გადაწყვეტილება №27579/2/2026

№27579/2/2026

16 ივლისი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-----“ (ს/ნ -----)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი.

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 03.07.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-----" 15.06.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის N 27579/2/2026).

 

დავის საგანი:

ჯართის შეძენის დაბეგვრა გადახდის წყაროსთან და შემოწმებით გაანგარიშებული ფულადი სახსრების საწარმოს დირექტორის ხელფასად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 14 აპრილის N 024-24 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 29 მაისის N 11872 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 10 308 234.36 ლარი.

მათ შორის:

საშემოსავლო გადასახადი - 6 622 796 ლარი;

ჯარიმა - 3 311 398 ლარი;

საურავი - 374 040.36 ლარი;.

 

ფაქტების აღწერა:

საწარმოს საქმიანობაა შავი ლითონების შეძენა - რეალიზაცია.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 5 თებერვლის N 2319 და 31 მარტის N 7299 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 2025 წლის 18 თებერვლიდან 2026 წლის 1 იანვრამდე, ხოლო სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის მიზნებისთვის - 2026 წლის 16 თებერვლის ჩათვლით. შემოწმების შედეგები აისახა 2026 წლის 31 მარტის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

გადასახადის გადამხდელს მცირე რაოდენობით უფიქსირდება საქონლის შეძენა ელ. სასაქონლო ზედნადების მეშვეობით. მომჩივანს ფიზიკური პირებისგან შესყიდული ჯართის ნაწილი აღრიცხული აქვს ჯართის აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალში (წარადგინა ჟურნალების მცირე ნაწილი, რომლის მიხედვით მოქალაქეებიდან ჯართის შეძენა შეადგენს 582 121 ლარს). საგადასახადო ორგანომ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 49-ე, 61-ე, 73-ე მუხლებით და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ინფორმაცია/დოკუმენტაციაზე, ასევე გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებულ დოკუმენტაცია/ინფორმაციაზე დაყრდნობით გაიანგარიშა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობა. დოკუმენტურად დაუდასტურებელი შეძენილი საქონლის ღირებულება განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. დარჩენილი განკარგვადი თანხები დაკვალიფიცირდა კომპანიის დირექტორის მიერ მიღებულ სარგებლად და საგადასახადო კოდექსის 101-ე, 154-ე მუხლების საფუძველზე, დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. ამასთან, მომჩივნის მიერ ფიზიკური პირებისგან შეძენები დაექვემდებარა დაბეგვრას გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის საფუძველზე, 3%-იანი განაკვეთით. საწარმოს ასევე დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 14 აპრილის N 8432 ბრძანება და N 024-24 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 10 308 234.36 ლარი.

აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2026 წლის 1 მაისს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2026 წლის 29 მაისის N 11872 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი:

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე, 136-ე, მე-8, 49-ე, 61-ე, 73-ე, 101-ე, 154-ე, 1333 , 43-ე მუხლებზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N 996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლზე, შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი რაიმე დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია:

შემმოწმებელმა სადავო დარიცხვა განახორციელა არაპირდაპირი მეთოდით, ანუ განსხვავებით სხვა შემოწმებებისაგან, რომლებიც საწარმოში არაერთხელ ჩატარებულა. დარიცხვა არის უკანონო და ეწინააღმდეგება კომპანიაში მანამდე განხორციელებულ შემოწმებებს, როდესაც შემოწმება ჩაატარეს მხოლოდ ჟურნალებში აღრიცხული მონაცემების საფუძველზე.

შავი და ფერადი ლითონის ჯართის რეალიზაციაზე, რომლის შეძენაც არ არის დოკუმენტალურად დაფიქსირებული (ანუ შემმოწმებელმა დაადასტურა, რომ შავი და ფერადი ლითონის ჯართის ჟურნალები საერთოდ არ შეუსწავლია), შემოწმებით გამოყენებულ იქნა სიტუაციური სახელმძღვანელო 0256, ხოლო ხარჯების განსაზღვრისთვის შემოწმებით გამოყენებულ იქნა მსგავსი საქონლის შეძენაზე დოკუმენტალურად დაფიქსირებული მინიმალური ფასები.

მომჩივანი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლზე, ფინანსთა მინისტრის N 996 ბრძანების 393 მუხლზე და აღნიშნავს, რომ მოცემული ნორმების გათვალისწინებით მოხდა გადასახადის გადამხდელის მიერ 3%-იანი განაკვეთით დასაბეგრი თანხების გაანგარიშება, არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული ხარჯი დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით (3%).

უპირველეს ყოვლისა აღსანიშნავია, რომ გაუგებარია და ლოგიკას არის მოკლებული არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული ხარჯების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, აღნიშნულ შემთხვევაში მხოლოდ პირდაპირი მტკიცებულებებით უნდა იქნეს დადასტურებული, რომ საქონელი ნამდვილად შეძენილია ფიზიკური პირისაგან, წინააღმდეგ შემთხვევაში თუნდაც საქონელი იყო დოკუმენტალურად დაუდასტურებელი, გადასახადის გადამხდელს ბუნებრივია არ აქვს მისი წყაროსთან დაკავების ვალდებულება. თუ შემოწმების ლოგიკას გავიზიარებთ და ვიტყვით, რომ ხარჯი არსად არ არის დაფიქსირებული, მაშინ ელემენტალურად ჩნდება ლოგიკური კითხვა, საიდან დაადგინა შემმოწმებელმა, რომ აღურიცხავი ჯართი არის შეძენილი მაინცდამაინც ფიზიკური პირისაგან? ბუნებრივია აღნიშნულის დამადასტურებელი მტკიცებულება შემმოწმებელს ვერ ექნება, ხოლო აღნიშნულ ნაწილში მტკიცების ტვირთი მთლიანად არის შემმოწმებელზე, ვინაიდან მხოლოდ ფიზიკური პირისაგან შეძენილი შავი ან/და ფერადი ლითონების ჯართი იბეგრება გადახდის წყაროსთან 3-პროცენტიანი განაკვეთით.

ასევე, შესყიდვის აქტების საფუძველზე ფიზიკური პირებისაგან შეძენილი შავი ან/და ფერადი ლითონების ჯართი არ უნდა ყოფილიყო გადახდის წყაროსთან 3-პროცენტიანი განაკვეთით დაბეგრილი, ვინაიდან თუ სასაქონლო ზედნადებით შეძენილი საქონელი არ იბეგრება გადახდის წყაროსთან, მაშინ გაუგებარია შესყიდვის აქტით შეძენილი, რომელსაც იგივე სამართლებრივი დატვირთვა გააჩნია და იგივენაირად არის ხარჯის დოკუმენტი, ისევე როგორც მაგალითად საგადასახადო ანგარიშ - ფაქტურა, რატომ უნდა დაიბეგროს გადახდის წყაროსთან? ის გარემოება, რომ საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის მე-2 ნაწილი არ გულისხმობს მხოლოდ სასაქონლო ზედნადებით შეძენილ საქონელს, დასტურდება ასევე იმით, რომ აღნიშნული მუხლი პირდაპირ არ ითვალისწინებს საგადასახადო ანგარიშ - ფაქტურით ჯართის შეძენას, ანუ გამოდის, რომ ზედნადებით შეძენილ ჯართზე გადასახადი უნდა დაუკავოს გადასახადის გადამხდელმა, ხოლო ანგარიშ - ფაქტურით შეძენილზე, რომელიც არის მკაცრი აღრიცხვის დოკუმენტი, გადასახადი უნდა დაუკავოს, რაც ბუნებრივია არანაირ ლოგიკას არ ექვემდებარება. ასევე გაუგებარია, რატომ იქნა გამოყენებული შემოწმებით გადასახადის გადამხდელის მიერ იგივე პერიოდში ანალოგიურ საქონელზე დოკუმენტური შეძენის მინიმალური ფასები. აღნიშნულ ნაწილში ასევე შესასწავლია თუ რამდენად სწორედ დაადგინა შემმოწმებელმა იდენტური საქონელი და რატომ არ გამოიყენა საშუალო ფასი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, საკითხის დამატებით შესწავლა.

მომჩივანი ითხოვს გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 29 მაისის N 11872 ბრძანება.

 

დავების განხილვის საბჭო:

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის თანახმად:

1. საქართველოს ფინანსთა მინისტრი უფლებამოსილია განსაზღვროს იმ საქონლის ჩამონათვალი, რომლის მიწოდებით ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი იბეგრება გადახდის წყაროსთან 3- პროცენტიანი განაკვეთით, საქონლის შემძენი პირის მიერ.

2. ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის წესი გამოიყენება იმ შემთხვევაში, თუ საქონლის მიწოდებისას სასაქონლო ზედნადები გამოწერილი არ არის.

3. ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი, რომელიც ამ მუხლის შესაბამისად დაიბეგრა, ამ პირის ერთობლივ შემოსავალში არ ჩაირთვება და შემდგომ დაბეგვრას არ ექვემდებარება.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N 996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლის პირველი პუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან 3-პროცენტიანი განაკვეთით იბეგრება ფიზიკური პირის მიერ:

ა) შავი ან/და ფერადი ლითონების ჯართის მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი;

ბ) შავი ან/და ფერადი ლითონების ნარჩენების მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „პ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც ამ კოდექსის 1333 მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში ფიზიკურ პირს უნაზღაურებს მისგან შეძენილი საქონლის ღირებულებას.

შემოწმების აქტის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს მცირე რაოდენობით უფიქსირდება საქონლის შეძენა ელ. სასაქონლო ზედნადების მეშვეობით. კომპანიას ფიზიკური პირებისგან შესყიდული ჯართის ნაწილი აღრიცხული აქვს ჯართის აღრიცხვის სპეციალურ ჟურნალში. საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენილია ჟურნალების მცირე ნაწილი, რომლის მიხედვით მოქალაქეებიდან ჯართის შეძენა შეადგენს 582 121 ლარს. შემოწმებით, დოკუმენტურად დაუდასტურებელი შეძენილი საქონლის ღირებულება განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. დარჩენილი განკარგვადი თანხები დაკვალიფიცირდა კომპანიის დირექტორის მიერ მიღებულ სარგებლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით. ამასთან, საწარმოს მიერ ფიზიკური პირებისგან შეძენები დაექვემდებარა დაბეგვრას გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის შესაბამისად, 3%- იანი განაკვეთით.

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ შემმოწმებელმა სადავო დარიცხვა განახორციელა არაპირდაპირი მეთოდით, განსხვავებით სხვა შემოწმებებისაგან, რომლებიც საწარმოში არაერთხელ ჩატარებულა. დარიცხვა ეწინააღმდეგება კომპანიაში მანამდე განხორციელებულ შემოწმებებს, როდესაც შემოწმება ჩაატარეს მხოლოდ ჟურნალებში აღრიცხული მონაცემების საფუძველზე. შავი და ფერადი ლითონის ჯართის რეალიზაციაზე, რომლის შეძენაც არ არის დოკუმენტალურად დაფიქსირებული, შემოწმებით გამოყენებულ იქნა სიტუაციური სახელმძღვანელო 0256, ხოლო ხარჯების განსაზღვრისთვის შემოწმებით გამოყენებულ იქნა მსგავსი საქონლის შეძენაზე დოკუმენტალურად დაფიქსირებული მინიმალური ფასები.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა საბჭოს სხდომაზე დაადასტურა, რომ წინა შემოწმებებისაგან განსხვავებით მოცემულ შემთხვევაში ხარჯებში გათვალისწინებულია შეძენილი ჯართის უმცირესი ფასის 75%.

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის N 473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ არ არის სათანადოდ გამოკვლეული/შეფასებული საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივი გარემოებები და შესაბამისად, სადავო საკითხი მომჩივნის არგუმენტებიდან გამომდინარე, საჭიროებს დამატებით შესწავლას.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭომ მიიჩნია, რომ უნდა გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 29 მაისის N 11872 ბრძანება;

3. საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი N 64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი:

ჯართის შეძენის დაბეგვრა გადახდის წყაროსთან და შემოწმებით გაანგარიშებული ფულადი სახსრების საწარმოს დირექტორის ხელფასად განხილვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით დადგინდა, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად კომპანიას გამოუვლინდა დოკუმენტურად დაუდასტურებელი საქონლის შეძენა და საგადასახადო ვალდებულებების დარღვევა. რის საფუძველზეც დაეკისრა საგადასახადო ვალდებულებები. შემოსავლების სამსახურმა საჩივარი არ დააკმაყოფილა, რის შემდეგაც კომპანიამ გადაწყვეტილება გაასაჩივრა დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება:

საბჭომ მიიჩნია, რომ უნდა გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

დასაბუთება:

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა :

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის N 473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტი.