ბრძანება N 16039
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 16039
05 ივლისი 2023
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „------- “-ის (ს/ნ -------)
(მის.: -------, -------)
2023 წლის 25 იანვრის საჩივრის
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 15 ივნისის სხდომაზე (ოქმი №65) განიხილა შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) 2023 წლის 25 იანვრის №12582/21 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 22 დეკემბრის №081-277 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
1. გადამხდელი არ ეთანხმება უძრავი ქონების რეალიზაციის ოპერაციებზე დარიცხულ დღგ-ს. აცხადებს, რომ დაბეგვრის ობიექტი მოითხოვს დაზუსტებას, ასევე ოპერაციის დროში დადგენაა საჭირო, განხორციელებულია ბარტერული ოპერაციები და აღნიშნულ ნაწილში ქონების რეალიზაცია საჭიროებს დამატებით შესწავლას, ვინაიდან შესაძლოა არსებობდეს ხარვეზები. აღნიშნული გამოწვეულია იმით, რომ საწარმოს საბუღალტრო დოკუმენტაცია ოფისის წყლით დატბორვის გამო განადგურდა. დასადგენია შესამოწმებელ პერიოდამდე, ხომ არ არის დასაბეგრი ქონების მიწოდება და მხოლოდ საჯაროში გადაფორმების გამო ხომ არ მოხდა მეორედ ვალდებულებების განსაზღვრა. გადამხდელი მიუთითებს, რომ შემოწმებას ოპერაციის მონაწილე მხარეებისგან ინფორმაციის გამოთხოვის გზით უნდა მოეხდინა საკითხის სათანადო გამოკვლევა/შესწავლა და ემსჯელა მიღებული შედეგების შესაბამისად.
2. გადამხდელი არ ეთანხმება ფულის ნაშთში გამოვლენილი სხვაობის ხელფასად განხილვას. მიუთითებს, რომ შემოწმებას მთელი პერიოდის საქმიანობის ანალიზი უნდა მოეხდინა, თუ რომელი თანხების ხარჯზე ხდებოდა სახლის მშენებლობა და ფაქტიურად გაწეული საერთო ხარჯებიდან ბარტერების და ბინების რეალიზაციით მიღებული თანხების გამოკლებით დარჩენილ თანხაზე უნდა ემსჯელა. ასევე, ვინაიდან საბუღალტრო დოკუმენტაცია განადგურებულია ოფისის დატბორვის გამო, ინფორმაცია უნდა გამოეთახოვა მესამე პირებისგან და აღნიშნულის გათვალისწინებით მიეღო გადაწყვეტილება. გადამხდელი ასევე განმარტავს, რომ სახლის მშენებლობასთან დაკავშირებით, პარტნიორის მიერ საკუთარი ქონებები იქნა გასხვისებული და საწარმოს კაპიტალში იქნა შეტანილი, შესაბამისად აღნიშნული თანხით უნდა შემცირდეს საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი.
3. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით, გადამხდელი ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 14 ივლისის №18546 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 მაისამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 28 ნოემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2022 წლის 22 დეკემბრის №32413 ბრძანება და ამავე თარიღის №081-277 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 293 742 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 153 728 ლარი, ჯარიმა 79 823 ლარი, საურავი 60 191 ლარი.
სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
1. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის დამუშავების შედეგად დგინდება, რომ შპს ,,-------“-ის საქმიანობის საგანს წარმოადგენს საცხოვრებელი მრავალბინიანი სახლების მშენებლობა. საჯარო რეესტრის მონაცემებზე დაყრდნობით დგინდება, რომ გადამხდელის მიერ სამშენებლო საქმიანობები განხორციელებულია აღნაგობის ხელშეკრულების საფუძველზე მიღებულ მიწის ნაკვეთზე ქალაქ -------ში (საკადასტრო კოდი -------). საგადასახადო შემოწმების ჩატარების მიზნით დამუშავებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოში წარდგენილი დოკუმენტაცია კომერციული და საცხოვრებელი ფართების რეგისტრაციის მიზნით გაფორმებული ნასყიდობის ხელშეკრულებები. ამავდროულად, შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით დამუშავებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტაცია. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, მათ საოფისე ფართში წყლით დატბორვის შედეგად გაუნადგურდა ყველა საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია. შედეგად, შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე და 73-ე მუხლების შესაბამისად, შემოსავლები სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის და საჯარო რეესტრში რეგისტრირებული ნასყიდობის ხელშეკრულებების, საბანკო ანგარიშების ამონაწერების და შემოწმების ხელთ არსებული დოკუმენტაციის შესაბამისად. შემოწმების მიერ გაანალიზებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებით გაფორმებული ნასყიდობის ხელშეკრულებები. გადასახადის გადამხდელის მიერ გაფორმებულ ნასყიდობის ხელშეკრულებაში მითითებულია, რომ მყიდველს ნასყიდობის ხელშეკრულების გაფორმების მომენტში სრულად აქვს გადახდილი ქონების ღირებულება და ამავდროულად საკუთრების უფლება ნასყიდობის ხელშეკრულების თანახმად რეგიტრირებულია საჯარო რეესტრში. ასევე, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერების ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ გადამხდელს ავანსის სახით მიღებული აქვს შემოსავალი უძრავი ქონების მიწოდებამდე. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ აღნიშნული ბინების რეალიზაციაზე გადამხდელის მხრიდან საგადასახადო ვალდებულებების სრულყოფილად შესრულებას ადგილი არ ქონია, რის გამოც შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდა ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებული სარეალიზაციო ღირებულებების და საბანკო ანგარიშებზე ავანსის სახით ჩარიცხული თანხების მიხედვით. შესაბამის პერიოდში მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 161-ე და 164-ე მუხლების შესაბამისად, ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შპს ,,-------“-ის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში გაფორმებული ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებული უძრავი ქონების ღირებულებები და ასევე, უძრავი ქონების მიწოდებამდე მიღებული ავანსის თანხები დაექვემდებარა დღგ-ით დაბეგვრას. გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრასთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებულია რეალიზებული ბინების მიხედვით თანხების მოძრაობის ანალიზი, მათ შორის შესამოწმებელი პერიოდის წინა საანგარიშო პერიოდებზე, რის საფუძველზეც გაკეთდა ნაღდი ფულის მოძრაობის ანალიზი შესამოწმებელ პერიოდზე. ამასთან, გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისსა და დასასრულს სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთი 0 ლარია. ასევე, შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ 2022 წლის 9 ივნისს ჩატარებულია ინვენტარიზაცია სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთის შესახებ, რა დროსაც სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთი დაფიქსირდა 0 ლარი. შემოწმების მიერ შესამოწმებელ პერიოდში გაანალიზებულ იქნა თითოეული ნასყიდობის ხელშეკრულება. ნასყიდობის ხელშეკრულებების შესაბამისად დგინდება, რომ უძრავი ქონების მიწოდების მომენტში მყიდველს სრულად აქვს გადახდილი უძრავი ქონების ღირებულება. აღნიშნულის გათვალისწინებით შემოწმების მიერ განსაზღვრულ იქნა ფულადი სახსრების ნაშთი შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის, რომელიც შედარებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებულ აღნიშნულ პერიოდში სალაროში არსებულ ნაშთის მონაცემთან. შემოწმებით დადგენილ და გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებულ ნაშთს შორის სხვაობის თანხა ჩაითვალა ნაღდი ფულადი სახსრების დანაკლისად და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე 101-ე და 154-ე მუხლების შესაბამისად, განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე შესაბამისი საანგარიშო პერიოდების ბოლოს გაცემულ ხელფასად და დაექვემდებარა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
ამავე კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელი თითოეული მხარისათვის ითვლება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით რეალიზაციად, ხოლო საქონლის/მომსახურების თითოეული მიმღებისათვის – საქონლის/მომსახურების იმავე საბაზრო ფასით შეძენად.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი, მე-7 და მე-8 ნაწილების თანახმად:
1. დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა:
ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.
ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;
ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:
ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
7. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის თითოეული მხარისათვის:
ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება ამ მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად;
ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დრო განისაზღვრება ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად.
8. უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში – საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდება არის მატერიალური ქონების განკარგვაზე მესაკუთრის უფლების გადაცემა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი, მე-2 ნაწილების და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახამად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება, გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ შემოწმებისთვის წარდგენილი დოკუმენტაციის მიხედვით, გადამხდელის მიერ ქონების რეალიზაციასთან დაკავშირებით გაფორმებული ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებულია, რომ მყიდველს ნასყიდობის ხელშეკრულების გაფორმების მომენტში სრულად აქვს გადახდილი ქონების ღირებულება და ამავდროულად საკუთრების უფლება ნასყიდობის ხელშეკრულების თანახმად რეგიტრირებულია საჯარო რეესტრში. ასევე, გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი საბანკო ამონაწერების ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ გადამხდელს ავანსის სახით მიღებული აქვს შემოსავალი უძრავი ქონების მიწოდებამდე. ამასთან, გადამხდელის მიერ წარდგენილი დღგ-ის ყოველთვიური დეკლარაციების მიხედვით ბინების რეალიზაციაზე გადამხდელის მხრიდან საგადასახადო ვალდებულებების სრულყოფილად არ არის შესრულებული, რის გამოც შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდა ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებული სარეალიზაციო ღირებულებების და საბანკო ანგარიშებზე ავანსის სახით ჩარიცხული თანხების მიხედვით. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტიდან მოწოდებული ინფორმაციით ირკვევა, რომ გადამხდელი მიერ წინა საანგარიშგებო პერიოდებში მიღებული და დაბეგრილი ავანსები სულ ჯამში 431 590 ლარის ოდენობით (დღგ-ს ჩათვლით) შემოწმების მიერ გათვალისწინებულ იქნა შესამოწმებელ პერიოდში დასაბეგრ ბრუნვაში და განმეორებით დაბეგვრას ადგილი არ ჰქონია. ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და აღნიშნავს, რომ შემოწმების მიერ ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებული უძრავი ქონების ღირებულებების, ასევე, უძრავი ქონების მიწოდებამდე მიღებული ავანსის თანხების დღგ-ით დაბეგვრა მართლზომიერად განხორციელდა.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის მიწოდებული რეალიზებული ბინების თანხების მოძრაობის ანალიზით, მათ შორის შესამოწმებელი პერიოდის წინა საანგარიშო პერიოდებზე, გაკეთდა ნაღდი ფულის მოძრაობის ანალიზი. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისსა და დასასრულს სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთი 0 ლარია. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ 2022 წლის 9 ივნისს ჩატარებული ინვენტარიზაციით, სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთი ასევე დაფიქსირდა 0 ლარი. ამასთან, ნასყიდობის ხელშეკრულებების შესაბამისად დგინდება, რომ უძრავი ქონების მიწოდების მომენტში მყიდველს სრულად აქვს გადახდილი უძრავი ქონების ღირებულება. აუდიტის დეპარტამენტიდან მოწოდებული ინფორმაციით ირკვევა, რომ შემოწმების მიერ თანხების მოძრაობის ანალიზი გაკეთდა რეგისტრაციის პერიოდიდან შესამოწმებელი პერიოდის დასრულებამდე საანგარიშო პერიოდებზე. შემოწმების მიერ შესამოწმებელ პერიოდამდე გაანალიზებული ფულის მოძრაობის, შემოსავლების, ხარჯების და ბარტერული ოპერაციების ანალიზის თანახმად დადგინდა, რომ მშენებლობაზე გაწეული ხარჯები შესამოწმებელ პერიოდამდე სულ შეადგენდა 466 771 ლარს, ხოლო მიღებული შემოსავალი 468 620 ლარს (აღნიშნულში გათვალისწინებულია ბარტერული ოპერაციები და მასზე გაფორმებული ურთიერთჩათვლები), რაც 1 849 ლარით აღემატება მშენებლობაზე გაწეულ ხარჯებს. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შემოწმების მიერ დადგენილ და გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებულ ნაშთს შორის სხვაობის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა მართლზომიერია.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად:
1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, −იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, −იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
21 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, −იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
22 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, −იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 291-ე მუხლის თანახმად, პირის მიერ ამ კოდექსით გათვალისწინებული ვალდებულების შეუსრულებლობა, რისთვისაც ამავე კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა, მაგრამ არ არის განსაზღვრული ჯარიმის ოდენობა, – იწვევს დაჯარიმებას 100 ლარის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, მისი ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
1.გადამხდელი არ ეთანხმება უძრავი ქონების რეალიზაციის ოპერაციებზე დარიცხულ დღგ-ს.
2. გადამხდელი არ ეთანხმება ფულის ნაშთში გამოვლენილი სხვაობის ხელფასად განხილვას
3. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით, გადამხდელი ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ მყიდველს ნასყიდობის ხელშეკრულების გაფორმების მომენტში სრულად აქვს გადახდილი ქონების ღირებულება და ამავდროულად საკუთრების უფლება რეგიტრირებულია საჯარო რეესტრში. გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ამონაწერების ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ გადამხდელს ავანსის სახით მიღებული აქვს შემოსავალი უძრავი ქონების მიწოდებამდე. ამასთან, გადამხდელის მიერ წარდგენილი დღგ-ის ყოველთვიური დეკლარაციების მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებების სრულყოფილად არ არის შესრულებული. შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მოხდა ნასყიდობის ხელშეკრულებებში მითითებული სარეალიზაციო ღირებულებების და საბანკო ანგარიშებზე ავანსის სახით ჩარიცხული თანხების მიხედვით.
შემოწმების მიერ განსაზღვრულ იქნა ფულადი სახსრების ნაშთი შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის, რომელიც შედარებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებულ აღნიშნულ პერიოდში სალაროში არსებულ ნაშთის მონაცემთან. შემოწმებით დადგენილ და გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწოდებულ ნაშთს შორის სხვაობის თანხა ჩაითვალა ნაღდი ფულადი სახსრების დანაკლისად და განხილულ იქნა საწარმოს დირექტორზე შესაბამისი საანგარიშო პერიოდების ბოლოს გაცემულ ხელფასად და დაექვემდებარა გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
გადაწყვეტილება
სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73; 101; 154; 159; 160; 163; 269(7)
საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანება, მუხლი 481(1)