ბრძანება N 10935

ბრძანება N 10935

17.05.2023

შპს ,,---------’’ (ს/ნ ---------)

(მის.: ------------)

2022 წლის 2 დეკემბრის საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 27 აპრილის სხდომაზე (ოქმი №45) განიხილა შპს ,,--------’’ (ს/ნ --------) №76989/1/2022 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 3 ნოემბრის №002-191 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. მიუთითებს, რომ არაპირდაპირი მეთოდი გულისხმობს გარემოებითი მტკიცებულებებით საგადასახადო ვალდებულებების დადგენას. შემმოწმებელი დარწმუნებული უნდა იყოს, რომ ინფორმაცია, რომელსაც ის იყენებს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების პროცესში არის მართებული და სწორი. ასევე, არაპირდაპირი მეთოდი, რომელსაც შემოწმება იყენებს უნდა შეესაბამებოდეს გადამხდელის საქმიანობის სპეციფიკას და დეტალურად უნდა იყოს განმარტებული, თუ რატომ ხდება რომელიმე კონკრეტული მეთოდის გამოყენება. განმარტავს, რომ 2020 წელს დოკუმენტურად დადასტურებული რეალიზაციის ხვედრითი წილი შეადგენს 65%-ს, 2021 წელს-61%-ს, ხოლო 2022 წელს 80%-ს. აცხადებს, რომ ხილ-ბოსტნეულით ვაჭრობას გააჩნია გარკვეული თავისებურებები, რაც შემოწმებამ არ გაითვალისწინა, კერძოდ: შეძენილი (იმპორტირებული) საქონელი მოიცავს სხვადასხვა ხარისხობრივ და მალფუჭებად პროდუქციას, რომლის სარეალიზაციო ფასები მნიშვნელოვნად განსხვავდება ერთმანეთისგან. აცხადებს, რომ დოკუმენტურად დადასტურებულ რეალიზაციებში, მაღალი ფასით რეალიზებულია ძირითადად მაღალი ხარისხის საქონელი, საქონლის დარჩენილი ნაწილი კი წარმოადგენს საშუალო ხარისხის და დაბალფასიან საქონელს, რომლის რეალიზაციაც ხდება საბითუმო/საცალო წესით, როგორც სასაქონლო ზედნადების, ასევე ზედნადების გარეშე ბაზრის ტერიტორიაზე (დახლზე). გადამხდელს საჩივარში მოყვანილი აქვს მაგალითები, თუ რა დიაპაზონის ფარგლებში მერყეობს სასაქონლო ზედნადებების მიხედვით გაყიდვები, რომელთა საშუალო მაჩვენებელიც გაავრცელა შემოწმებამ ზედნადების გარეშე რეალიზებულ დაბალხარისხიან ხილ-ბოსტნეულზე. აცხადებს, რომ ბაზარში პროდუქცია იყიდება ბევრად დაბალი ფასით, ვიდრე ქსელურ მაღაზიებში. ასევე დღის განმალობაში ბაზრის ტერიტორიაზე ფასები რამდენჯერმე იცვლება, რისი მიზეზიც მრავალია, კერძოდ, მარკეტინგული ღონისძიებები, ფასები მოცულობაზე, გადახდის პირობები, პროდუქციის ვარგისიანობა. აცხადებს ასევე, რომ აღნიშნული ბიზნესი ხასიათდება საკმაოდ მაღალი დანაკარგებით. გადამხდელმა გამოითხოვა ინფორმაცია სტატისტიკის ეროვნული სამსახურიდან, რომლის მიხედვით 2020 წლის მონაცემებით ბოსტნეულზე დანაკარგები შეადგენს დაახლოებით 8%-ს. შემოწმების ეტაპზე არ იყო გათვალისწინებული არც სხვა ამგვარი ინფორმაცია დანაკარგების შესახებ და არც სტატისტიკური ინფორმაცია. მიუთითებს ასევე, რომ შემოწმების მიერ არასწორად იქნა განსაზღვრული არადოკუმენტური რეალიზაციის მოცულობები თვეების ჭრილში. ითხოვს ფასნამატის გაანგარიშებას საშუალო ხარისხობრივი პროდუქციის საშუალო შეწონილი ფასის შესაბამისად და აღნიშნულის გათვალისწინებით საგადასახადო ვალდებულებების გადაანგარიშებას.

ფაქტების აღწერა:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 17 მარტის №6796 და 16 სექტემბრის №23933 ბრძანებების საფუძველზე განხორციელდა შპს ,,---------’’ (ს/ნ ---------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის 15 ივნისიდან 2022 წლის 16 მარტამდე საანგარიშო პერიოდები, ხოლო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობებისა და ძირითადი საშუალებების ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 2022 წლის 2 მაისის ჩათვლით საანაგრიშო პერიოდი. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 28 ოქტომბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2022 წლის 2 ნოემბრის №27628 ბრძანება და 3 ნოემბრის №002-191 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 14 701 342 ლარი, მათ შორის: გადასახადი 8 803 314 ლარი, ჯარიმა 4 401 757 ლარი, საურავი 1 496 271 ლარი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საჩივარში დასმულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს ხილ-ბოსტნეულის იმპორტი და საცალო-საბითუმო რეალიზაცია, მათ შორის ფიქსირდება საქონლის ექსპორტ-რეექსპორტის ოპერაციებიც. აღნიშნული საქონლის იმპორტი (თურქეთიდან, აზერბაიჯანიდან, ირანიდან და ა.შ.) ხორციელდება ყოველდღიურ რეჟიმში. საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში სრულყოფილად არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა და შესაბამისად ვერ ხდება შეძენილი და რეალიზებული სმფ-ების მოძრაობის ანალიზი, აღრიცხვით ვერ დგინდება რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება, რაოდენობა და სარეალიზაციო ფასი. ასევე, სმფ-ების ჩამოწერა/რეალიზაცია არ არის აღრიცხული საქონლის სახეობებისა და რაოდენობის ჭრილში. ვერ ხერხდება კონკრეტული ოპერაციების მიმდინარეობის კონტროლი. გადამხდელი ჩამოწერებს ახორციელებს თვის ბოლოს რაოდენობრივად. ბუღალტრულად დაფიქსირებული ფასნამატი შეადგენს 30%-ს. გადამხდელს არ აქვს შემოსავლების სამსახურში დარეგისტრირებული განცხადებები გაფუჭებული საქონლის ჩამოწერის თაობაზე. აღნიშნულიდან გამომდინარე შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად და საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, შემოწმების მიერ გამოიყო დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული საქონლის რაოდენობა კილოგრამებში, რომელზედაც გავრცელდა შესაბამისი პერიოდის დოკუმენტური საშუალო შეწონილი ფასები (მოხდა 52 სახეობის საქონლის საშუალო შეწონილი ფასის იდენტიფიცირება), ხოლო საქონლის იმ სახეობებზე, რომელთა დოკუმენტური რეალიცზაციაც არ ფიქსირდება, შემოწმების მიერ გავრცელდა შესამოწმებელი პერიოდის იმპორტირებული საქონლის საშუალო დოკუმენტური ფასნამატი (სულ 3 სახეობის საქონელი). შესაბამისად, შემოწმებით დადგენილი დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გადამხდელის მიერ დეკლარირებულს აღემატება 18 722 847 ლარით. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის გათვალისწინებით, გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის შესაბამისად, მიღებული შემოსავლებისა და გაწეული ხარჯების გათვალისწინებით მიღებული იქნა ფულადი ნაშთი 27 099 404 ლარის ოდენობით, რომელიც ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად/მასთან გათანაბრებულ განაცემად და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად, დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავალო გადასახადით. პირს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

სადავო საკითხთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში განხორციელებული საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 171-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირი ვალდებულია შესაბამის საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს დღგ-ის დეკლარაცია ყოველ საანგარიშო პერიოდზე არა უგვიანეს ამ პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს დღგ.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა’’ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში სრულყოფილად არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა და შესაბამისად ვერ ხდება შეძენილი და რეალიზებული სმფ-ების მოძრაობის ანალიზი, აღრიცხვით ვერ დგინდება რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება, რაოდენობა და სარეალიზაციო ფასი. ასევე, სმფ-ების ჩამოწერა/რეალიზაცია არ არის აღრიცხული საქონლის სახეობებისა და რაოდენობის ჭრილში. ვერ ხერხდება კონკრეტული ოპერაციების მიმდინარეობის კონტროლი. გადამხდელი ჩამოწერებს ახორციელებს თვის ბოლოს რაოდენობრივად. ასევე, გადამხდელს არ აქვს შემოსავლების სამსახურში დარეგისტრირებული განცხადებები ვადაგასული საქონლის ჩამოწერის თაობაზე. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია. ამასთან, მომჩივანს საგადასახადო დავის ეტაპზე არ წარმოუდგენია მისი პოზიციის დამადასტურებელი ისეთი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

1. შპს ,,----------’’ (ს/ნ ---------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს ხილ-ბოსტნეულის იმპორტი და საცალო-საბითუმო რეალიზაცია, მათ შორის ფიქსირდება საქონლის ექსპორტ-რეექსპორტის ოპერაციებიც. საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში სრულყოფილად არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა და შესაბამისად ვერ ხდება შეძენილი და რეალიზებული სმფ-ების მოძრაობის ანალიზი, აღრიცხვით ვერ დგინდება რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება, რაოდენობა და სარეალიზაციო ფასი. შემოწმებამ საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შემოწმებით დადგენილი დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გადამხდელის მიერ დეკლარირებულს აღემატება. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და შესაბამისი ჯარიმა. მიღებული შემოსავლებისა და გაწეული ხარჯების გათვალისწინებით მიღებული იქნა ფულადი ნაშთი, რომელიც ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად/მასთან გათანაბრებულ განაცემად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავალო გადასახადით. პირს დაერიცხა გადასახადი და შესაბამისი ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

 

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73, 159(1"ა"), 168(1), 101(1), 154(1"ა").

2021 წლამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსი: 161(1"ა"), 171(1).