გადაწყვეტილება № 27322/2/2026

№ 27322/2/2026

24 ივნისი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

 

მომჩივანი: შპს„------“ (ს/ნ -----)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 11.06.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---- 10.05.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27322/2/2026).

 

დავის საგანი:

არაპირდაპირ მეთოდის გამოყენება რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების ნაწილზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 29.12.2025 წლის №021-155 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 24.04.2026 წლის №9045 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 320 578,95 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 178 216,46

დღგ - 89 372,5

საშემოსავლო გადასახადი - 88 843,96

ჯარიმა - 89 277,3

საურავი - 53 085,19

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2022 წლიდან 1.09.2025 წლამდე საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების აქტიდან დგინდება, რომ საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

საგადასახადო შემოწმების პროცესში შესწავლილ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების შესახებ საჯარო რეესტრში წარმოდგენილი მასალები, მ.შ. უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულებები, რომელთა შედარება მოხდა საჯარო წყაროებში მოძიებული მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი სხვა კომპანიების შესადარის მონაცემებთან, მ.შ. საცხოვრებელი ფართის ერთეულზე (1კვ.მ-ზე) დაფიქსირებულ სარეალიზაციო ფასებთან. შედარების შედეგად გამოიკვეთა არსებითი სხვაობები, კერძოდ, შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდებში ამ წყაროებში (მ.შ. ელექტრონულ საიტზე - -----) აღნიშნულ ადგილმდებარეობაზე (ქ. ------)

დაფიქსირებული გარიგების მინიმალური ფასების საშუალო მნიშვნელობები 30%-ით აღემატებოდა შპს „------“ მიერ წარმოდგენილ ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებულ სარეალიზაციო ფასებს.

ზემოთაღწერილი გარემოების საფუძველზე, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ საწარმოს მიერ რეალიზებულ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებაში მითითებული რეალიზაციის თანხები, ცალკეულ შემთხვევებში, გადასახადების შემცირების მიზნით იყო დამახინჯებული და არ ასახავდა გარიგების რეალურ ფასებს. ასეთ შემთხვევებში, დაბეგვრის მიზნებისათვის, მიწოდების ფასების კორექტირების საფუძვლად აღებულ იქნა ელექტრონულ საიტზე - ------ მოცემულ ადგილმდებარეობაზე (ქ. --------) და შესაბამის საანგარიშო პერიოდებზე სხვა კომპანიების მიხედვით დაფიქსირებული მიწოდების მინიმალური ფასების გასაშუალებული მნიშვნელობები. არაპირდაპირი ანგარიშის მეთოდებით გამოვლენილი დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვების მიხედვით, შესამოწმებელ საანგარიშო პერიოდებში საწარმოს დაერიცხა დღგ და აგრეთვე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

ამასთან, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით გამოვლენილი დამატებით დასაბეგრი შემოსავლები, ასახული არ იყო არც საწარმოს საბანკო ანგარიშებზე და წარმოდგენილი მონაცემებით არც მისი სალაროში შესვლა ან ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტი არ დასტურდებოდა. ზემოაღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილი ფულადი შემოსულობები განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ სახელფასო ანაზღაურებად და საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის დებულებების შესაბამისად დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 29.12.2025 წლის №021-155 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსხურში.

შემოსავლების სამსახურის 24.04.2026 წლის №9045 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსხური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-18 მუხლის მე-2, მე-3 და მე-7 ნაწილებზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე და მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს წარმოდგენილი საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემმოწმებელს არანაირი სამართლებრივი მექანიზმი არ გააჩნდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების, მიუხედავად ამისა მაინც იქნა გამოყენებული.

რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების ნაწილზე რეალიზაციის თანხების გაზრდას და აღნიშნულის შედეგად განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აცხადებს, რომ კომპანიას აქვს ბუღალტრული აღრიცხვა ნაწარმოები და შემოწმებას არ ჰქონდა არცერთი სამართლებრივი საფუძველი არაპირიდაპირი მეთოდის გამოყენების. მიუთითებს, რომ შემოწმება ედავება 2022-2023 წლებში 7 ფიზიკურ პირზე რეალიზებული ბინების ფასს და აღნიშნულზე წარმოდგენილი აქვს ნოტარიულად დადასტურებული ახსნა-განმარტებები, სადაც ეს პირები ადასტურებენ ხელშეკრულებაში მითითებულ ფასს. მომჩივანი არ ეთანხმება ელექტრონულ საიტზე -----ზე არსებული ფასების გამოყენებას და აცხადებს, რომ იმ პერიოდში საიტზე გაცხადებული ფასები 10%-ითაც კი არ აღემატებოდა მათ ფასებს, ასევე, ფასის გადაანგარიშება მოხდა 593 ან 594 დოლარად გაყიდულ ფართებზე და არ მომხდარა 603 დოლარად გაყიდულზე და ამ ფასებს შორის სხვაობა 2%-საც არ აღწევს. ასევე, აღნიშნავს, რომ კომპანიამ მოახდინა ბოლო შემორჩენილი ბინების რეალიზაცია ფასდაკლებით, რომლებიც 4-5 წელი არ გაყიდულა.

აგრეთვე, 2022-2023 წლებთან შედარებით 2025 წელს ფასები საშუალოდ 40%-ით გაიზარდა და შემოწმებამ გამოიყენა აღნიშნული ფასები ძველ პერიოდზე. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს, რომ მის მიერ საჩივარში წარმოდგენილი არგუმენტებისა და მტკიცებულებების გათვალისწინებით მოხდეს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების შემცირება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე):

ა) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

ბ) ერთზე მეტი ნებისმიერი შემდეგი პირობის არსებობისას: ბ.ა) ადგილი აქვს პირის აქტივების დაუსაბუთებელ ზრდას; ბ.ბ) პირის მიერ ეკონომიკური საქმიანობისათვის ან/და პირადი მოხმარებისათვის გაწეული ხარჯი აჭარბებს დეკლარირებულ შემოსავალს; ბ.გ) მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად საგადასახადო შემოწმების დაწყების შესახებ საგადასახადო ორგანოს შესაბამისი აქტით განსაზღვრულ შესამოწმებელ პერიოდში გამოვლენილია პირის მიერ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის ორი ან მეტი შემთხვევა; ბ.დ) გამოვლენილია არსებითი სხვაობა პირის მიერ საგადასახადო ორგანოსათვის წარდგენილ/დეკლარირებულ დაბეგვრასთან დაკავშირებულ მონაცემებსა და მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად ფაქტობრივად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2, მე-3 და მე-7 ნაწილების თანახმად:

2. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

3. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრება ბაზარზე ამ საქონლის/მომსახურების მიწოდების მომენტისათვის (ხოლო ასეთის არარსებობის შემთხვევაში – რეალიზაციის მომენტის უახლოესი კალენდარული დღისათვის, რომელიც არა უმეტეს 30 კალენდარული დღით უსწრებს ან მოჰყვება ასეთი საქონლის/მომსახურების რეალიზაციის მომენტს) იდენტურ (მსგავს) საქონელზე/მომსახურებაზე დადებული გარიგების შესახებ, მათ შორის, საერთაშორისო და სხვა ბირჟებზე დაფიქსირებული ფასების შესახებ, ინფორმაციის საფუძველზე.

7. საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასის განსაზღვრისას გამოიყენება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასების შესახებ ინფორმაციის ოფიციალური წყაროები, აღმასრულებელი ხელისუფლების შესაბამისი ორგანოების საინფორმაციო ბაზა, საგადასახადო ორგანოებისათვის გადასახადის გადამხდელთა მიერ მიწოდებული ინფორმაცია, აგრეთვე სხვა სარწმუნო ინფორმაცია.

ამავე მუხლის მე-11 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი, თუ საგადასახადო ორგანო საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესის შესაბამისად ასაბუთებს, რომ გარიგების მონაწილეებს შორის განცხადებული ფასი განსხვავდება ფაქტობრივი ფასისაგან.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საბჭოს სხდომაზე მომჩივნის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელი კანონმდებლობის სრული დაცვით აწარმოებს საბუღალტრო აღრიცხავს. შესაბამისად, არ არსებობს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველი. შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებული 14 ბინიდან მხოლოდ 7 ბინაზე მოხდა საბაზრო ფასის გავრცელება შემდეგი პრინციპით:

კომპანიას ბინები რეალიზებული ჰქონდა 590$-დან 605$-ის ფარგლებში. სხვა ანალოგიური საქმიანობის მქონე კომპანიის საბაზრო ფასი იყო 850$. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განისაზღვრა 30%- იანი დიაპაზონის ზღვარი, რაც იყო 595$. საბაზრო ფასი გავრცელდა 593$-იან ბინაზე და არა 596$-იან ბინაზე, რაც ცხადია არ გახლავთ არსებითი სხვაობა. გაუგებარია 30%-იანი დიაპაზონის დადგენის საფუძველი. ამასთან, ამ 7 ბინის მესაკუთრეების შემთხვევაში აქვს ნოტარიულად დადასტურებული დოკუმენტები, სადაც დაფიქსირებულია ბინის ღირებულება.

აუდიტის დეპარტამენტმა მომჩივნის არგუმენტებთან დაკავშირებით აღნიშნა, რომ 30%-იანი დიაპაზონის გათვალისწინება საგადასახადო ორგანოში არსებული პრაქტიკიდან გამომდინარე მოხდა.

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

განსახილველ შემთხვევაში, საბჭოს მიაჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი არგუმენტები/მტკიცებულებები და დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, რომელსაც დარიცხვა/გადაანგარიშება ეფუძნება, მოითხოვს დამატებით შესწავლას/შეფასებას შემოსავლების სამსახურის მიერ. კერძოდ, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიღებული შედეგების არსებითობის საკითხი (არ ფიქსირდება არსებითი განსხვავება იმ ბინების ღირებულებებს შორის, რომლებზეც გავრცელდა საბაზრო ფასი და რომლებზეც აღნიშნული ფასი არ გავრცელებულა) საჭიროებს ხელახალ, სიღრმისეულ მსჯელობას, შესაბამისად, საჩივარი ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 24.04.2026 წლის №9045 ბრძანება;

3. საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს; 4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს; გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

არაპირდაპირ მეთოდის გამოყენება რეალიზებული საცხოვრებელი ბინების ნაწილზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანომ გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებულ საცხოვრებელ ბინებზე გაფორმებულ ხელშეკრულებებში მითითებული ფასები გადასახადების შემცირების მიზნით არარეალურად მიიჩნია და არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საწარმოს დამატებითი დღგ და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული სანქცია დააკისრა.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 24.04.2026 წლის №9045 ბრძანება;

საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს;73(5);18;158(1):159(1);101(1);154(1);