა შესაბამისი წლის დეკემბრის თვე. ფაქტობრივად გაწეული ხარჯები წლების მიხედვით:

გარიგება განხილული უნდა იყოს ერთის მხრივ როგორც გრძელვადიანი კონტრაქტი და ამასთან მხარეთა შორის გაცვლის (ბარტერული) შინაარსის მქონე სამართლებრივი ურთიერთობა. რომლის ფარგლებშიც, კომპანია ფიზიკური პირის მიწის ნაკვეთზე საკუთრების უფლების შეძენის სანაცვლოდ, კისრულობს სამშენებლო მომსახურების გაწევის ვალდებულებას.

დასაბეგრ ბაზად 2022 წელს უნდა განისაზღვროს მიწის სანაცვლოდ სამშენებლო მომსახურეობის მიწოდების ჯამური საბაზრო ღირებულების 33% (დანართი 1).

განსაკუთრებულად ხაზგასასმელია ის ფაქტი, რომ კომპანიამ მიწის მფლობელებს მიაწოდა სამშენებლო მომსახურეობა, რომლის პირობებიც შეთანხმებული იყო 2015-2017 წლებში, შესაბამისად, ამავე პერიოდით უნდა მომხდარიყო მიწოდების ფასის განსაზღვრა. აუდიტის დეპარტამენტმა ოპერაცია მიიჩნია, როგორც საცხოვრებელი ფართების მიწოდება და 2022-2023 წელს ბინების ფაქტობრივად გადაცემის მომენტში, დაბეგრა იმ მომენტისათვის არსებული საბაზრო სარეალიზაციო ფასით.

განხორციელდეს დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება (შემცირება)წარმოდგენილი არგუმენტების/მტკიცებულებების გათვალისწინებით. ბარტერის ოპერაციასთან დაკავშირებით აუდიტის დეპარტამენტმა იხელმძღვანელოს ოპერაციების განხორცილებების მომენტში მოქმედი საგადასახადო ნორმებით და მოახდინოს აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება გარიგებაში საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივი ფასი, თუ ამ კოდექსით საბაზრო ფასის ან სხვა ღირებულების გამოყენება არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160- ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდება არის მატერიალური ქონების განკარგვაზე მესაკუთრის უფლების გადაცემა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება: გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე - ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.

საბჭოს სხდომაზე მომჩივნის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ კომპანიამ მიწის მფლობელებს მიაწოდა სამშენებლო მომსახურეობა, რომლის პირობებიც შეთანხმებული იყო 2015-2017 წლებში, შესაბამისად, ამავე პერიოდით უნდა მომხდარიყო მიწოდების ფასის განსაზღვრა. აუდიტის დეპარტამენტმა ოპერაცია მიიჩნია როგორც საცხოვრებელი ფართების მიწოდება და 2022-2023 წელს ბინების ფაქტობრივად გადაცემის მომენტში, დაბეგრა იმ მომენტისათვის არსებული საბაზრო სარეალიზაციო ფასით. გარიგება განხილული უნდა იყოს ერთის მხრივ როგორც გრძელვადიანი კონტრაქტი და ამასთან მხარეთა შორის გაცვლის (ბარტერული) შინაარსის მქონე სამართლებრივი ურთიერთობად, რომლის ფარგლებშიც, კომპანია ფიზიკური პირის მიწის ნაკვეთზე საკუთრების უფლების შეძენის სანაცვლოდ, კისრულობს სამშენებლო მომსახურების გაწევის ვალდებულებას. ბარტერის ოპერაციასთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტმა უნდა იხელმძღვანელოს ოპერაციების განხორცილებების მომენტში მოქმედი საგადასახადო ნორმებით და მოახდინოს აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება.

საბჭოს სხდომაზე აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, წინა საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში ფიზიკურ პირებზე ფართების გადაცემა შეფასებულ იქნა, როგორც ბარტერული ოპერაცია, რომლის ფარგლებშიც განხორციელდა აქტივების გაცვლა, ერთი მხრივ, მიწის ნაკვეთებისა და მეორეს მხრივ ბინების/კომერციული ფართების. შესაბამისად, წინა შემოწმების ფარგლებში, ვინაიდან აღნიშნული ფართები ჯერ მიწოდებული (საკუთრებაში გადაცემული) არ იყო ფიზიკური პირებისათვის, დამატებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არ განხორციელებულა. არცერთ პერიოდში, გადაცემული ბინებისა და კომერციული ფართების ღირებულების დაბეგვრა გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული არ არის (თუნდაც ნაწილობრივად). ამასთან, ფიზიკურ პირებთან ხელშეკრულებები დადებულია 2015, 2016 და 2017 წლებში, ხოლო მშენებლობის პროცესი დაწყებულია 2019 წლიდან.

საბჭო აღნიშნავს, რომ ფიზიკური პირებისთვის ფართების გადაცემა 2022-2023 წლებში განხორციელდა, რის გამოც დღგ-ში ვალდებულებები საკუთრების გადაცემის კონკრეტული პერიოდების მიხედვით განისაზღვრა ხელშეკრულებით განსაზღვრული ფასით. აღნიშნული ფასი არ შეცვლილა, რადგან გარიგების მომენტში საბაზრო ღირებულება არსებითად არ განსხვავდებოდა ბარტერის ხელშეკრულებაში მითითებული 1 კვ.მ ასაშენებელი ფართის ფასისგან.

საბჭო ეყრდნობა საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებს და აღნიშნავს, რომ მომჩივანმა ვერ წარადგინა ახალი არგუმენტები ან მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი. შესაბამისად, სადავო საკითხზე შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილება მართებულია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. რეალიზებული ფართების დღგ-ით დაბეგვრა და ხელშეკრულების მიხედვით, თანხის სრულად ანაზღაურებულად და ამ თანხების დირექტორის ხელფასად განხილვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების პროცესში შესწავლილია როგორც შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემები, ასევე, საჯარო რეესტრის ბაზები და მოწოდებული ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერები. აღნიშნული ანალიზის შედეგად დადგინდა, ისეთი ბინების არსებობის ფაქტი რომელთა გადაფორმება (საკუთრების უფლების გადაცემა) განხორციელებულია შესამოწმებელ პერიოდში თუმცა აღნიშნული ბინების ღირებულება მონაწილეობას არ იღებს დღგ-ს 18%-იანი ბრუნვის გაანგარიშებაში. ამასთანავე აღნიშნული რეალიზაციები არ არის აღრიცხული არც ბუღალტრულ ჩანაწერებში. ამასთანავე საკუთრების გადაცემის მომენტში, საჯარო რეესტრში გაფორმებულ ხელშეკრულებებში მითითებულია, რომ უძრავი ქონების საფასური გადახდილია სრულად.

საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლის საფუძველზე, გამოთხოვილ იქნა ინფორმაცია -------, ------- (ს.კ -------) მდებარე საცხოვრებელ კორპუსში არსებულ თითოეულ ბინაზე მოხმარებული ელექტროენერგიის, წყლისა და ბუნებრივი აირის შესახებ. სს „-------“-ს (ს/ნ -------), შპს „-------“ (ს/ნ -------) და შპს „-------“ (ს/ნ -------) მიერ მოწოდებული ინფორმაციის შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ ფიზიკური პირებისათვის ფართების გადაცმის მომენტში საცხოვრებელ კორპუსში გამრიცხველიანების პროცესი დასრულებული იყო, ხოლო მობინადრეები უკვე მოიხმარდნენ ელ. ენერგიას, გაზსა და წყალს. შემოწმების მიმდინარეობისას შესწავლილ იქნა, როგორც შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემები, გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებული პროგრამის ჩანაწერები, საბანკო ამონაწერები და საჯარო რეესტრის მონაცემები. არსებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით შემოწმების ფარგლებში ზემოთხსენებული ბინების დღგ-ით დაბეგვრა განხორციელდა საკუთრების გადაცემის მომენტში, ხოლო იმ ხელშეკრულებებთან მიმართებაში სადაც მითითებული იყო, რომ თანხა მიღებულია სრულად, ჩაითვალა რომ აღნიშნული თანხები ხელფასის სახით გაცემულია საწარმოს დირექტორზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე და მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების პროცესის დასრულების შემდგომ აუდიტის დეპარტამენტისაგან გამოთხოვილი სამუშაო ფაილების ანალიზის საფუძველზე გამოვავლინეთ რიგი ცდომილებები დასაბეგრი თანხების გაანგარიშების ნაწილში.

1. 2022 წლის იანვრის თვეში შპს ------- შეცდომით, ზედმეტად აქვს დაბეგრილი 668 124 ლარის ოდენობის შემოსავალი, როგორც ბინების რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი. აუდიტორის მიერ აღნიშნული თანხებით არ არის შემცირებული 2022 წლის იანვრის თვის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა.

დანართის სახით წარმოადგენს ამონარიდს აუდიტორის მოწოდებული ფაილიდან, ამასთან, თანდართულ დოკუმენტებში გაზიარებულია აღნიშნული ბინების გადაფორმების დოკუმენტებს.

რეალურად სამივე საკადასტრო კოდი კლიენტზე გადაფორმებულია 2021 წლის დეკემბრის თვეში, ამასთან, შესაბამისი თანხები კლიენტების მხრიდან გადახდილია 2021 წლის ივლისში, სექტემბერსა და დეკემბერში. ეს ოპერაცია სრულად ვარდება ხანდაზმულ პერიოდში და არანაირი კავშირი შესამოწმებელ პერიოდთან არ აქვს.

2022 წლის იანვრის შემოსავლები შესამცირებელია 668 124 ლარით.

2. 2023 წლის მარტში აუდიტორის მიერ მიწოდებად დაბეგრილია 39 349 ლარი. (საკადასტრო კოდი _ -------, მესაკუთრე _ -------, გადაფორმების თარიღი _ 01.03.2022) აღნიშნული თანხიდან ნაწილი ------- ნაცვლად (ბინის ფაქტიური მესაკუთრე) გადახდილი აქვს ------- 2019 წლის ივლისიდან 2022 წლის იანვრის ჩათვლით პერიოდებში, ამასთან ყველა მიღებული თანხა დაბეგრილია ავანსის სახით შესაბამის პერიოდში.

2023 წლის მარტის შემოსავლები შესამცირებელია 32 888 ლარით.

3. 2022 წლის აგვისტოში აუდიტორის მიერ მიწოდებად დაბეგრილია 106 160 ლარი. (საკადასტრო კოდი _ -------, მესაკუთრე _-------, გადაფორმების თარიღი _ 02.08.2022) აღნიშნული თანხიდან ნაწილი 50 012 ლარი ------- ნაცვლად (ბინის ფაქტიური მესაკუთრე) გადახდილი აქვს ------- 2019 წლის ივლისში და თანხა დაბეგრილია ავანსის სახით შესაბამის პერიოდში.

2022 წლის აგვისტოს შემოსავლები შესამცირებელია 50 012 ლარით.

4. 2023 წლის თებერვალში აუდიტორის მიერ მიწოდებად დაბეგრილია 60 859 ლარი. (საკადასტრო კოდი _ -------, მესაკუთრე _ -------, გადაფორმების თარიღი _ 06.02.2023) აღნიშნული თანხიდან ნაწილი 35 678 ლარი ------- ნაცვლად (ბინის ფაქტიური მესაკუთრე) გადახდილი აქვს ------- 2021 წლის ნოემბრიდან 2023 წლის თებერლის ჩათვლით პერიოდებში, ამასთან ყველა მიღებული თანხა დაბეგრილია ავანსის სახით შესაბამის პერიოდში.

2023 წლის თებერვლის შემოსავლები შესამცირებელია 35 678 ლარით.

5. შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს კომპანიის კაპიტალში ირიცხება დამფუძნებლის შენატანი. შესაბამისად, კომპანიის დირექტორზე ხელფასის სახით თანხების გაცემამდე, უნდა მოხდეს მისი შემცირება კაპიტალში არსებული დამფუძნებლის შენატანის ნაშთით.

6. დღგ-ს გადასახადში კორექტირებული თანხები პარალელურად უნდა აისახოს საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვების კორექტირებაშიც.

7. რეალიზებული ბინების ნაწილი რომელიც კომპანიას გამორჩენილი ჰქონდა დღგ-ის დეკლარაციიდან და აუდიტის აქტით მოხდა აღნიშნული თანხების დარიცხვა, დაიბეგრა როგორც მიღებული თანხები და დირექტორზე გადახდილი ხელფასი. თუმცა რეალურად ზოგიერთ დებიტორთან ფიქსირდება დებიტორული დავალიანება, მაგალითად -------, -------. მისაღები თანხებით უნდა შემცირდეს დარიცხვა საშემოსავლო გადასახადში.

წარმოდგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადში განსაზღვრული ვალდებულებები საჭიროებს დამატებით შესწავლას და შემცირებას როგორც წარმოდგენილ ასევე, დანარჩენ პირებთან/ქონებასთან მიმართებით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება: გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე - ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს. გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას: გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს; გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საბჭოს სხდომაზე აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ რეალიზებულია ბინები, აღნიშნული რეალიზაციები არ არის აღრიცხული არც ბუღალტრულ ჩანაწერებში. ხოლო საკუთრების გადაცემის მომენტში, საჯარო რეესტრში გაფორმებულ ხელშეკრულებებში მითითებულია, რომ უძრავი ქონების საფასური გადახდილია სრულად. დადგინდა, რომ ბინების დღგ-ით დაბეგვრა განხორციელდა საკუთრების გადაცემის მომენტში, ხოლო იმ ხელშეკრულებებთან მიმართებაში სადაც მითითებული იყო, რომ თანხა მიღებულია სრულად, ჩაითვალა რომ აღნიშნული თანხები ხელფასის სახით გაცემულია საწარმოს დირექტორზე და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

საბჭო ეყრდნობა საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებს და აღნიშნავს, რომ მომჩივანმა ვერ წარადგინა ახალი არგუმენტები ან მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი. შესაბამისად, სადავო საკითხზე შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილება მართებულია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. ფიზიკური პირების მიერ ურთიერთშეთანხმების ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულებების მომსახურების გაწევად მიჩნევა და მათთვის გადახდილი თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა;

2. ფიზიკურ პირებზე ფართების გადაცემის ბარტერად განხილვა;

3. რეალიზებული ფართების დღგ-ით დაბეგვრა და ხელშეკრულების მიხედვით, თანხის სრულად ანაზღაურებულად და ამ თანხების დირექტორის ხელფასად განხილვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. ინფორმაციის/დოკუმენტაციის შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოს დადებული აქვს ხელშეკრულება ურთიერთშეთანხმების საფუძველზე ფიზიკურ პირებთან, რომლის მიზანია სამშენებლო სამუშაოების შეუფერხებლად განხორციელება და მეორე მხრივ ფიზიკური პირების უძრავი ქონების დაცვა. აღნიშნული ხელშეკრულების ფარგლებში გადასახადის გადამხდელმა აიღო ვალდებულება მშენებლობით გამოწვეული შესაძლო სამომავლო ზიანი აანაზღაუროს ხელშეკრულებით გათვალისწინებული გრაფიკის და თანხის მიხედვით და ასევე, გადაუხადოს მეორე მხარეს (ფიზიკურ პირებს) ალტერნატიული საცხოვრებელი ქირის საფასური. გადასახადის გადამხდელს განესაზღვრა დამატებით საგადასახადო ვალდებულებები წყაროსთან დასაკავებელი საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში. ასევე, მომჩივანს განესაზღვრა ჯარიმა.

2. ფიზიკური პირებისთვის ფართების გადაცემა 2022-2023 წლებში განხორციელდა, რის გამოც დღგ-ში ვალდებულებები საკუთრების გადაცემის კონკრეტული პერიოდების მიხედვით განისაზღვრა ხელშეკრულებით განსაზღვრული ფასით. შემოწმების ფარგლებში გამოთხოვილ იქნას ინფორმაცია საცხოვრებელ კორპუსში არსებულ თითოეულ ბინაზე მოხმარებული ელექტროენერგიის, წყლისა და ბუნებრივი აირის შესახებ. მიღებული ინფორმაციის მიხედვით და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებით დგინდება, რომ საწარმოს აღნიშნული ფართების გადაცემის ნაწილში დეკლარირება გახორციელებული არ აქვს. ფართების გადაცემის მომენტში ჩაითვალა, რომ საწარმოს მიერ უნდა შესრულებულიყო საგადასახადო ვალდებულებები დღგ-ს ნაწილში, შესაბამისად, დასაბეგრი ბრუნვის ოდენობა გაანგარიშდა სახელშეკრულებო ფასების შესაბამისად. მომჩივანს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა.

3. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ რეალიზებულია ბინები, აღნიშნული რეალიზაციები არ არის აღრიცხული არც ბუღალტრულ ჩანაწერებში. ხოლო საკუთრების გადაცემის მომენტში, საჯარო რეესტრში გაფორმებულ ხელშეკრულებებში მითითებულია, რომ უძრავი ქონების საფასური გადახდილია სრულად. დადგინდა, რომ ბინების დღგ-ით დაბეგვრა განხორციელდა საკუთრების გადაცემის მომენტში, ხოლო იმ ხელშეკრულებებთან მიმართებაში სადაც მითითებული იყო, რომ თანხა მიღებულია სრულად, ჩაითვალა რომ აღნიშნული თანხები ხელფასის სახით გაცემულია საწარმოს დირექტორზე და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო ეყრდნობა საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებს და აღნიშნავს, რომ მომჩივანმა ვერ წარადგინა ახალი არგუმენტები ან მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი. შესაბამისად, სადავო საკითხზე შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილება მართებულია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101; 154; 159; 163; 164;