გადაწყვეტილება №22564/2/2024

№22564/2/2024

12 აგვისტო 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი:"-------" (ს/ნ "-------" )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,4.07.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება "-------"-ს 15.03.2024 და 25.03.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივრებზე (რეგისტრაციის №22564/2/2024; №22674/2/2024).

 

დავის საგანი:

1. „სტრიმინგისათვის“ ფიზიკური პირის სათამაშო ანგარიშზე (ბარათზე) ჩარიცხული თანხის (ბალანსის) დაბეგვრა;

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 15.12.2023 წლის №002-291 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 26.02.2024 წლის №4151 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 238 667,55 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 142 328

დღგ - 131 081

საშემოსავლო გადასახადი - 11 264

ჯარიმა - 71 264

საურავი - 25 075,55

 

პროცედურული გარემოებები

მომჩივანი გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 12.03.2013 წლიდან, ხოლო 1.12.2021 წლიდან მინიჭებული აქვს მცირე მეწარმის სტატუსი. დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 29.09.2021 წლიდან. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების მიხედვით მისი საქმიანობაა კინოფილმების, ვიდეო და სატელევიზიო პროგრამების გავრცელებასთან დაკავშირებული საქმიანობა.

საგამოძიებო სამსახურის მიერ მიწოდებული ინფორმაცია/დოკუმენტაციის, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის და გადამხდელის საბანკო ამონაწერების დამუშავების შედეგად დგინდება, რომ კერძო კომპანიებს უწევს სხვადასხვა მარკეტინგულ/სარეკლამო მომსახურებებს (მათ შორის „სტრიმინგის“ მომსახურებას).

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის საგამოძიებო დეპარტამენტის წერილისა და დადგენილების საფუძველზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 10.05.2023 წლის №10259 და 31.05.2023 წლის №12024 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.05.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 12.12.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რაზეც გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 15.12.2023 წლის №31691 ბრძანება და ამავე თარიღის №002-291 საგადასახადო მოთხოვნა.

აღნიშნული აქტები 13.01.2024 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 26.02.2024 წლის №4151 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. „სტრიმინგისათვის“ ფიზიკური პირის სათამაშო ანგარიშზე (ბარათზე) ჩარიცხული თანხის (ბალანსის) დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საგადასახადო ორგანოს მიერ, მესამე მხარეებისგან გამოთხოვილია ინფორმაცია და მასალები მომჩივნის მიერ გაწეულ მომსახურებებთან/ანაზღაურებულ თანხებთან (მათ შორის „სტრიმინგის“ მომსახურების ნაწილში) დაკავშირებით. მესამე მხარეებისგან მოწოდებული ინფორმაციის, გადამხდელის მიერ წარდგენილი, საქმიანობასთან დაკავშირებული ხელშეკრულებების/ინვოისების და საბანკო ამონაწერების დამუშავების შედეგად დგინდება, რომ იგი ხელშეკრულებების საფუძველზე (ხელშეკრულება სარეკლამო მომსახურების გაწევის თაობაზე; „სტრიმინგის“ მომსახურების ხელშეკრულება) „სტრიმინგის“ მომსახურებას უწევს სისტემურ-ელექტრონული ფორმით თამაშობების განმახორციელებელ პირებს.

„სტრიმინგი“ გულისხმობს დამკვეთების (სისტემურ-ელექტრონული ფორმით თამაშობების განმახორციელებელ პირები) საკუთრებაში არსებული სავაჭრო ბრენდის პოპულარიზაციის მიზნით (მომხმარებლებისთვის ინფორმაციის მიწოდება და მოზიდვა) სტრიმინგის გრაფიკის შესაბამისად, ლაივ სტრიმის განხორციელებას (სლოტ თამაშების პირდაპირი ეთერით ტრანსლირება). მოთამაშეს დამკვეთის ვებ-გვერდზე რეგისტრირებულ სათამაშო ანგარიშზე, დამკვეთის მიერ ერიცხება გარკვეული თანხა სათამაშოდ. აღნიშნული თანხა წარმოადგენს „სტრიმერის“ თამაშობის მოწყობისათვის საჭირო სახსრებს, რის განკარგვასაც „სტრიმერი“ ახდენს მის მიერ შერჩეულ სლოტ თამაშებში.

გარდა „სტრიმინგით“ გაწეული მომსახურებისა, ფიზიკური პირი სხვადასხვა კერძო კომპანიებს უწევს მარკეტინგულ და სარეკლამო მომსახურებებს. აღნიშნულ ნაწილში წარდგენილია დღგ-ის და მცირე მეწარმის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადის ყოველთვიური დეკლარაციები (არასრულყოფილად).

საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 164-ე მუხლების შესაბამისად, შემოწმების შედეგად განისაზღვრა მეწარმის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ით დასაბეგრი მომსახურების, მათ შორის „სტრიმინგის“ მომსახურების გაწევის შედეგად დასაბეგრი ოპერაციების (სისტემურ-ელექტრონული ფორმით თამაშობების განმახორციელებელი პირებისგან მიღებული თანხები, რაც განხილულია დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად) ჯამური თანხები, რაც აღემატება დეკლარირებულ მონაცემებს. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

მომჩივანს 1.12.2021 წლიდან აქვს მცირე მეწარმის სტატუსი და წარდგენილი აქვს საშემოსავლო გადასახადის ყოველთვიური დეკლარაციები, ხოლო 2021 წლის წლიური საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაცია წარდგენილია ნულოვანი. მესამე მხარეებისგან გამოთხოვილია ინფორმაცია და მასალები მომჩივნის მიერ გაწეულ მომსახურებებთან/ანაზღაურებულ თანხებთან დაკავშირებით. მესამე მხარეებისგან მიწოდებული ინფორმაციის, გადამხდელის მიერ წარდგენილი საქმიანობასთან დაკავშირებული ხელშეკრულებების/ინვოისების და საბანკო ამონაწერების დამუშავების შედეგად დგინდება, რომ მომჩივნის მიერ დეკლარირებული საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა განსხვავდება შემოწმების შედეგად დადგენილისაგან.

საგადასახადო კოდექსის მე-100, 88-ე და 90-ე მუხლების გათვალისწინებით, მომჩივანს წარმოეშვა საშემოსავლო გადასახადის დამატებით გადახდის ვალდებულება. აღნიშნულის გათვალისწინებით მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი (როგორც წლიური, ასევე, ყოველთვიური) და შესაბამისი ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, მე-9 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-16 მუხლზე, 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-80 მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-100 მუხლის პირველ ნაწილზე, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 90-ე მუხლის პირველ და მე-3 ნაწილებზე, 93-ე მუხლის 11 ნაწილზე, „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის მე-13 მუხლის პირველ პუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 164-ე მუხლზე, 168-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე.

შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში ადგილი აქვს შემდეგი სახის ოპერაციას, კერძოდ, სისტემურ-ელექტრონული ფორმით თამაშობების განმახორციელებელი პირის მიერ ჩარიცხული თანხის სანაცვლოდ ფიზიკურ პირს ეკისრება გარკვეული სახის მოქმედების შესრულება და ამ მოქმედების შესრულება ხდება ფიზიკური პირის მხრიდან „სტრიმერის“ თამაშობის მოწყობით. შესაბამისად, სახეზეა მომსახურების გაწევა, რაც კანონმდებლობის მიხედვით წარმოადგენს დასაბეგრ ოპერაციას.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი მომჩივნის პოზიციის დამადასტურებელი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2021 წლის სექტემბრიდან რეგისტრირებულია ინდივიდუალურ მეწარმედ და დღგ-ის გადამხდელად, ხოლო 2021 წლის დეკემბრიდან მინიჭებული აქვს მცირე ბიზნესის სტატუსი. საქმიანობის სფეროა სარეკლამო მომსახურება. რეგისტრაციის დღიდან კეთილსინდისიერად ასრულებდა საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებულ ყველა ვალდებულებას. საქმიანობის პერიოდში ბიუჯეტში გადახდილი აქვს 135 580.52 ლარი.

სტრიმინგისთვის ფიზიკური პირის სათამაშო ბარათზე ჩარიცხული ბალანსის მეწარმის ერთობლივ შემოსავალში ჩართვა მოკლებულია სამართლებრივ არგუმენტებს. სისტემურ-ელექტრონული ფორმით თამაშობების განმახორციელებელი პირის მიერ სათამაშო ბარათზე სათამაშოდ დარიცხული ბალანსი არ წარმოადგენს მომსახურების ანაზღაურებას და არ უნდა დაკვალიფიცირდეს ეკონომიკურ საქმიანობიდან მიღებულ შემოსავლად. ის სრულად იხარჯება გრაფიკის შესაბამისად სლოტ თამაშების პირდაპირი ეთერით ტრანსლირების დროს და განკუთვნილია სისტემურ-ელექტრონული ფორმით თამაშობების განმახორციელებელი პირების საკუთრებაში არსებული სავაჭრო ბრენდის პოპულარიზაციის მიზნით მომხმარებლებისთვის ინფორმაციის მიწოდებისა და მოზიდვისთვის. აღნიშნული ბალანსის განკარგვის უფლება მოთამაშეებს ხელშეკრულების შესაბამისად არ ჰქონდათ, ისინი სანაცვლოდ იღებდნენ კონკრეტულ ანაზღაურებას. სისტემურ-ელექტრონული ფორმით თამაშობების განმახორციელებელი პირებთან თანამშრომლობა, მიუხედავად ხელშეკრულების სახელწოდებისა, უთანაბრდება შრომით საქმიანობას, დასაქმებულს ევალებოდა კვირაში 6 დღე, 2 საათიანი სამუშაო გრაფიკით პირდაპირი ჩართვების ტრანსლირება მოეხდინა.

შემოსავლების სამსახურის ავტორიზებულ გვერდზე მის მიერ განხორციელდა მტკიცებულების დოკუმენტის შევსება იმის განსასაზღვრად აღნიშნულ კომპანიებთან თანამშრომლობა წარმოადგენდა დაქირავებით მუშაობას თუ მომსახურების გაწევას, რის შედეგადაც გამოიკვეთა, რომ მათთან თანამშრომლობა დაკვალიფიცირდა დაქირავებით მუშაობად, შესაბამისად ანაზღაურების გადამხდელი კომპანიები ვალდებულები იყვნენ განეხორციელებინათ სტრიმინგისთვის განხორციელებული განაცემის დაბეგვრა გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად.

იმ შემთხვევაში თუკი არ მოხდება ზემოთ მოცემული საკითხის დაკმაყოფილება და „სტრიმინგის“ განხორციელება მაინც დაკვალიფიცირდება ეკონომიკურ საქმიანობად, მაშინ უფრო დეტალურად უნდა განისაზღვროს დასაბეგრი ბაზა. კერძოდ, გაწეული მომსახურების სანაცვლოდ მიღებულ ანაზღაურებად შესაძლოა ჩაითვალოს მის მიერ საბანკო ანგარიშზე გადატანილი თანხები, რისი ოდენობაც მკაცრად განსაზღვრულია ხელშეკრულების შესაბამისად და არა სათამაშოდ ჩარიცხული ბალანსი. მაგალითად, მისთვის პროპორციის შესაბამისად სისტემურ-ელექტრონული თამაშობის განმახორციელებელი პირის, შპს "------"-ს, მიერ სათამაშო ბარათზე სათამაშოდ დარიცხული ბალანსი შეადგენს 843 894 ლარს, ხოლო მოგების შედეგად ხელშეკრულებით გათვალისწინებული ლიმიტების შესაბამისად საბანკო ანგარიშზე ლიმიტის გათვალისწინებით გადატანილი აქვს 374 602 ლარი. შემოწმების შედეგად კი შემოსავლად მიჩნეულია 843 894 ლარი, რაც ჩართულია ერთობლივ შემოსავალში და დაბეგრილია დღგ-ით და საშემოსავლო გადასახადით.

ამდენად, არ ვეთანხმებით შემოწმების შედეგად სათამაშო ანგარიშზე განთავსებული სტრიმინგისთვის განკუთვნილი ბალანსის ერთობლივ შემოსავალში ჩართვას და დღგ-სა და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივრები ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის მე-9 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ეკონომიკურ საქმიანობად განიხილება ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც ხორციელდება შემოსავლის ან კომპენსაციის მისაღებად, მიუხედავად ამ საქმიანობის შედეგისა, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლის შესაბამისად:

1. საქონლის მიწოდებად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის საქონელზე საკუთრების უფლების გადაცემა სასყიდლით (მათ შორის, საქონლის რეალიზაცია, გაცვლა, ხელფასის ან ნატურალური ფორმით ანაზღაურება) ან უსასყიდლოდ.

2. მომსახურების გაწევად განიხილება პირის მიერ სხვა პირისთვის მისივე ნებით, კომპენსაციის სანაცვლოდ ან უსასყიდლოდ ისეთი მოქმედების შესრულება, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საშემოსავლო გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი ფიზიკური პირი.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საგადასახადო კოდექსის 90-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირის დასაბეგრი შემოსავალი იბეგრება 1 პროცენტით, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.

3. მცირე ბიზნესის დასაბეგრი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავლებისაგან, გარდა ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლისა და ამ კოდექსის 88-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად განსაზღვრული შემოსავლის სახიდან მიღებული შემოსავლისა.

„სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების გამოყენების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №999 ბრძანებით დამტკიცებული „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ ინსტრუქციის (დანართი №1) მე-13 მუხლის პირველი პუნქტის მიხედვით, მცირე ბიზნესის ერთობლივი შემოსავალი შედგება:

ა) შემოსავლისგან, რომელიც ექვემდებარება სპეციალური რეჟიმით დაბეგვრას და მოიცავს საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს, გარდა ამ მუხლის „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებში აღნიშნული შემოსავლებისა და ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლებისა;

ბ) შემოსავლისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით და მოიცავს მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე მეწარმე ფიზიკური პირის მიერ „სპეციალური დაბეგვრის რეჟიმების შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2010 წლის 29 დეკემბრის №415 დადგენილებით დამტკიცებული დანართი №5- ით განსაზღვრული შემოსავლების სახეების მიხედვით მიღებულ ერთობლივ შემოსავლებს;

გ) სხვა შემოსავლებისგან, რომელიც იბეგრება ჩვეულებრივი რეჟიმით, გარდა ამ პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტში აღნიშნული შემოსავლებისა.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენლების განმარტებით, სტრიმინგისთვის ფიზიკური პირის სათამაშო ბარათზე ჩარიცხული ბალანსის მეწარმის ერთობლივ შემოსავალში ჩართვა მოკლებულია სამართლებრივ არგუმენტებს. სათამაშო ბარათზე სათამაშოდ დარიცხული ბალანსი არ წარმოადგენს მომსახურების ანაზღაურებას და არ უნდა დაკვალიფიცირდეს ეკონომიკურ საქმიანობიდან მიღებულ შემოსავლად. სათამაშოდ დარიცხული ბალანსი სრულად იხარჯება გრაფიკის შესაბამისად სლოტ თამაშების პირდაპირი ეთერით ტრანსლირების დროს და აღნიშნული ბალანსის განკარგვის უფლება მოთამაშეს ხელშეკრულების შესაბამისად არ ჰქონდა, მოთამაშე იღებდა კონკრეტულ ანაზღაურებას. ამასთან, ინფორმირებული იყო, რომ კომპანია ადეკლარირებდა და იხდიდა ამ ოპერაციის შედეგად კანონმდებლობით განსაზღვრულ გადასახადს. მხარეებს შორის გაფორმებული მომსახურების ხელშეკრულება გავს შრომით ურთიერთობას, რადგან შემოსავლების სამსახურის ავტორიზებულ გვერდზე შეავსეს ე.წ. კითხვარი და მიღებული შედეგით მხარეებს შორის ურთიერთობა დაკვალიფიცირდა დაქირავებით მუშაობად. იმ შემთხვევაში თუკი არ მოხდება ზემოთ მოცემული საკითხის დაკმაყოფილება და „სტრიმინგის“ განხორციელება მაინც დაკვალიფიცირდება ეკონომიკურ საქმიანობად, მაშინ უფრო დეტალურად უნდა განისაზღვროს დასაბეგრი ბრუნვა. კერძოდ, გაწეული მომსახურების სანაცვლოდ მიღებულ ანაზღაურებად შესაძლოა ჩაითვალოს მის მიერ საბანკო ანგარიშზე გადატანილი თანხები, რისი ოდენობაც მკაცრად განსაზღვრულია ხელშეკრულების შესაბამისად და არა სათამაშოდ ჩარიცხული ბალანსი. ხელშეკრულებაში ასევე გაწერილია რა ხდება მოგების და წაგების დროს, ასევე, კვირაში რამდენი დღე უნდა ეთამაშა, დღეში რამდენი საათი. ხელშეკრულების ვადა განსაზღვრულია 10 თვით და ამავე ხელშეკრულების პირობებით განსაზღვრული ლიმიტით თვეში 90 000 ლარზე მეტი არ უნდა გაეტანა (გადაეტანა საბანკო ანგარიშზე) და ზუსტად მის მიერ ასეთი სახით გატანილი თანხა 10 თვეში შეადგენს 900 000 ლარს, იმ პირობებში როდესაც კომპანიის მიერ ბალანსზე სათამაშოდ ჩარიცხულია 1 000 000 ლარზე მეტი. ყურადღება უნდა მიექცეს იმ გარემოებასაც, რომ აღნიშნული თანხა გამოაქვს, როგორც მოთამაშეს ანუ მოგებული თანხიდან უკავდება გატანის საკომისიო. ამიტომ გაცნობიერებული ჰქონდა, რომ გადასახადი რაც ეკუთვნოდა სრულად იყო გადახდილი კომპანიის მიერ და გაუცნობირებლად თუ განახორციელა ქმედება უნდა ჩაითვალოს საპატიოდ.

მომჩივნის არგუმენტებზე მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენლების განმარტებით, ხელშეკრულებაში ცალსახად მითითებულია, რომ მხარეებს შორის ურთიერთობა მომსახურების გაწევის ოპერაციაა. შემოწმების პროცესში მოხდა კითხვარის შევსება და დაკვალიფიცირდა მომსახურების გაწევად, რაც შეეხება საჩივრისთვის დართულ შევსებულ კითხვარს არასწორად არის (გაცემული პასუხები) აღწერილი ფაქტობრივი გარემოებები. რაც შეეხება, დასაბეგრ თანხას საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის მიხედვით დაიბეგრა მისაღები საკომპენსაციო თანხა, კერძოდ, ბალანსზე ჩარიცხული თანხა რის სანაცვლოდაც მოხდა მომსახურების გაწევა.

აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭო ადგენს, რომ კომპანია მის ვებგვერდზე რეგისტრირებული მოთამაშის სათამაშო ანგარიშზე სათამაშოდ დებს გარკვეულ თანხას და აღნიშნული თანხა წარმოადგენს სტრიმერის თამაშის მოწყობისთვის აუცილებელ სახსრებს, რომელსაც სტრიმერი განკარგავს მის მიერ შერჩეულ სლოტ თამაშებში (აღნიშნული თანხის გამოყენება მკაცრად არის განსაზღვრული მხოლოდ თამაშებში გამოსაყენებლად). გაწეული მომსახურების სანაცვლოდ სტრიმერს შეუძლია გაანაღდოს თამაშების შედეგად მოგებული თანხა ხელშეკრულებით განსაზღვრული ლიმიტების შესაბამისად. ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, ფიზიკური პირის მიერ მიწოდებული სტრიმინგის სერვისი, რაც გულისხმობდა ლაივ სტრიმის განხორციელებას (სლოტ თამაშების პირდაპირი ეთერით ტრანსლირება), მომხმარებლების მოზიდვისა და კომპანიის საქმიანობის ხელშეწყობისთვის, საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლით წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას. ხოლო, რაც შეეხება, დასაბეგრ თანხას საშემოსავლო და დღგ-ის მიზნებისათვის, აღნიშნული უნდა გაანგარიშდეს მომსახურების გამწევი პირის მიერ მომსახურების გაწევის შედეგად ფაქტობრივად მიღებული თანხიდან.

ამდენად, საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა პოზიციების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის მიერ მიწოდებული სტრიმინგის სერვისისთვის მიღებული კომპენსაცია წარმოადგენს მომსახურების გაწევის შედეგად მიღებულ ანაზღაურებას, რა დროსაც საშემოსავლო და დღგ-ის მიზნებისათვის მიღებულ შემოსავალს/დასაბეგრ თანხას წარმოადგენს მომსახურების გამწევი პირის მიერ მომსახურების გაწევის შედეგად ფაქტობრივად მიღებული თანხა. ამდენად, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, აღნიშნულის შესაბამისად მოახდინოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების შედეგად მომჩივანს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 71 264 ლარი, მათ შორის დღგ-ში 65 541 ლარი, წლიურ საშემოსავლო გადასახადში 2 000 ლარი და გადახდის წყაროსთან დაკავებულ გადასახადში (მცირე ბიზნესის) 3 724 ლარი. ასევე, აუდიტის დეპარტამენტის 15.12.2023 წლის №002-291 საგადასახადო მოთხოვნით საურავი 25 075.55 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მისი მიზანი არ არის გადასახადებისგან თავის არიდება, თანხის დარიცხვა ძირითადად გამოწვეულია შეცდომით და არცოდნით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, ითხოვს გათავისუფლდეს გადაანგარიშების შემდეგ დარჩენილი სანქციებისგან.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივრები ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების მიხედვით:

1. საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

2. საურავი ერიცხება გადასახადის თანხას, რომელიც არის სხვაობა გადასახადის გადამხდელის მიერ შეუსრულებელ საგადასახადო ვალდებულებებსა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ჯამს შორის. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, საურავის დარიცხვა ხორციელდება თითოეული ვადაგადაცილებული დღისათვის, გადასახადის გადახდის ვადის ამოწურვის დღის მომდევნო დღიდან.

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2, 21 და 22 ნაწილების თანახმად:

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

2 1 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

2 2 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ მომჩივნის მხრიდან დღგ-ის ნაწილში სამართალდარღვევის ჩადენა გამოწვეულია მისი შეცდომით. იგი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, იმ რწმენით, რომ მისი ქმედება არ იყო მართლსაწინააღმდეგო. მომჩივანი არასწორად აფასებდა ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. შესაბამისად, მოცემულ კონკრეტულ შემთხვევაში მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივანი საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, უნდა გათავისუფლდეს დამატებული ღირებულების გადასახადის ნაწილში, საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით დაკისრებული ჯარიმისგან.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 26.02.2024 წლის №4151 ბრძანება;

3. მომჩივანი, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლდეს დამატებული ღირებულების გადასახადის ნაწილში, საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით დაკისრებული ჯარიმისგან;

4. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს: ა) პირველი დავის საგანში მიღებული გადაწყვეტილების შესაბამისად განახორციელოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება); ბ) ამ გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილის მე-3 პუნქტის და მე-4 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე შესაბამისი კორექტირება;

5. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

6. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1.მომჩივანი არ ეთანხმება შემოწმების შედეგად სათამაშო ანგარიშზე განთავსებული სტრიმინგისთვის განკუთვნილი ბალანსის ერთობლივ შემოსავალში ჩართვას და დღგ-სა და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვას.

2.მომჩივანი ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, გათავისუფლდეს გადაანგარიშების შემდეგ დარჩენილი სანქციებისგან.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.შემოწმების შედეგად განისაზღვრა მეწარმის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ით დასაბეგრი მომსახურების, მათ შორის „სტრიმინგის“ მომსახურების გაწევის შედეგად დასაბეგრი ოპერაციების ჯამური თანხები, რაც აღემატება დეკლარირებულ მონაცემებს. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა.

მომჩივანს 1.12.2021 წლიდან აქვს მცირე მეწარმის სტატუსი და წარდგენილი აქვს საშემოსავლო გადასახადის ყოველთვიური დეკლარაციები, ხოლო 2021 წლის წლიური საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაცია წარდგენილია ნულოვანი.გადამხდელის მიერ წარდგენილი საქმიანობასთან დაკავშირებული ხელშეკრულებების/ინვოისების და საბანკო ამონაწერების დამუშავების შედეგად დგინდება, რომ მომჩივნის მიერ დეკლარირებული საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა განსხვავდება შემოწმების შედეგად დადგენილისაგან.

საგადასახადო კოდექსის მე-100, 88-ე და 90-ე მუხლების გათვალისწინებით, მომჩივანს წარმოეშვა საშემოსავლო გადასახადის დამატებით გადახდის ვალდებულება. აღნიშნულის გათვალისწინებით მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და შესაბამისი ჯარიმა.

2.შემოწმების შედეგად მომჩივანს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 71 264 ლარი, მათ შორის დღგ-ში 65 541 ლარი, წლიურ საშემოსავლო გადასახადში 2 000 ლარი და გადახდის წყაროსთან დაკავებულ გადასახადში.

 

გადაწყვეტილება

1. საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის მიერ მიწოდებული სტრიმინგის სერვისისთვის მიღებული კომპენსაცია წარმოადგენს მომსახურების გაწევის შედეგად მიღებულ ანაზღაურებას, რა დროსაც საშემოსავლო და დღგ-ის მიზნებისათვის მიღებულ შემოსავალს/დასაბეგრ თანხას წარმოადგენს მომსახურების გამწევი პირის მიერ მომსახურების გაწევის შედეგად ფაქტობრივად მიღებული თანხა. ამდენად, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, აღნიშნულის შესაბამისად მოახდინოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

2.საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივანი საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, უნდა გათავისუფლდეს დამატებული ღირებულების გადასახადის ნაწილში, საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით დაკისრებული ჯარიმისგან.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

79,100,102,164,168,269(7).