გადაწყვეტილება №21711/2/2023

№21711/2/2023

16 აპრილი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს --- (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 29.02.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ის 25.12.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21711/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დღგ-ში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები;

2. იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობაზე გაწეული ხარჯის სამშენებლო მომსახურების გაწევად, ხოლო შეძენილი საწვავის მიწოდებად ჩათვლა;

3. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილი შემოსავლების შედეგად მიღებული განკარგვადი თანხის საწარმოს დირექტორის ხელფასად განხილვა;

4. სანქციებისაგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 5.10.2023 წლის №041-74 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 14.12.2023 წლის №31485 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 191 852 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 123 660

დღგ - 67 427

საშემოსავლო გადასახადი - 56 233

ჯარიმა - 61 763

საურავი - 6 429

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 31.03.2020 წლიდან 1.08.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 29.09.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა 5.10.2023 წლის №24624 ბრძანება და №041-74 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 14.12.2023 წლის №31485 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, კერძოდ დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს:

1. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, სამშენებლო მასალაზე გაავრცელოს აუდირებული ფასნამატი და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

2. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, მომსახურების მიწოდებად განხილული იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობის/მშენებლობის ღირებულება, დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისთვის, განსაზღვროს მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ყველა დანახარჯის ღირებულებით (თვითღირებულებით) და აღნიშნულის გათვალისწინებით, მოახდინოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება/შემცირება;

3. მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, ამ ბრძანების პირველი დავის საგნის შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს სალაროს განკარგვადი თანხის საწარმოს დირექტორზე ხელფასად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 14.12.2023 წლის №31485 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დღგ-ში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 29.09.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციით, პირის საქმიანობის სახეს წარმოადგენს საბითუმო ვაჭრობა სამშენებლო მასალებით, შავი და ფერადი ლითონებით და საცალო ვაჭრობა არასპეციალიზებულ მაღაზიებში უპირატესად საკვები პროდუქტებით, სასმელით და თამბაქოს ნაწარმით, ხოლო დოკუმენტური დამუშავებისა და გადამხდელის ახსნა-განმარტების შედეგად დგინდება ავტონაწილებით ვაჭრობაც. საწარმო არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესით. პირს არ უფიქსირდება ბიუჯეტში გადახდები. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოს არ გააჩნია სმფები. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის თანახმად, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, დოკუმენტურად დადასტურებული შეძენების მიხედვით, მოხდა შეძენილი საქონლის დაყოფა შესაბამისი კატეგორიების მიხედვით, რაზეც გავრცელდა აუდირებული ფასნამატი და გადანაწილებულ იქნა დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვების პროპორციულად, ხოლო ცალკეული კატეგორიის საქონელზე მოხდა დოკუმენტური ფასნამატის გავრცელება. ამასთან, პირს შეძენილი აქვს შავი ლითონის ჯართი, რომლის რეალიზაცია არ უფიქსირდება. შემოწმებით მოხდა შეძენილ თანხაზე აუდირებული ფასნამატის გავრცელება 25%-ის ოდენობით. მიღებული თანხა გათვალისწინებულ იქნა ერთობლივ შემოსავალში. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახდო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად. +

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილით, მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით.

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს სამშენებლო მასალაზე გაავრცელოს აუდირებული ფასნამატი და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივნის განმარტებით, შემმოწმებლების მიერ ე.წ. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დათვლილი იქნა საწარმოს შემოსავლები, რის შედეგადაც გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და დაერიცხა დღგ, სანქციის თანხასთან ერთად, რაც შემმოწმებლების მხრიდან განხორციელდა მთელი რიგი პროცედურული დარღვევებითა და არასწორი ინტერპრეტაციებით. კერძოდ: შემმოწმებლების მიერ შემოსავლების განსაზღვრის მიზნით შესამოწმებელ პერიოდზე გამოყენებული იქნა მათივე აუდირებული ფასნამატი 9%-80.5% ოდენობით, რომელიც გავრცელდა დოკუმენტურად დადასტურებული შეძენების და შესაბამისი კატეგორიების მიხედვით დაყოფილ შეძენილ საქონელზე. ცალკეული კატეგორიის საქონელზე კი მოხდა მიღებული და რეალიზებული საქონლის ანალიზის შედეგად დადგენილი ფასნამატის გავრცელება შემდეგი ოდენობებით: 2021 წელი80.5%, 2022 წელი-80.5%, 2023 წელი-80.5%.

შესყიდული საქონლისა და შემმოწმებლების მიერ ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ინვენტარიზაციის საფუძველზე, სადაც აღინიშნა, რომ კომპანიას არ გააჩნია სმფ-ის ნაშთი, დადგენილ იქნა რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება და მასზე გავრცელებული იქნა მათი აზრით სწორი და ადეკვატური ფასნამატი, რის საფუძველზეც გაზრდილი იქნა დღგ-ით დასაბეგრი შემოსავლის თანხები. ზემოაღნიშნული გაანგარიშებისას, შემმოწმებლების მიერ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულების განსაზღვრისთვის გამოყენებული თითქმის ყველა ინფორმაცია შეიცავს არსებით უზუსტობას და გაანგარიშებულია არასწორად. რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულების გაანგარიშებაში აღებულია რიცხვები, რომელიც არის არარეალური და არ დასტურდება არანაირი პირველადი და სააღრიცხვო დოკუმენტაციით. გარდა ამისა, შეცდომები დაშვებულია ფასნამატის დაანგარიშებისას, რის შედეგადაც გამოყვანილია ფასნამატი 9%-80.5% ოდენობით, რომელსაც რეალობასთან საერთო არაფერი არ გააჩნია. ასევე, არ კონკრეტდება იმ ობიექტის ტიპი და მდებარეობა ვისი ფასნამატიც იქნა გამოყენებული მისი შემოსავლების დათვლისას. შემმოწმებლების მიერ, აგრეთვე, არ არის გათვალისწინებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ნაშთი, რომელიც კომპანიას გააჩნია და რომელიც შემმოწმებლების მიერ მიჩნეულ იქნა რეალიზებულად. აღსანიშნავია ის ფაქტიც, რომ კომპანიას მცირე ოდენობით გააჩნდა საბითუმო რეალიზაციები, თუმცა მისი ძირითადი შემოსავალი შედგებოდა საცალო რეალიზაციებიდან, რაზეც ამ უკანასკნელის შემთხვევაში არ/ვერ გამოიწერებოდა ელექტრონული ან მატერიალური ფორმის დოკუმენტი, თუმცა აღნიშნული რეალიზაციებიდან მიღებული შემოსავალი ფიქსირდებოდა შემოსავლების სამსახურის ვებპორტალზე (RS.GE) გადასახადის გადამხდელის პირად გვერდზე და აგრეთვე, საბანკო ამონაწერში ტერმინალის საშუალებით მიღებული შემოსავლის სახით. თუმცა, შემმოწმებლებმა, შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში შეძენილი საქონლიდან გაითვალისწინეს მხოლოდ ელექტრონული დოკუმენტებით (სასაქონლო ზედნადები, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა) რეალიზებული საქონელი და დანარჩენი დაუქვემდებარეს დღგ-ით დაბეგვრას. შედეგად, საცალოდ რეალიზებულ საქონელზე, რომელიც გადამხდელს უკვე დაბეგრილი ჰქონდა დღგ-ით, შემმოწმებლების მიერ მოხდა მათივე დადგენილი ფასნამატის გავრცელება, რაც არ არის მართლზომიერი და კანონთან შესაბამისი. ამასთანავე, ცალკეულ საქონელზე იდენტიფიცირებულია გაყიდული საქონლის ფასები, თუმცა ეს უკანასკნელი შეპირისპირებული არ არის შესყიდული საქონლის ფასებთან, რაც ნიშნავს იმას, რომ მთელი რიგი საქონლის ფასნამატები არის იგნორირებული, რაც საერთო ჯამში ამახინჯებს მთლიან სურათს საქონლის ფასნამატებთან დაკავშირებით. აქედან და რაც მთავარია იქიდან გამომდინარე, რომ შემმოწმებლების გაანგარიშებები არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული შემოსავლების შესახებ არასწორია, არასწორია ის დარიცხვაც, რაც განხორციელდა შესამოწმებელ 31.03.2021-01.08.2023 პერიოდის დღგ-ში და შესაბამის სანქციებში.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოებს უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია: ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება; ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა. საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

შემოსავლების სამსახურის 14.12.2023 წლის №31485 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, ამ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს სამშენებლო მასალაზე გაავრცელოს აუდირებული ფასნამატი და აღნიშნულის გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 14.12.2023 წლის №31485 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს ამ ნაწილში აღნიშნული გადაწყვეტილებისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

2. იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობაზე გაწეული ხარჯის სამშენებლო მომსახურების გაწევად, ხოლო შეძენილი საწვავის მიწოდებად ჩათვლა ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელი ეკონომიკურ საქმიანობას ეწეოდა იჯარით აღებულ ტერიტორიაზე. საიჯარო ხელშეკრულების საგანია მეიჯარის საკუთრებაში არსებული მიწის ნაკვეთი შენობა-ნაგებობით. მომჩივნის განმარტებით, აღნიშნული ტერიტორიის კეთილმოწყობისთვის გახარჯული იქნა სამშენებლო მასალა (ცემენტისა და ქვიშა-ღორღის გარდა) 93 633 ლარის ოდენობით დღგ-ის გარეშე, რაც დასტურდება დოკუმენტურადაც. საწარმო 8 თვეა აღარ საქმიანობს, ხოლო აღნიშნულ ტერიტორიაზე საქმიანობას ეწევა სხვა პირი. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის და 1601 მუხლის თანახმად, ფორმა-შინაარსიდან გამომდინარე, იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობაზე/მშენებლობაზე გაწეული ხარჯები, საიჯარო ურთიერთობის შეწყვეტის მომენტში ჩაითვალა სამშენებლო მომსახურების მიწოდებად. ამასთან, კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი აქვს 135 550 ლარის (დღგ-ის ჩათვლით) საწვავი, რაზეც მიღებული აქვს დღგ-ის ჩათვლა. მიწოდებული ინფორმაციით, საწარმო აღნიშნულ საწვავს იყენებდა ტერიტორიის კეთილმოსაწყობად, ნაწილს - შეძენილი საქონლის ტრანსპორტირებისთვის. საწარმოს საკუთრებაში არ უფიქსირდება სატრანსპორტო საშუალება, ასევე არ ფიქსირდება იჯარით აღების ან ქირავნობის ფაქტი. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 159-ე და 1601 მუხლების გათვალისწინებით, აღნიშნული საწვავი ჩაითვალა მიწოდებულად და დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, საგადასახდო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების მიხედვით, ზემოაღნიშნული თანხა ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახდო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილით, მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 1601 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 101-ე და 154-ე მუხლებით. ამ სადავო საკითხზე დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს მომსახურების მიწოდებად განხილული იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობის/მშენებლობის ღირებულება, დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისთვის, განსაზღვროს მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ყველა დანახარჯის ღირებულებით (თვითღირებულებით) და აღნიშნულის გათვალისწინებით, მოახდინოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება/შემცირება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

1. კომპანია დაფუძნებულია 2021 წლის 31 მარტს, და ამავე პერიოდში, კერძოდ 2021 წლის 1 აპრილს გაფორმდა საიჯარო ხელშეკრულება შპს ---სა და შპს ---ს შორის. ხელშეკრულებით გათვალისწინებული საიჯარო საგანი გადმოცემის მომენტში საჭიროებდა გარკვეულ სარემონტო სამუშაოებს, რაზეც შპს ---ს მხრიდან გაიხარჯა მისივე სახსრებით შეძენილი საქონელი. ამასთან, გარკვეული დროის შემდგომ შპს ---ს დამფუძნებელმა მიიღო გადაწყვეტილება ბიზნესის გაფართოებასთან დაკავშირებით, რისთვისაც გასწია დამატებით ხარჯები. როგორც უკვე ზემოთ აღინიშნა, კომპანიამ გარკვეული პერიოდის შემდგომ საქმიანობა ვეღარ გააგრძელა და იძულებული გახდა დაეხურა ბიზნესი და შეეწყვიტა საიჯარო ხელშეკრულებაც, რაც აღნიშნულ ქონებაზე გაწეული ხარჯი შემმოწმებლებმა გაუგებარი მიზეზით მიიჩნიეს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად. ხაზგასასმელია ის ფაქტი, რომ მეიჯარე და მოიჯარე არ წარმოადგენენ საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად ურთიერთდამოკიდებულ პირებს, წინააღმდეგ შემთხვევაში, შემმოწმებლების მიერ ეს ფაქტი შესწავლილი და აღნიშნული იქნებოდა საგადასახადო აქტშიც. შესაბამისად, ხელშეკრულების განზრახ შეწყვეტაც შპს ---ს ინტერესს არ წარმოადგენდა. მეტიც, ჩვენთვის ასევე გაუგებარია, თუ რატომ განხორციელდა აღნიშნული ხარჯების ფასნამატით 10%-ით რეალიზაცია, ვინაიდან და რადგანაც, იმას თუ არ მივიღებთ მხედველობაში, რომ კომპანიის დამფუძნებელს არ ჰქონია რაიმე სახის ინტერესი და აღნიშნული მომსახურებადაც რომ შეფასებულიყო, მაშინ მისი დაბეგვრა უნდა მომხდარიყო გაწეული ხარჯის შესაბამისად და არა 10%-იანი ფასნამატით.

2. შემმოწმებლების მიერ აგრეთვე დაიბეგრა შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი საწვავი სრულად, კერძოდ, საგადასახადო აქტში მითითებულია, რომ რადგანაც კომპანიას საკუთრებაში არ უფიქსირდება სატრანსპორტო საშუალება ან სატრანსპორტო საშუალების იჯარით/ქირით აღების ფაქტი, შემმოწმებლების მიერ მთლიანად შეძენილი საწვავი ჩაითვალა საქონლის მიწოდებად, რითაც გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი შემოსავალი. კომპანიას სატრანსპორტო საშუალებით ემსახურებოდა შპს ----ის საკუთრებაში არსებული სატრანსპორტო საშუალებები, რომლითაც კომპანია ახდენდა საქონლის შესყიდვისას და რეალიზაციისას საქონლის ტრანსპორტირებას, აგრეთვე, იჯარით აღებულ ქონებაზე გასაწევ სამუშაოებს, რაც დასტურდება თუნდაც, ელექტრონული დოკუმენტაციით, რისთვისაც ფაქტობრივად ხდებოდა საწვავის შეძენა და გახარჯვა. აქედან გამომდინარე, შესამოწმებელ პერიოდში დარიცხული დღგ-ის და შესაბამისი სანქციის თანხების საკითხი ხელახლა და გაცილებით უფრო სიღრმისეულად უნდა იქნას შესწავლილი შემოსავლების სამსახურის მიერ და მოხდეს დარიცხული თანხების კორექტირება.

ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს დაევალოს შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტს მოახდინოს საკითხის ხელახალი და სიღრმისეული შესწავლა და შედეგად შემცირდეს არასწორად დარიცხული გადასახადისა და სანქციის თანხები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო: საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდება არის მატერიალური ქონების განკარგვაზე მესაკუთრის უფლების გადაცემა. საგადასახადო კოდექსის 1601 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მომსახურების გაწევა არის ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ანაზღაურების სანაცვლოდ, მომსახურების გაწევად ასევე განიხილება დასაბეგრი პირის მიერ მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევა მისი დაქირავებული პირის პირადი სარგებლობისთვის ან საკუთარი საქმიანობის მიზნისგან განსხვავებული მიზნით.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოსავლების სამსახურის 14.12.2023 წლის №31485 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, ამ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს მომსახურების მიწოდებად განხილული იჯარით აღებული ფართის კეთილმოწყობის/მშენებლობის ღირებულება, დღგით დაბეგვრის მიზნებისთვის, განსაზღვროს მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ყველა დანახარჯის ღირებულებით (თვითღირებულებით) და აღნიშნულის გათვალისწინებით, მოახდინოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება/შემცირება. დაუსაბუთებელია მომჩივნის არგუმენტები საწვავის ხარჯის გათვალისწინებასთან დაკავშირებით, ვინაიდან საგადასახადო ორგანოს განმარტებით საწარმოს საკუთრებაში არ უფიქსირდება სატრანსპორტო საშუალება, ასევე არ ფიქსირდება იჯარით აღების ფაქტი, ხოლო მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და არ წარმოადგენს აღნიშნულის გამაბათილებელ რაიმე სახის მტკიცებულებას.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 14.12.2023 წლის №31485 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს ამ ნაწილში აღნიშნული გადაწყვეტილებისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

3. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილი შემოსავლების შედეგად მიღებული განკარგვადი თანხის საწარმოს დირექტორის ხელფასად განხილვა

ფაქტების აღწერა

შემოწმების პერიოდში შესწავლილი იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბანკო ამონაწერები, სასაქონლო პროგრამა, ექსელის ცხრილები, ახსნა-განმარტების სახით მოწოდებული ინფორმაცია. ფულის მოძრაობის ანალიზისთვის გათვალისწინებული იქნა საბანკო ამონაწერები, გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით არსებული დებიტორულ-კრედიტორული დავალიანებები, გაწეული ხარჯი/გადახდები (მ.შ. ბიუჯეტიდან უკან დაბრუნებული თანხები, ბიუჯეტში გადახდილი თანხები არ ფიქსირდება). ანალიზის მიხედვით, მიღებული განკარგვადი თანხა, საგადასახდო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების თანახმად, ჩაითვალა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახდო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 101-ე და 154-ე მუხლებით და დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, ამ ბრძანების პირველი დავის საგნის შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სალაროს განკარგვადი თანხის საწარმოს დირექტორზე ხელფასად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემმოწმებლების მიერ რეალიზებული საქონლის თვითღირებულების განსაზღვრისთვის გამოყენებული თითქმის ყველა ინფორმაცია შეიცავს არსებით უზუსტობას და გაანგარიშებულია არასწორად. რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულების დაანგარიშებაში აღებულია რიცხვები რომელიც არის არარეალური და არ დასტურდება არანაირი პირველადი და სააღრიცხვო დოკუმენტაციით. გარდა ამისა, შეცდომები დაშვებულია ფასნამატის დაანგარიშებისას, რის შედეგადაც გამოყვანილია ფასნამატი 9%-80.5% ოდენობით, რომელსაც რეალობასთან საერთო არაფერი არ გააჩნია.

ასევე, არ კონკრეტდება იმ ობიექტის ტიპი და მდებარეობა ვისი ფასნამატიც იქნა გამოყენებული ჩვენი შემოსავლების დათვლისას. შედეგად კი გამოყვანილია შემოსავლის თანხები რაც რეალურ გარემოებებს აბსოლუტურად არ შეესაბამება და ამასთან აღნიშნული თანხები არასწორად არის განხილული როგორც დირექტორის ხელფასი. იმ შემთხვევაში თუ ნამდვილად ექნებოდა ადგილი შემოსავლების ასეთ შემთხვევაში სხვაობის თანხა განხილულ იქნეს არა როგორც ხელფასი, არამედ როგორც კაპიტალის შემცირება, რადგან კომპანიას არ უფიქსირდება აღებული სესხი და შესაბამისად აღნიშნული საქონლის შეძენა ვერ მოხდებოდა დამფუძნებლის მიერ კაპიტალში შენატანის გარეშე. ვინაიდან შემმოწმებლების გაანგარიშებები არაპირდაპირი მეთოდით დაანგარიშებული შემოსავლების შესახებ არასწორია, არასწორია ის დარიცხვაც რაც განხორციელდა შესამოწმებელი პერიოდის (31.03.2021-1.08.2023) საშემოსავლო გადასახადში და შესაბამის სანქციებში. აქედან გამომდინარე, შესამოწმებელ პერიოდში დარიცხული დღგ-ის და შესაბამისი სანქციის თანხების საკითხი ხელახლა და გაცილებით უფრო სიღრმისეულად უნდა იქნას შესწავლილი შემოსავლების სამსახურის მიერ და მოხდეს დარიცხული თანხების კორექტირება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოსავლების სამსახურის 14.12.2023 წლის №31485 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, ამ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, ამ ბრძანების პირველი დავის საგნის შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს სალაროს განკარგვადი თანხის საწარმოს დირექტორზე ხელფასად განხილვის საფუძვლით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 14.12.2023 წლის №31485 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს ამ ნაწილში აღნიშნული გადაწყვეტილებისაგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

4. სანქციებისაგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 5.10.2023 წლის №041-74 საგადასახადო მოთხოვნის მიხედვით, კომპანიას გადასახდელად განესაზღვრა: ჯარიმა - 61 763 ლარი და საურავი - 6 429 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა მიუთითა ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურმა მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი განმარტავს, რომ გამომდინარე იქიდან, რომ შემოწმების შედეგად თანხების დარიცხვა მოხდა პირველად და ადგილი არ ჰქონია მიზანმიმართულად გადასახადებისგან თავის არიდებას ითხოვს აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, გათავისუფლდეს სანქციებისაგან.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერად შეცდა, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით საბჭოსთვის მინიჭებული უფლებამოსილების გამოყენების საფუძველი არ არსებობს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1.გადახდილი ავანსის სახით არარეზიდენტ მომწოდებელზე აღრიცხული დებიტორული დავალიანების უპროცენტო სესხად განხილვა;

2.უპროცენტო სესხად დაკვალიფიცირებულ თანხაზე, როგორც უსასყიდლოდ გაწეულ ფინანსურ მომსახურებაზე, ყოველთვიური სარგებლის გაანგარიშება და მოგების გადასახადით დაბეგვრა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 31.03.2020 წლიდან 1.08.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 29.09.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა 5.10.2023 წლის №24624 ბრძანება და №041-74 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 14.12.2023 წლის №31485 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 14.12.2023 წლის №31485 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (5); 159; 1601; 163; 164; 101; 154; 269 (7).