გადაწყვეტილება №24782/2/2025

№24782/2/2025

19 მარტი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს --------ი (ს/ნ -------------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ 28.02.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს -----ის 18.02.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №24782/2/2025).

 

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და ფასნამატით;

2. შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში დადგენილი განკარგვადი თანხის ნაწილის, დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირება;

3. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 20 დეკემბრის №081-246 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 30.01.2025 წლის №919 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 1 036 502,18 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 568 203,50

დღგ - 347 058

მოგების გადასახადი - (-8 414,50)

საშემოსავლო გადასახადი - 229 560

ჯარიმა - 288 683

საურავი - 179 615,68

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სატრანსპორტო საშუალებების რემონტი და ტექნიკური მომსახურება.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადამხდელის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ იანვრამდე პერიოდი. საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა 2024 წლის 19 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზეც გამოიცა 2024 წლის 20 დეკემბრის №26769 ბრძანება და №081-246 საგადასახადო მოთხოვნა.

აღნიშნული დარიცხვა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 30.01.2025 წლის №919 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით და ფასნამატით

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის ეკონომიკური საქმიანობის ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემებით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. სწორად და დროულად არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ასევე, არ იყო თანმიმდევრულად აღრიცხული ყველა ოპერაცია, რის გამოც ვერ კონტროლდებოდა მათი დაწყება, მიმდინარეობა და დასრულება.

შესამოწმებელ პერიოდში შესყიდული სარეალიზაციოდ განკუთვნილი საქონლის ღირებულება დღგ-ის გარეშე შეადგენდა 1 834 578 ლარს, რომლის 36.3%-ს შეადგენდა აკუმულატორების ღირებულება, 13.09%-ს საბურავების ღირებულება, ხოლო 31.91%-ს ზეთების ღირებულება.

სააღრიცხვო მონაცემით, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს, სასაქონლო- მატერიალური მარაგების ნაშთის ღირებულება განისაზღვრა 102 749 ლარის, ხოლო საწყისი ნაშთის - 7 789.99 ლარის ოდენობით. გაწეული მომსახურების მიღება-ჩაბარების აქტების და გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებების შესწავლით დადგინდა, რომ აკუმულატორების, საბურავებისა და ზეთების უმეტესი ნაწილის რეალიზაცია უნდა განხორციელებულიყო საკონტროლო-სალარო აპარატის და საბანკო ტერმინალის გამოყენების გარეშე (მომსახურების მიღება-ჩაბარების აქტებით სულ მიწოდებულია 4 ცალი აკუმულატორი, 8 ცალი საბურავი და 672 ლიტრი ზეთი).

საკონტროლო-სალარო აპარატის ფისკალური მეხსიერების მონაცემით, ბრუნვა შეადგენდა 9 589 ლარს, ხოლო საბანკო ტერმინალით განხორციელებული ანგარიშსწორების თანხა - 5 526 ლარს. დოკუმენტურად დადასტურებული შემოსავალი დღგ-ის გარეშე შეადგენდა 1 134 407 ლარს. აღნიშნულ თანხაში გაწეული მომსახურების ღირებულება საშუალოდ შეადგენდა 286 452 ლარს. ანალიზით გამოდის, რომ დოკუმენტური შემოსავლის ფორმირებაში მონაწილეობა მიიღო დღგ-ის გარეშე 284 119 ლარის ღირებულების საქონელმა. აღნიშნული მონაცემებით მხოლოდ საქონლის მიხედვით ფასნამატი შეადგენდა 198%-ს, ხოლო მომსახურების ჩათვლით - 299%-ს. საწარმოს სააღრიცხვო დოკუმენტების საფუძველზე განსაზღვრულმა საშუალო შეწონილმა ფასნამატმა შეადგინა 39.06%.

აღნიშნულიდან გამომდინარე საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ: აკუმულატორების, საბურავებისა და ზეთების ღირებულებაზე გავრცელდა 39.06% ფასნამატი. მიღებული ჯამური თანხა (2 024 018 ლარი) გადანაწილდა შესაბამის თვეებზე დეკლარირებული საერთო ბრუნვის თანხაში შესაბამისი თვის ბრუნვის ხვედრითი წილის პროპორციულად. შედეგად, დეკლარირებულ და შემოწმებით დადგენილ დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას შორის სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით. ასევე, მომჩივანს შეეფარდა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე. 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და აღნიშნავს, რომ ვინაიდან, გადამხდელის ბუღალტრული აღრიცხვით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია. ამასთან, აკუმულატორების, საბურავებისა და ზეთების ღირებულებაზე 39.06% საშუალო შეწონილი ფასნამატის გავრცელება, რამაც გამოიწვია რეალიზებული პროდუქტის და დამატებითი შემოსავლის განსაზღვრა, შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან. ასევე, შემოწმებით გამოვლენილი სალაროს არაგონივრული ნაშთი, ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით, წარმოადგენს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასს და მისი გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა მართლზომიერია.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილებში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

- შემოწმების აქტში ფაქტობრივი გარემოებების აღწერის დროს დაშვებულია რიგი უზუსტობები: საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, საშუალო შეწონილი ფასნამატის გამოყენება 39,06 %-ის ოდენობით არ ასახავს რეალურ სურათს. გასათვალისწინებელია ის ფაქტი, რომ 2021-2022 წლები ფაქტიურად იყო კოვიდური და პოსტკოვიდური პერიოდი. ბიზნესის გადარჩენის მიზნით საქონელი ხშირ შემთხვევაში იყიდებოდა თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად, რის შესახებ წერილობითაც აცნობეს საგადასახადო აუდიტს. დამატებითი მტკიცებულების სახით საჩივარს ურთავს ფიზიკურ პირებზე გაყიდული საბურავების, ზეთებისა და აკუმულატორების გაყიდვის ხელმოწერილ აქტებს.

- რეალიზაციის ძირითად ნაწილს წარმოადგენს სახელმწიფო შესყიდვების ხელშეკრულებით მიღებული შემოსავლები. აქაც მაღალი კონკურენციისა და პოსტ კოვიდური სიტუაციების გავლენით, უმეტეს შემთხვევაში მიწოდებას ახორციელებდა მნიშვნელოვანი ფასდათმობით, ზოგ შემთხვევაში დაჯარიმებისა და კომპანიის შავ სიაში მოხვედრის თავიდან აცილების მიზნით იძულებული იყვნენ წასულიყვნენ მნიშვნელოვან ზარალზე. აღნიშნულის მტკიცებულებად წარმოადგენს სახელმწიფო შესყიდვების პორტალიდან ამონარიდს ცხრილის სახით, რომელშიც წარმოდგენილია ლოტის საწყისი ღირებულება და კომპანიის მიერ მისი შესრულებისას გაწეული ფასდათმობის პროცენტული და თანხობრივი მაჩვენებლები.

- მიუხედავად ასეთი დიდი ფასდათმობისა, მოახერხეს ყველა სახელმწიფო შესყიდვის შესრულება, მისივე ფინანსური რისკის ფასად. აღნიშნული დადასტურებულია შემსყიდველი სახელმწიფო ორგანიზაციების მიერ გაცემული სარეკომენდაციო წერილებით, რომელსაც თან ურთავს საჩივარს. საწარმოში არსებული სასაქონლო ნაშთის 90 პროცენტი შეადგენდა სწორედ აკუმულატორებს, საბურავებსა და ზეთებს. მისი ღირებულება 92 474 ლარი უნდა გამოაკლდეს შეძენების საერთო ღირებულებას და შემდეგ უნდა მოხდეს მასზე ფასნამატის გავრცელება.

ზემოაღნიშნული გარემოებებისა და მტკიცებულებების გათვალისწინებით, არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით უნდა მოხდეს რეალიზებულ საქონელზე 5% ფასნამატის გავრცელება.

ამავე მოტივით არ ეთანხმება სალაროში განკარგვადი თანხის ნაშთის განსაზღვრას, ვინაიდან ფაქტიურად არსებული ფასნამტის (5%) პირობებში შეუძლებელია სალაროში თავისუფლად განკარგვადი ნაშთის არსებობა. პირიქით კომპანიის დამფუძნებელმა (ამავე დროს დირექტორმა) დამატებით პირადი შენატანით მოახდინა მომწოდებლების წინაშე კომპანიის დავალიანების გადახდა. ამის შესახებ შედარების აქტები წარმოდგენილია საგადასახდო აუდიტორთან.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ, დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველ ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით.

სადავო საკითხზე წარმოდგენილია აუდიტის დეპარტამენტის 21.02.2025 წლის №13160-21-14 წერილი, საიდანაც ირკვევა შემდეგი:

გადამხდელისგან ელექტრონულ ფოსტაზე 2024 წლის 12 თებერვალს გაგზავნილი წერილით და 2024 წლის 9 თებერვლის №21-14/9811, 2024 წლის 4 მარტის №21-14/17181 შეტყობინებებით გამოთხოვილ იქნა სხვადასხვა სახის ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. გადასახადის გადამხდელის მიერ მოთხოვნილი მონაცემების წარმოდგენა სრულად არ განხორციელდა. შესაბამისად მის მიმართ 2024 წლის 1 და 26 მარტს შედგა საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმები №188749 და №188971. გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელს ელექტრონულ ფოსტაზე 12.11.2024 წელს გაეგზავნა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების მონაცემები (ასევე გაანგარიშების ცხრილები) და მოთხოვნილ იქნა შემოწმებით გამოვლენილ საგადასახადო სამართალდარღვევებთან დაკავშირებით წერილობითი პოზიციის წარმოდგენა. საპასუხოდ წარმოდგენილ იქნა შემდეგი შინაარსის განმარტება: „გავეცანი თქვენ მიერ გამოგზავნილ მასალებს, რასაც კატეგორიულად არ ვეთანხმებით. ჩვენ ამა წლის 6 ნოემბერს გამოგიგზავნეთ ინფორმაცია ცხრილის სახით, საქონლის სარეალიზაციო ფასებისა და მარჟის თაობაზე. ბაზარზე არსებული მაღალი კონკურენციის გათვალისწინებით ჩვენ იძულებული ვიყავით ტენდერებში და საცალო ვაჭრობაშიც გამოგვეყენებინა დაბალი ფასნამატი, ზოგ შემთხვევაში თვითღირებულებაზეც დაბალი ფასი. გთხოვთ გაითვალისწინოთ ზემოთჩამოთვლილი გარემოებები და არაპირდაპირი მეთოდით რეალიზაციის დარიცხვის დროს მოახდინოთ მარჟის გადაანგარიშება 5% ფასნამატის პირობებში, ასევე გადაიანგაროშოთ სალაროს განკარგვადი ნაშთი 5% მარჟის არსებობის პირობებში მიღებული (მისაღები) შემოსავლების გათვალისწინებით“.

საჩივარში აღნიშნულია, რომ შემოწმების აქტში ასახულია გარკვეული სახის უზუსტობები, თუმცა არ არის დადასტურებული სარწმუნო მტკიცებულებებით. აღნიშნულ „უზუსტობებთან” დაკავშირებით აუდიტის დეპარტამენტის პოზიცია შემდეგია:

1. გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელს გაეგზავნა შესყიდული აკუმულატორების, საბურავების, ზეთების რეესტრი და ეთხოვა წარმოედგინა თითოეული საქონლის სარეალიზაციო ფასი. 6 ნოემბერს წარმოდგენილი ცხრილით გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა შესყიდულ ყველა საქონელზე ხელოვნურად დააფიქსირა ისეთი სარეალიზაციო ფასები, რომ მიეღო 5%-იანი ფასნამატი. შესამოწმებელი პერიოდის საწარმოს ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემებით ყველა წელს დაფიქსირებულია ეკონომიკური საქმიანობიდან მიღებული ზარალი. სულ ზარალის თანხა შეადგენს 1 150 870 ლარს. აღნიშნულთან დაკავშირებით დირექტორმა წერილობით განმარტა, რომ „სახელმწიფო შესყიდვების მიხედვით განხორციელებული მომსახურებების დროს ხშირი იყო ჯარიმები და თანხის დაკავებები, ზარალის ძირითადი მიზეზი ეს გახლავთ“. სახელმწიფო შესყიდვების შესახებ ხელშეკრულებების საფუძველზე გაწეული მომსახურების მიღება-ჩაბარების აქტების და შესყიდული საქონლის მონაცემების ანალიზით დგინდება, რომ მხოლოდ საბიუჯეტო ორგანიზაციებისთვის მომსახურების გასაწევად გამოყენებულ საქონელზე ფასნამატი შეადგენს 198%-ს, ხოლო მომსახურების ღირებულების ჩათვლით ფასნამატი შეადგენს 299%-ს. საჩივარზე თანდართული საქონლის რეალიზაციის დამადასტურებელი ცხრა ერთეული შესყიდვის აქტი არ იყო წარმოდგენილი შემოწმების მიმდინარეობის დროს, რომელიც წერილობით იყო მოთხოვნილი, ამასთან საწარმოს დირექტორმა წერილობით დაადასტურა, რომ შემოწმების დროს წარმოდგენილი დოკუმენტების გარდა სხვა დოკუმენტები არ გააჩნია. აღნიშნულ აქტებში ასახული მონაცემებით აკუმულატორების, ზეთების და საბურავების რეალიზაცია განხორციელდა თვითღირებულებით ან თვითღირებულებაზე დაბალი ფასით. საგულისხმოა, რომ აქტებში ასახული ზოგიერთი საქონლის შეძენა საერთოდ არ ფიქსირდება ან ფიქსირდება რეალიზებულზე ნაკლები ოდენობით. ------ძე და -------ძე იყვნენ შპს „----ის” (სნ ------) მიერ შრომითი ხელშეკრულების საფუძველზე დაქირავებული პირები. აქტებში ასახული მონაცემები არ არის სარწმუნო.

2. საჩივრით წარმოდგენილ ცხრილში ასახული მონაცემების საფუძველზე სწორი დასკვნის გაკეთება შეუძლებელია. ცხრილში ასახული ტენდერის გამოცხადების ღირებულება სინამდვილეში არის პრეისკურანტის სავარაუდო ღირებულება (ავტომობილებზე ჩასატარებელი ნებისმიერი სამუშაოს და ასეთი სამუშოებისთვის საჭირო სათადარიგო ნაწილების, აგრეთვე, საჭიროების შემთხვევაში, საცხებსაპოხი მასალის ერთეულების სავარაუდო ჯამური ღირებულება), ხოლო ----ის მიერ შესრულების საბოლოო ღირებულება არის პრეისკურანტის საბოლოო ღირებულება (გამარჯვებული პრეტენდენტის მიერ ელექტრონული ვაჭრობის შედეგად დაფიქსირებული ავტომობილებზე ჩასატარებელი ნებისმიერი სამუშაოს და ასეთი სამუშოებისთვის საჭირო სათადარიგო ნაწილების, აგრეთვე, საჭიროების შემთხვევაში, საცხებ-საპოხი მასალის ერთეულების საბოლოო ჯამური ღირებულება). ტენდერის გამოცხადების დროს შემსყიდველი ორგანიზაციების მიერ სატენდერო განცხადებებში მითითებულია შესყიდვის ობიექტის სახელშეკრულებო ღირებულება, რომელიც გაცილებით ნაკლებია პრეისკურანტის სავარაუდო ღირებულებაზე და გამარჯვებულ პრეტენდენტთან სწორედ ამ თანხაზე ფორმდება ხელშეკრულება. როგორც ზემოთ აღინიშნა სახელმწიფო შესყიდვების შესახებ ხელშეკრულებების საფუძველზე გაწეული მომსახურების მიღება-ჩაბარების აქტების და შესყიდული საქონლის მონაცემების ანალიზით დგინდება, რომ მხოლოდ მომსახურების გასაწევად გამოყენებულ საქონელზე ფასნამატი შეადგენს 198%-ს, ხოლო მომსახურების ღირებულების ჩათვლით ფასნამატი შეადგენს 299%-ს.

3. ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემებით შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სასაქონლომატერიალური მარაგების ნაშთი შეადგენს 95 249 ლარს, თუმცა აკუმულატორების, საბურავების და ზეთების ნაშთის ღირებულება შეადგენს 24 501 ლარს. შესყიდული აკუმულატორების, საბურავების, ზეთების ღირებულებას (1 491 708 ლარი დღგ- ს გარეშე) დააკლდა 24 501 ლარი და დოკუმენტურ რეალიზაციებზე ჩამოწერილი საქონლის ღირებულება (11 707 ლარი დღგ-ს გარეშე). აღნიშნული დასტურდება გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლისთვის ელექტრონულ ფოსტაზე 20 დეკემბერს გაგზავნილი დაანგარიშების ცხრილებით. ცხრილში შესაბამის უჯრას ახლავს კომენტარი - საბოლოო ნაშთი დააკლდა და დოკუმენტური რეალიზაციის თვითღირებულება. ასევე ცხრილის შესაბამის უჯრაში ჩაწერილ ფორმულაში ასახულია თვითღირებულებაზე დაკლებული თანხები.

მომჩივანი, აკუმულატორებს, საბურავებს და ზეთებს ყიდულობდა შპს --------გან და შპს -----სგან. 2024 წლის ივლისიდან ნოემბრამდე პერიოდში შპს ----ის მიერ შპს ------სგან, შპს --------სგან და შპს ---------გან შეძენილი საბურავების, აკუმულატორების და ზეთების ფასები 12 და 26 ნოემბერს შეუდარდა აღნიშნული საწარმოების ვებ გვერდებზე გაცხადებულ ფასებს. დადგინდა, რომ შპს ----ი და შპს -----ი იგივე საქონელს საცალოდ ყიდის შპს ----თვის მიწოდებული საქონლის ღირებულებაზე გაცილებით მეტ ფასად. ასეთ პირობებში ნაკლებ სავარაუდოა შპს -----ი იგივე საქონელს ყიდდეს 5%-იანი ფასნამატით.

მომჩივნის მიერ აკუმულატორების, საბურავების და ზეთების რეალიზაციაზე არ არის გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებები (ფიქსირდება სასაქონლო ზედნადებით ზეთის რეალიზაციის მხოლოდ ოთხი შემთხვევა, რომლის მიხედვით ფასნამატები შეადგენს 54,64%-ს, 64,84%-ს, 105,13%-ს, 150%-ს, 190,70%-ს) შესაბამისად დოკუმენტური ფასნამატი განსაზღვრულ იქნა ზეთის რეალიზაციის ორი დოკუმენტის და სხვა საქონლის რეალიზაციაზე გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებების მონაცემების საფუძველზე (ზეთი ძრავის, ზეთი ტრანსმისიის, ზეთის ფილტრი, რკინის ხამუთი, გიტარის ტულკა, ნაკანეჩნიკი, ღერო (სტერჟინი), ჰიდრავლიკური ტუმბო, ძრავის ბალიში, ანტიფრიზი, საჭის წევის დაბოლოება, საქარე მინა, ამორტიზატორი, სტერჟინი, პილნიკი, ტაოტი, სამუხრუჭე ხუნდი, საყრდენი დისკი), ამასთან საშუალო შეწონილი ფასნამატის განსაზღვრის დროს დაანგარიშებაში მონაწილეობა არ მიიღო 100%-ზე მაღალი მნიშვნელობის მქონე მონაცემებმა.

იმ გარემოებებიდან გამომდინარე, რომ მომჩივნის მიერ საჩივარში მოყვანილი არგუმენტები არ არის დოკუმენტურად დადასტურებული (მათ შორის ფასნამატთან დაკავშირებით), საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ არაპირდაპირი მეთოდით და გამოყენებული ფასნამატით მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართებულია. შესაბამისად, არ არსებობს სადავო საკითხზე შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების გაუქმების და საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში დადგენილი განკარგვადი თანხის ნაწილის, დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირება

ფაქტების აღწერა

არაპირდაპირი მეთოდით გამოანგარიშებული შემოსავლების, ხარჯების, დებიტორული და კრედიტორული დავალიანების, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტაციის, საბანკო ანგარიშის ამონაწერის ინფორმაციის გათვალისწინებით, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში დადგინდა განკარგვადი თანხა, 932 005 ლარის ოდენობით. აღნიშნული თანხის ნაწილი (914 282), სალაროს გონივრული ნაშთის გათვალისწინებით, ჩაითვალა 2023 წლის დეკემბრის თვეში კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე. ასევე, გადამხდელს შეეფარდა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე. 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ ვინაიდან, გადამხდელის ბუღალტრული აღრიცხვით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია. ამასთან, შემოწმების მიერ აკუმულატორების, საბურავებისა და ზეთების ღირებულებაზე 39.06% საშუალო შეწონილი ფასნამატის გავრცელება, რამაც გამოიწვია რეალიზებული პროდუქტის და დამატებითი შემოსავლის განსაზღვრა, შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან. ასევე, შემოწმებით გამოვლენილი სალაროს არაგონივრული ნაშთი, ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით, წარმოადგენს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასს და მისი გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა მართლზომიერია.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივნის არგუმენტები მოცემულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საქმეზე წარმოდგენილი 21.02.2025 წლის №13160-21-14 წერილიდან დგინდება, რომ ბუღალტრული აღრიცხვის მონაცემით „---/-------ძე“ ბუღალტრულ ანგარიშზე აღრიცხულია საწარმოში დიდი ოდენობით თანხის შეტანა-გატანა (შეტანა - 1 718 531.10 ლარი, გატანა - 265 749.12 ლარი). თანხის წარმომავლობა საწარმოს დირექტორმა ვერ დაადასტურა.

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ მომჩივნის არგუმენტები უსაფუძვლოა, საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს ამ ნაწილში გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი.

 

3. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 20 დეკემბრის №081-246 საგადასახადო მოთხოვნის მიხედვით, მომჩივანს შეეფარდა ჯარიმა 288 683 ლარის ოდენობით და დაეკისრა საურავი - 179 615,68 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლზე, 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერად შეცდა, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით საბჭოსთვის მინიჭებული უფლებამოსილების გამოყენების საფუძველი არ არსებობს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და ფასნამატით;

2. შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სალაროში დადგენილი განკარგვადი თანხის ნაწილის, დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირება;

3. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადამხდელის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ იანვრამდე პერიოდი. საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა 2024 წლის 19 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზეც გამოიცა №26769 ბრძანება და №081-246 საგადასახადო მოთხოვნა.

აღნიშნული დარიცხვა გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის №919 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

იმ გარემოებებიდან გამომდინარე, რომ მომჩივნის მიერ საჩივარში მოყვანილი არგუმენტები არ არის დოკუმენტურად დადასტურებული საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ არაპირდაპირი მეთოდით და გამოყენებული ფასნამატით მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართებულია. შესაბამისად, არ არსებობს სადავო საკითხებზე შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილების გაუქმების,გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

ამასთან,საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით საბჭოსთვის მინიჭებული უფლებამოსილების გამოყენების საფუძველიც არ არსებობს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5 „ა“); 101(1); 154(1 „ა“); 159(1 „ა“); 164(1); 269(7) ;