ბრძანება N 19285
📄 სრული ტექსტი
N 19285
27 აგვისტო 2026
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „---ის“ (ს/ნ ---)
(მის.: ---) 2026 წლის 7 აგვისტოს საჩივრის
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 12 აგვისტოს სხდომაზე (ოქმი №72) განიხილა შპს „---ის“ (ს/ნ ---) 2026 წლის 7 აგვისტოს №137317/21 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 26 ივნისის №094-21 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
სადავო საკითხები:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება კომპანიის მიერ მიწის ნაკვეთის რეალიზაციის შედეგად დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე გადახდილი თანხის განაწილებულ მოგებად დაკვალიფიცირებას. აცხადებს, რომ კომპანიას დაფუძნების დღიდან დღემდე გადახდილი აქვს გარკვეული ოდენობის მოგების გადასახადი, რომელიც არ არის გამოყენებული. მიაჩნია, რომ დარიცხვის მართებულობის შემთხვევაშიც კი შემმოწმებელი ვალდებული იყო გასულ პერიოდში გადახდილი მოგების გადასახადი გამოეყენებინა და მიმდინარე ეტაპზე ჩაეთვალა გადახდილად. გარდა აღნიშნულისა, გადამხდელის მოსაზრებით არასწორი შეფასება მიეცა წილის ნასყიდობის ხელშეკრულებას. აღნიშნულთან დაკავშირებით საჩივარში მიუთითებს წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების ერთ-ერთ პუნქტზე, რომლის მიხედვით წილის ღირებულება შეადგენს 930 000 ლარს და უძრავი ქონების გადაცემის ვალდებულებას, ასევე, უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულების ერთ-ერთი პუნქტში აღნიშნულია, რომ უძრავი ქონება გადაეცა ახალ მესაკუთრეს ვალის სანაცვლოდ. შესაბამისად, გადამხდელი განმარტავს, რომ აღნიშნული ხელშეკრულების მიხედვით ქონების ღირებულება წილის ღირებულების შემადგენელი ნაწილი იყო და არ წარმოადგენდა წილის ღირებულებისგან დამოუკიდებელ შემთხვევას.
მიაჩნია, რომ ქონების ღირებულება წილის ღირებულების სხვა თანხების მსგავსად უნდა განხილულიყო და არ უნდა ჩათვლილიყო დივიდენდად. მიუთითებს, რომ მოცემულ შემთხვევაში ადგილი ჰქონდა წილის ნასყიდობას და არა გადასახადების დამალვას. აცხადებს, რომ მეწილეები წილებს ფლობდნენ 2 წელზე მეტი ვადით, შესაბამისად, ამ შემთხვევაში საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის მიხედვით დარიცხვა საერთოდ არ უნდა განხორციელებულიყო.
მომჩივანი აღნიშნავს, რომ წილის ნასყიდობის ხელშეკრულება არ დადებულა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის, ასევე, შემოწმებას არ დაუდგენია წილების ნასყიდობამდე კომპანიაში არსებობდა თუ არა გასანაწილებელი მოგება.
საქართველოს სამოქალაქო კოდექსი ითვალისწინებს ხელშეკრულების თავისუფლების პრინციპს, შესაბამისად, მხარეებს შეეძლოთ თავიანთი რეალური ნება აესახათ გარიგებაში. მომჩივანი მიუთითებს, რომ საქმის მასალებით არ დასტურდება წილების ღირებულების ხელოვნურად გაზრდის ფაქტი. მიაჩნია, რომ წილების ნასყიდობის ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილების სამართლებრივი საფუძველი არ არსებობდა და აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელი ითხოვს დარიცხული თანხების გაუქმებას.
2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება დღგ-ის დარიცხვას. აცხადებს, რომ კომპანიამ იმ მყიდველებს, რომლებმაც ხანდაზმულ პერიოდში განახორციელეს ანგარიშსწორება, შესამოწმებელ პერიოდში გადასცა უძრავი ქონება საკუთრებაში. განმარტავს, რომ აღნიშნული ოპერაცია დღგ-ით დაბეგრილი იყო ხანდაზმულ პერიოდში, თუმცა ქონებების გადაფორმება ვერ მოხერხდა სხვადასხვა მიზეზის გამო, კერძოდ, რიგ შემთხვევებში მყიდველები საქართველოში არ იმყოფებოდნენ. აღნიშნავს, რომ გადამხდელის მიერ რეალიზებული ქონების ღირებულება უნდა შედარებოდა დღგ-ის დეკლარაციების ჯამს და აღნიშნული შედეგების გათვალისწინებით უნდა ემსჯელა შემოწმებას. მიაჩნია, რომ მოცემულ შემთხვევაში შემოწმების მიერ არ მომხდარა საკითხის სათანადოდ გამოკვლევა და ინფორმაციის გამოთხოვა პასუხისმგებელი პირებისგან.
3. გადასახადის გადამხდელი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 20 ოქტომბრის №22366 და 5 დეკემბრის №26783 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „---ის“ (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2023 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2026 წლის 25 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2026 წლის 26 ივნისის №14203 ბრძანება და ამავე თარიღის №094-21 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 121 350 ლარი, მათ შორის გადასახადი 65 860 ლარი, ჯარიმა 32 929 ლარი და საურავი 22 561 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებით:
შემოწმების მიმდინარეობისას საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებული და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ინფორმაციით დადგინდა, რომ 2021 წლის 29 სექტემბერს წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე შპს „---ის“ 100% წილი (--- - 50%, --- - 50%) შეიძინა შპს „---მა“, რომლის კომერციულ ინტერესს წარმოადგენდა ქალაქ ----ში მდებარე 2008 წლამდე დაწყებული სამშენებლო ობიექტის მშენებლობის გაგრძელება. წილის ნასყიდობის ხელშეკრულებით განსაზღვრულია ნასყიდობის ფასი. ამავე ხელშეკრულების მიხედვით, შპს „---ს“ საკუთრებაში გააჩნდა არასასოფლო სამეურნეო დანიშნულების 1 200 კვ.მ მიწის ნაკვეთი (მის: ---). ხელშეკრულების თანახმად, მხარეებმა აიღეს ვალდებულება, რომ ზემოაღნიშნული მიწის ნაკვეთი გადაეცემოდათ დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებს ---ს და ---ს, ხოლო უძრავი ქონების გადაცემის სანაცვლოდ წილის მფლობელები იღებენ ვალდებულებას გადაიხადონ ყველა გადასახადი, რომელიც წარმოიშობა შპს „ჰ---ის“ საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების მიწოდებიდან. შემოწმების მიმდინარეობისას გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტების საფუძველზე დადგინდა, რომ 2024 წლის 12 სექტემბერს ზემოაღნიშნული მიწის ნაკვვეთი შეიძინა ფ/პ ----მ, ხოლო ნასყიდობის ხელშეკრულებით გათვალისწინებული მიწის ნაკვეთის ღირებულება 193 680 ლარი (72 000 აშშ დოლარი) სრულად მიიღო შპს „---ის“ დამფუძნებლებმა ----მ და ---მა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებით დამფუძნებლებზე გადახდილი თანხა 193 680 ლარის ოდენობით (გადასახადების გარეშე) ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 130-ე მუხლების საფუძველზე, დაერიცხა მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა. შემოწმების მიმდინარეობისას საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებული ინფორმაცია/დოკუმენტაციის შესწავლისა და გადამხდელის მიერ წარდგენილი ახსნა-განმარტებების საფუძველზე დადგინდა, რომ შპს „----ს“ შესამოწმებელ პერიოდში უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე რეალიზებული აქვს უძრავი ქონებები (ს/კ --- ქ. ----; ს/კ ---; ს/კ ----).
საწარმო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 79-ე ნაწილით გათვალისწინებული შეღავათით სარგებლობს მშენებარე ობიექტზე (ქ. ----). შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელმა წარმოადგინა ფიზიკური პირების ახსნა-განმარტები, რომლითაც დადგინდა, რომ ნასყიდობის ღირებულებები კომპანიისთვის ანაზღაურებულია 2011-2013 წლებში. აღნიშნული ასევე დასტურდება ნასყიდობის ხელშეკრულებებითაც (ნასყიდობის ხელშეკრულებებში აღნიშნულია, რომ თანხა სრულად გადახდილია წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების გაფორმების დროს). წინარე ნასყიდობის გაფორმებისა და თანხის გადახდის დროს მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, შესაბამისად, თანხის მიღების მომენტი არ წარმოადგენდა დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას, ხოლო გადამხდელს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია მიღებული თანხის დღგ-ით დაბეგვრის დამადასტურებელი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი.
შესამოწმებელ პერიოდში ნასყიდობისა და წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების შესაბამისად გაანგარიშებული შემოსავალი 109 396 ლარის ოდენობით (დღგ-ის გარეშე) დაიბეგრა დღგ-ით. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის საფუძველზე, დაერიცხა დღგ და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლებს სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8-91 და 93 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5-პროცენტიანი განაკვეთით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ 2021 წლის 29 სექტემბერს წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე შპს „---ის“ 100% წილი შეიძინა შპს „---მა“. წილის ნასყიდობის ხელშეკრულებით განსაზღვრულია ნასყიდობის ფასი. ამავე ხელშეკრულების მიხედვით, შპს „---ს“ საკუთრებაში გააჩნია არასასოფლო სამეურნეო დანიშნულების მიწის ნაკვეთი. ხელშეკრულების თანახმად, მხარეებმა აიღეს ვალდებულება, რომ ზემოაღნიშნული მიწის ნაკვეთი გადაეცემოდათ დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებს, ხოლო უძრავი ქონების გადაცემის სანაცვლოდ წილის მფლობელები იღებენ ვალდებულებას გადაიხადონ ყველა გადასახადი, რომელიც წარმოიშობა შპს „---ის“ საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების მიწოდებიდან. შემოწმების მიმდინარეობისას გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტების საფუძველზე დადგინდა, რომ 2024 წლის 12 სექტემბერს ზემოაღნიშნული მიწის ნაკვეთი შეიძინა ფ/პ ---მ, ხოლო ნასყიდობის ხელშეკრულებით გათვალისწინებული მიწის ნაკვეთის ღირებულება 193 680 ლარი (72 000 აშშ დოლარი) სრულად მიიღო შპს „---ის“ დამფუძნებლებმა ---მ და ---მა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებით დამფუძნებლებზე გახადილი თანხა ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად. გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში მიუთითებს ნასყიდობის ხელშეკრულების ერთ-ერთ პუნქტზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ უძრავი ქონება ახალ მესაკუთრეს გადაეცა ვალის სანაცვლოდ. აღნიშნულთან დაკავშირებით, საკითხის ზეპირ განხილვაზე აუდიტის დეპარტამენტმა განმარტა, რომ ვალის არსებობის ფაქტი არ დასტურდება.
შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ კომპანიის მიერ მიწის ნაკვეთის რეალიზაციის შედეგად დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე გადახდილი თანხის განაწილებულ მოგებად კვალიფიკაცია განხორციელდა მართლზომიერად. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები და შეფარდებული სანქცია განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა. ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. ხოლო, მე-2 ნაწილის მიხედვით, თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება: გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ შპს „---ს“ შესამოწმებელ პერიოდში უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე რეალიზებული აქვს უძრავი ქონებები. შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელმა წარადგინა ფიზიკური პირების ახსნა-განმარტები, რომლითაც დადგინდა, რომ ნასყიდობის ღირებულებები კომპანიისთვის ანაზღაურებულია 2011-2013 წლებში. აღნიშნული ასევე დასტურდება ნასყიდობის ხელშეკრულებებითაც (ნასყიდობის ხელშეკრულებებში აღნიშნულია, რომ თანხა სრულად გადახდილია წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების გაფორმების დროს). წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების გაფორმებისა და თანხის გადახდის დროს მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, შესაბამისად, თანხის მიღების მომენტი არ წარმოადგენდა დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას, ხოლო გადამხდელს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია მიღებული თანხის დღგ-ით დაბეგვრის დამადასტურებელი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი. შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში ნასყიდობისა და წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების შესაბამისად გაანგარიშებული შემოსავალი დაიბეგრა დღგ-ით. გადასახადის გადამხდელის არგუმენტთან, რეალიზებული უძრავი ქონების შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ით დაბეგვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე და განმარტავს, რომ დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ აღნიშნული ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრა შესამოწმებელ პერიოდში განხორციელდა მართლზომიერად.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები და შეფარდებული სანქცია განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
ამავე კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის;
2. საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად:
1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
21 .საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
22 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების შესრულებისას მოქმედებდა საქმიანობისთვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერებით, სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „---ის“ (ს/ნ ---) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება კომპანიის მიერ მიწის ნაკვეთის რეალიზაციის შედეგად დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე გადახდილი თანხის განაწილებულ მოგებად დაკვალიფიცირებას.
2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება დღგ-ის დარიცხვას. აცხადებს, რომ კომპანიამ იმ მყიდველებს, რომლებმაც ხანდაზმულ პერიოდში განახორციელეს ანგარიშსწორება, შესამოწმებელ პერიოდში გადასცა უძრავი ქონება საკუთრებაში.
3. გადასახადის გადამხდელი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ 2021 წლის 29 სექტემბერს წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე მომჩივნის 100% წილი შეიძინა შპს „---მა“. წილის ნასყიდობის ხელშეკრულებით განსაზღვრულია ნასყიდობის ფასი. ამავე ხელშეკრულების მიხედვით, შპს „---ს“ საკუთრებაში გააჩნია არასასოფლო სამეურნეო დანიშნულების მიწის ნაკვეთი. ხელშეკრულების თანახმად, მხარეებმა აიღეს ვალდებულება, რომ ზემოაღნიშნული მიწის ნაკვეთი გადაეცემოდათ დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებს, ხოლო უძრავი ქონების გადაცემის სანაცვლოდ წილის მფლობელები იღებენ ვალდებულებას გადაიხადონ ყველა გადასახადი, რომელიც წარმოიშობა მომჩივნის საკუთრებაში არსებული უძრავი ქონების მიწოდებიდან.
შემოწმების მიმდინარეობისას გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტების საფუძველზე დადგინდა, რომ 2024 წლის 12 სექტემბერს ზემოაღნიშნული მიწის ნაკვეთი შეიძინა ფ/პ ---მ, ხოლო ნასყიდობის ხელშეკრულებით გათვალისწინებული მიწის ნაკვეთის ღირებულება 193 680 ლარი (72 000 აშშ დოლარი) სრულად მიიღო მომჩივნის დამფუძნებლებმა ფ/პ --- და ---ფ/პ. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებით დამფუძნებლებზე გახადილი თანხა ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად. გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში მიუთითებს ნასყიდობის ხელშეკრულების ერთ-ერთ პუნქტზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ უძრავი ქონება ახალ მესაკუთრეს გადაეცა ვალის სანაცვლოდ. აღნიშნულთან დაკავშირებით, საკითხის ზეპირ განხილვაზე აუდიტის დეპარტამენტმა განმარტა, რომ ვალის არსებობის ფაქტი არ დასტურდება.
შესაბამისად, შემოწმებით კომპანიის მიერ მიწის ნაკვეთის რეალიზაციის შედეგად დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე გადახდილი თანხა დაკვალიფიცირდა განაწილებულ მოგებად.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ მომჩივანს შესამოწმებელ პერიოდში უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულების საფუძველზე რეალიზებული აქვს უძრავი ქონებები. შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელმა წარადგინა ფიზიკური პირების ახსნა-განმარტები, რომლითაც დადგინდა, რომ ნასყიდობის ღირებულებები კომპანიისთვის ანაზღაურებულია 2011-2013 წლებში. აღნიშნული ასევე დასტურდება ნასყიდობის ხელშეკრულებებითაც (ნასყიდობის ხელშეკრულებებში აღნიშნულია, რომ თანხა სრულად გადახდილია წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების გაფორმების დროს). წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების გაფორმებისა და თანხის გადახდის დროს მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, შესაბამისად, თანხის მიღების მომენტი არ წარმოადგენდა დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას, ხოლო გადამხდელს შემოწმების მიმდინარეობისას არ წარმოუდგენია მიღებული თანხის დღგ-ით დაბეგვრის დამადასტურებელი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი. შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში ნასყიდობისა და წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების შესაბამისად გაანგარიშებული შემოსავალი დაიბეგრა დღგ-ით.
გადაწყვეტილება:
შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები და შეფარდებული სანქცია განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
დასაბუთება:
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,9); 130 (1); 154 (1); 159 (1); 163 (1,2,6); 160 (5); 164 (1); 269 (7); 981 .