გადაწყვეტილება №20283/2/2023

№20283/2/2023

17 ნოემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „------“ (ს/ნ -----)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 12.10.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------ს 17.07.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20283/2/2023).

 

დავის საგანი:

საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისას გამოყენებული ფასნამატის ოდენობა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 18.04.2023 წლის №042-9 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 21.06.2023 წლის №14359 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 299 937 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 190 442

დღგ - 137 216

საშემოსავლო გადასახადი - 53 226

ჯარიმა - 95 170

საურავი - 14 325

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 29.03.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 29.09.2021 წლიდან 1.01.2023 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებებით:

შემოწმებით დადგინდა, რომ გადამხდელი შესამოწმებელ პერიოდში არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობითი დადგენილი წესით, კერძოდ საანგარიშო პერიოდში არ გააჩნია რეალიზაციის სახეობრივი და რაოდენობრივი გაშიფვრა. საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე პირის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით. დღგ-ის ბრუნვის განსაზღვრის მიზნით, ვინაიდან საწარმოს დოკუმენტური რეალიზაციის ხვედრითი წილი 70%-ზე მეტია (დოკუმენტით რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება ყოველ წელს მთლიანი შეძენების 5%-ზე მეტია), გამოყენებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის დოკუმენტური ფასნამატი. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 31.01.2023 წლის №1481 ბრძანების საფუძველზე 1.02.2023 წელს გადასახადის გადამხდელთან ჩატარდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია, რომლის მიხედვითაც გადასახადის გადამხდელს დაუდგინდა ფაქტიური ნაშთი საბაზრო ღირებულებით - 116 137 ლარი. აღნიშნული ნაშთის გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს - 11%-ს. საწარმოს დოკუმენტური რეალიზაციის ხვედრითი წილი 70%-ზე მეტია, შესაბამისად, შემოწმებით გამოყენებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის დოკუმენტური ფასნამატი. შემოწმებით, საწარმოს დოკუმენტებზე დაყრდნობით, იდენტიფიცირებული იქნა 81 დასახელების საქონლის საშუალო შეწონილი ფასნამატი (აღნიშნულმა მოიცვა მთლიანი შეძენების 85%) დარჩენილი საქონელი დაიყო ჯგუფებად (22 ჯგუფი) და იდენტიფიცირებულ იქნა ჯგუფის საშუალო შეწონილი ფასნამატი (ჯამურად საშუალო შეწონილი ფასნამატმა შეადგინა 3,43%). შემოწმებით შესაბამისი ფასნამატები გავრცელებულ იქნა შესაბამის დოკუმენტის გარეშე რეალიზებულ პროდუქციის თვითღირებულებაზე. საწარმოს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებით გავრცელებული ფასნამატით დამატებით გამოვლენილ შემოსავლებს, გადასახადის გადამხდელის განმარტების შესაბამისად, მიენიჭა საწარმოს პასუხისმგებელ პირზე, საწარმოს დირექტორზე, გაცემული ხელფასის კვალიფიკაცია და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. კომპანიას ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 18.04.2023 წლის №042-9 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 21.06.2023 წლის №14359 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 და მე-6 ნაწილებზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველ ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

შემოწმებით და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით დადგენილი გარემოებაა, რომ გადასახადის გადამხდელი არ ახორციელებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი ფორმითა და წესით, არ გააჩნია რეალიზაციის სახეობრივი და რაოდენობრივი გაშიფვრა. დოკუმენტის გარეშე რეალიზებული სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ფასნამატის დადგენის მიზნით გამოყენებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის მიერ ფიქსირებული დოკუმენტური ფასნამატი. შემოწმებით საწარმოს დოკუმენტებზე დაყრდნობით, იდენტიფიცირებული იქნა 81 დასახელების საქონლის საშუალო შეწონილი ფასნამატი. დარჩენილი საქონელი დაიყო ჯგუფებად (22 ჯგუფი), იდენტიფიცირებულ იქნა თითოეული ჯგუფის საშუალო შეწონილი ფასნამატი და შესაბამისი ფასნამატები გავრცელებულ იქნა შესაბამის დოკუმენტის გარეშე რეალიზებულ პროდუქციის თვითღირებულებაზე. ჯამურად საშუალო შეწონილმა ფასნამატმა შეადგინა 3,43% და არა 8,4%, როგორც გადამხდელი აღნიშნავს საჩივარში. ამასთან, შემოწმებით თითოეულ გაშიფრულ პროდუქტზე აღებულ იქნა უახლოესი შეძენის თვითღირებულება და არ მომხდარა 7%-ზე მეტი ფასნამატის გათვალისწინება. აღნიშნული ფასნამატის გამოყენებით განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და გავრცელებული ფასნამატით გაზრდილი შემოსავლები დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელი არ ახორციელებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი ფორმითა და წესით, ხოლო სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, არაპირდაპირი მეთოდით ფასნამატის და შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა, განხორციელდა მართლზომიერად.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მტკიცებულებები/დოკუმენტაცია, რაც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 275-ე მუხლის პირველი-2 2 ნაწილებზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანიის საქმიანობას წარმოადგენს საბითუმო ვაჭრობა თამბაქოს ნაწარმით, აღნიშნულ საქმიანობაში ფასნამატი შეადგენს 1,5%-დან 2%-მდე. წლის ჭრილში სამჯერ ოთხჯერ იცვლება ფასები და ზოგადად 10-ცალიან შეკვრაზე ფასნამატი შეადგენს 50 თეთრს, მაქსიმუმ 1 ლარს. მაგალითად, შემოწმების მიერ, 2022 წელს black tip სიგარეტზე, რომლის თვითღირებულება შეადგენს 1 072 997 ლარს, რეალიზებულია 1 163 550 ლარად, ფასნამატი შეადგენს 8,4%-ს. თუ ფასნამატის დათვლა ხდება აღნიშნული მეთოდით, მაშინ გათვალისწინებული უნდა იყოს თვითღირებულებაზე დაბალი ფასით რეალიზაციაც, რომელიც შემოწმების მიერ არ არის გათვალისწინებული, უფრო სწორად გათვალისწინებულია შემდეგნაირად 751 430 რეალიზაციაზე ჩამოწერილია 762 249 ლარის პროდუქცია, რაც გაცილებით მეტი უნდა იყოს. ცხრილები წარმოდგენილია დანართის სახით. აღნიშნული ცვლილებას იწვევს საშემოსავლო გადასახადშიც.

ითხოვს, ჯარიმა-საურავების მოხსნას, ფასნამატის და ფულის ნაშთის კორექტირებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიუთითებს, რომ საწარმოს დოკუმენტური რეალიზაციის ხვედრითი წილი 70%-ზე მეტია, შესაბამისად მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისთვის გადასახადის გადამხდელის დოკუმენტური ფასნამატის გამოყენება მართლზომიერია. ამასთან, საბჭოს სხდომაზე აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა მიუთითა, რომ იმ პირველადი საგადასახადო დოკუმენტების გარეშეც, რომელზეც საგამოძიებო სამსახურის ინფორმაციით დგინდება სიყალბე, დოკუმენტური რეალიზაციის ხვედრითი წილი საკმარისად მაღალია იმისთვის, რომ საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისთვის იქნას გამოყენებული.

საქმეში არსებული გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულია მართლზომიერად.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს ან სასამართლოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს სანქციისგან, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისას გამოყენებული ფასნამატის ოდენობა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმებით დადგინდა, რომ გადამხდელი შესამოწმებელ პერიოდში არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობითი დადგენილი წესით, კერძოდ საანგარიშო პერიოდში არ გააჩნია რეალიზაციის სახეობრივი და რაოდენობრივი გაშიფვრა. პირის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით. დღგ-ის ბრუნვის განსაზღვრის მიზნით, ვინაიდან საწარმოს დოკუმენტური რეალიზაციის ხვედრითი წილი 70%-ზე მეტია (დოკუმენტით რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება ყოველ წელს მთლიანი შეძენების 5%-ზე მეტია), გამოყენებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის დოკუმენტური ფასნამატი. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 31.01.2023 წლის №1481 ბრძანების საფუძველზე 1.02.2023 წელს გადასახადის გადამხდელთან ჩატარდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია, რომლის მიხედვითაც გადასახადის გადამხდელს დაუდგინდა ფაქტიური ნაშთი საბაზრო ღირებულებით - 116 137 ლარი. აღნიშნული ნაშთის გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს - 11%-ს. საწარმოს დოკუმენტური რეალიზაციის ხვედრითი წილი 70%-ზე მეტია, შესაბამისად, შემოწმებით გამოყენებულ იქნა გადასახადის გადამხდელის დოკუმენტური ფასნამატი. შემოწმებით, საწარმოს დოკუმენტებზე დაყრდნობით, იდენტიფიცირებული იქნა 81 დასახელების საქონლის საშუალო შეწონილი ფასნამატი (აღნიშნულმა მოიცვა მთლიანი შეძენების 85%) დარჩენილი საქონელი დაიყო ჯგუფებად (22 ჯგუფი) და იდენტიფიცირებულ იქნა ჯგუფის საშუალო შეწონილი ფასნამატი (ჯამურად საშუალო შეწონილი ფასნამატმა შეადგინა 3,43%). შემოწმებით შესაბამისი ფასნამატები გავრცელებულ იქნა შესაბამის დოკუმენტის გარეშე რეალიზებულ პროდუქციის თვითღირებულებაზე. საწარმოს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებით გავრცელებული ფასნამატით დამატებით გამოვლენილ შემოსავლებს, გადასახადის გადამხდელის განმარტების შესაბამისად, მიენიჭა საწარმოს პასუხისმგებელ პირზე, საწარმოს დირექტორზე, გაცემული ხელფასის კვალიფიკაცია და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. კომპანიას ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრულია მართლზომიერად.

საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს სანქციისგან, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 136(1)(3), 73(5"ა"), 159(1"ა"), 101(1), 154(1"ა"), 269(7).