ბრძანება N 17224

N 17224

17 ივლისი 2023

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „----------“-ის (ს/ნ ----------)

(მის.: ----------)

2023 წლის 23 იანვრის საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 6 ივლისის სხდომაზე (ოქმი №71) განიხილა შპს „----------“-ის (ს/ნ ----------) 2023 წლის 23 იანვრის №78401/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 23 დეკემბრის №007-368 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

მომჩივანი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. ითხოვს მიეცეს უფლება წარმოადგინოს ბუღალტრული აღრიცხვის სტანდარტისა და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნის გათვალისწინებით შედგენილი სრულყოფილი ელექტრონული ბუღალტრული პროგრამა, რომელიც გარკვევით წარმოაჩენს ყველა ანგარიშის ბრუნვას, ოპერაციების შინაარსს, სასაქონლო-მატერიალური მარაგების სრულ იდენტიფიკაციას მიღებისას და რეალიზაციისას. გადამხდელმა კომპეტენტურ პირებთან კონსულტაციის შემდეგ აღმოაჩინა, რომ ბუღალტრის მიერ შემმოწმებლისთვის მიწოდებული ელექტრონული ბუღალტრული პროგრამა არ იყო სრულყოფილი და არ აფიქსირებდა ფაქტობრივ მონაცემებს, რამაც განაპირობა დამატებით თანხების დარიცხვა. კერძოდ, ბუღალტრულ პროგრამაში ბუღალტერი ნაშთად აფიქსირებდა საწესდებო კაპიტალს ფულის სახით 730 882 ლარის ოდენობით, რაც არ შეესაბამებოდა რეალობას. სადამფუძნებლო დოკუმენტაციით საწარმოს დაფუძნებისას არ ყოფილა განსაზღვრული საწესდებო კაპიტალის ოდენობა. შემდგომ პერიოდშიც არასდროს მიუღია პარტნიორს გადაწყვეტილება საწესდებო კაპიტალის გაზრდის/განსაზღვრის შესახებ. აღნიშნავს, რომ კომპანიამ ეკონომიკური საქმიანობა დაიწყო იმპორტირებული საქონლის შესყიდვით, დამფუძნებლისგან ნასესხები 300 000 ლარით, შემდგომ კი სესხის ოდენობა სხვადასხვა პერიოდში ხან იზრდებოდა, ხან მცირდებოდა მარაგებისა და კრედიტორული ვალდებულებების ცვლილების შესაბამისად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 13 აპრილის №9364 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „----------“-ის (ს/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის პირველი იანვრიდან 2022 წლის პირველ მარტამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 22 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2022 წლის 23 დეკემბრის №32685 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-368 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 450 633 ლარი, მათ შორის გადასახადი 196 012 ლარი, ჯარიმა 196 012 ლარი და საურავი 58 609 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით სადავო საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებებით:

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა მანქანის საღებავებისა და სამღებრო სამუშაოებისთვის საჭირო პროდუქციის იმპორტი და ადგილობრივი საცალო/საბითუმო რეალიზაცია. რეალიზაციის ნაწილი ხორციელდება დოკუმენტურად (მთლიანი ბრუნვის 36%). საგადასახადო შემოწმებით დადგინდა, რომ წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამის მიხედვით, საწარმო არ ახორციელებდა სასაქონლომატერიალური ფასეულობების უწყვეტ აღრიცხვას და რეალიზებული პროდუქციის ჩამოწერას ახდენდა თვის ბოლოს ჯამურად. დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენდა 23%-ს. იქიდან გამომდინარე, რომ გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მონაცემებით შეუძლებელი იყო ოპერაციების მიმდინარეობაზე (დაწყებაზე/დასრულებაზე) კონტროლი, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით და გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, შემოწმების მიერ მოხდა დოკუმენტურად შეძენილი და რეალიზებული საქონლის დაჯგუფება მახასიათებლების მიხედვით (სულ დაჯგუფდა 268 სასაქონლო კატეგორია), გაანგარიშდა დოკუმენტური ფასნამატები იდენტიფიცირებული სასაქონლო ჯგუფების მიხედვით, რაც გავრცელდა შესაბამისი დასახელების საცალოდ რეალიზებული საქონლის ჯგუფების თვითღირებულებაზე. ამასთან, გაანგარიშებული საშუალო შეწონილი ფასნამატი გავრცელდა იმ საქონელზე, რომელთა დოკუმენტური ფასნამატის განსაზღვრა ვერ მოხერხდა. საცალოდ რეალიზებულ საქონელზე გავრცელებულმა საშუალო შეწონილმა ფასნამატმა შეადგინა 32.76%. შემოწმებით, 2021 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლისა და 2021 წლის 1 იანვრიდან მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 163-ე და 164-ე მუხლების საფუძველზე დაკორექტირდა (გაიზარდა) საწარმოს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. ვინაიდან დამატებით დადგენილი შემოსავლების აღრიცხვა არც სალაროში და არც საბანკო ანგარიშზე არ ფიქსირდებოდა, შემოწმების შედეგად მიღებული ფულადი შემოსავლების ის ნაწილი, რომელიც გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. ამასთან, გასათვალისწინებელია, რომ კომპანიის ბუღალტრულ პროგრამაში პერიოდის ბოლოს ფიქსირდებოდა საწესდებო კაპიტალის ნაშთი 730 882 ლარის ოდენობით. გადმხდელთან კომუნიკაციის შედეგად, შემოწმებით, არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული შემოსავლის ხელფასად დაბეგვრისას პირველ რიგში შემოწმებამ გაითვალისწინა დამფუძნებლის კაპიტალის გატანა საწარმოდან (გადამხდელის განცხადების საფუძველზე) და კაპიტალის ნაშთი პერიოდის ბოლოს განისაზღვრა 0 ლარის ოდენობით, ხოლო ხელფასად დაბეგვრას დაექვემდებარა სხვაობა შემოწმებით დამატებით გამოვლენილ შემოსავალსა და საწესდებო კაპიტალის ნაშთს შორის. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს 2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ხოლო დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

2021 წლის პირველი იანვრიდან მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ გადამხდელის მიერ შემმოწმებლისთვის წარდგენილი ბუღალტრული პროგრამის მიხედვით, საწარმო არ ახორციელებდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების უწყვეტ აღრიცხვას და რეალიზებული პროდუქციის ჩამოწერას ახდენდა თვის ბოლოს ჯამურად. ამასთან, გადამხდელის მიერ წარდგენილი მონაცემებით შეუძლებელი იყო ოპერაციების მიმდინარეობაზე (დაწყებაზე/დასრულებაზე) კონტროლი.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ ვინაიდან გადამხდელის სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, საგადასახადო შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება მართლზომიერია. ამასთან, შემოწმების მიერ იდენტიფიცირებული სასაქონლო ჯგუფების მიხედვით გაანგარიშებული დოკუმენტური ფასნამატების გავრცელება შესაბამისი დასახელების საცალოდ რეალიზებული საქონლის ჯგუფების თვითღირებულებაზე, ამასთან, გაანგარიშებული საშუალო შეწონილი ფასნამატის გავრცელება იმ საქონელზე, რომელთა დოკუმენტური ფასნამატის განსაზღვრა ვერ მოხერხდა, კანონმდებლობის შესაბამისია. ასევე, შემოწმების შედეგად მიღებული ფულადი შემოსავლების ის ნაწილი (არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული შემოსავლის ხელფასად დაბეგვრისას გათვალისწინებულია დამფუძნებლის კაპიტალის გატანა საწარმოდან), რომელიც გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად, ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით წარმოადგენს დირექტორზე გაცემულ ხელფასს და მისი გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა მართლზომიერია.

ამასთან, მომჩივანი წარმოდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი სათანადო არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „----------“-ის (ს/ნ ----------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადამხდელის მიერ შემმოწმებლისთვის წარდგენილი ბუღალტრული პროგრამის მიხედვით, საწარმო არ ახორციელებდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების უწყვეტ აღრიცხვას და რეალიზებული პროდუქციის ჩამოწერას ახდენდა თვის ბოლოს ჯამურად. ამასთან, გადამხდელის მიერ წარდგენილი მონაცემებით შეუძლებელი იყო ოპერაციების მიმდინარეობაზე (დაწყებაზე/დასრულებაზე) კონტროლი. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ ვინაიდან გადამხდელის სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, საგადასახადო შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება მართლზომიერია. ამასთან, შემოწმების მიერ იდენტიფიცირებული სასაქონლო ჯგუფების მიხედვით გაანგარიშებული დოკუმენტური ფასნამატების გავრცელება შესაბამისი დასახელების საცალოდ რეალიზებული საქონლის ჯგუფების თვითღირებულებაზე, ამასთან, გაანგარიშებული საშუალო შეწონილი ფასნამატის გავრცელება იმ საქონელზე, რომელთა დოკუმენტური ფასნამატის განსაზღვრა ვერ მოხერხდა, კანონმდებლობის შესაბამისია. ასევე, შემოწმების შედეგად მიღებული ფულადი შემოსავლების ის ნაწილი (არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული შემოსავლის ხელფასად დაბეგვრისას გათვალისწინებულია დამფუძნებლის კაპიტალის გატანა საწარმოდან), რომელიც გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად, ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით წარმოადგენს დირექტორზე გაცემულ ხელფასს და მისი გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა მართლზომიერია.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოწმებით გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101(1); 154(1„ა“); 163(1); 164(1,2).

(2021 წლამდე მოქმედი): 160(ა); 161(1„ა“)