გადაწყვეტილება №27696/2/2026

№27696/2/2026

15 სექტემბერი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ „-------“ )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,3.09.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“-ს 1.07.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27696/2/2026).

 

დავის საგანი:

1. ბონუს ქულებზე მიწოდებული ბუნებრივი აირის ნაწილში დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის შემცირება;

2. ფულადი სახსრების ნაშთის დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად ჩათვლა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2.03.2026 წლის №054-2 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 27.05.2026 წლის №11584 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 551 848,11 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 335 912,23

აქციზის გადასახადი - 167 754

დღგ - 95 512,23

საშემოსავლო გადასახადი - 72 646

ჯარიმა - 167 747,7

საურავი - 48 188,18

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 26.02.2026 წლის კამერალური საგადასახდო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 14.08.2024 წლიდან 1.01.2026 წლამდე პერიოდი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 2.03.2026 წლის №054-2 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 27.05.2026 წლის №11584 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. ბონუს ქულებზე მიწოდებული ბუნებრივი აირის ნაწილში დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადის შემცირება

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საწარმოს მიერ შესამოწმებელ პერიოდზე წარმოდგენილი დღგ-ის დეკლარაციების მიხედვით დღგით დასაბეგრი ბრუნვა ჯამურად შეადგენს 892 852 ლარს (დღგ-ის გარეშე). შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციით (გამოწერილი/მიღებული ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები), შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს სულ შეძენილი აქვს 1 120 796 კუბური მეტრი ბუნებრივი აირი, აქედან 2 981 კუბური მეტრი ბუნებრივი აირი რეალიზებულია პირველადი საგადასახადო დოკუმენტებით (გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით) მიწოდებული აქვს შპს „-------“-ზე, ხოლო დანარჩენი 1 117 815 კუბური მეტრი ბუნებრივი აირი საწარმოს დირექტორის ახსნა-განმარტებით მიწოდებული აქვს ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისთვის გაზგასამართი სადგურიდან საწვავის სახით საცალოდ, პირველადი დოკუმენტების გარეშე.

საწარმოს წარმომადგენლის განმარტებით შესამოწმებელ პერიოდში ბუღალტრული აღრიცხვა არ აქვს, აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის და საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული იქნა არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ: შესამოწმებელ პერიოდში საწარმო ახორციელებდა გაზგასამართი სადგურებიდან ბუნებრივი აირის (აირისებრ მდგომარეობაში) ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისთვის საწვავის სახით მიწოდებას საცალოდ (დოკუმენტების გარეშე), ვინაიდან საწარმოს უფიქსირდება მცირე რაოდენობის საქონლის დოკუმენტური რეალიზაცია (ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისთვის საწვავის სახით მიწოდების ნაწილში საქონლის დოკუმენტური რეალიზაცია არ ფიქსირდება), არ არის ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის ღონისძიებები და 2025 წლის ოქტომბრის შემდეგ ეკონომიკურ საქმიანობას აღარ ახორციელებს, შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითების შესაბამისად საწარმოს მიერ საცალოდ რეალიზებულ საქონელზე გავრცელებული იქნა ტერიტორიული ნიშნით შერჩეულ მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი სავაჭრო ობიექტებზე ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის ღონისძიების დროს დაფიქსირებული საქონლის სარეალიზაციო ფასი (1 კუბური მეტრი 1,5 ლარის ოდენობით), შედეგად აღნიშნულ ნაწილში გაანგარიშებულმა დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 1 420 951 ლარი (დღგ-ის გარეშე 1 117 815 * 1,5/1,18 = 1 420 951), რასაც დაემატა დოკუმენტურად დადასტურებული შემოსავალი 2 526 ლარი (დღგ-ის გარეშე 2 981 / 1,18 = 2 526). შემოწმების შედეგად დადგენილი სხვაობით 530 625 ლარით (1 468 316 + 2 526 - 892 852) გაიზარდა საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 160-ე მუხლების შესაბამისად დღგით დასაბეგრი ბრუნვა. საწარმოს ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით დღგ-ის დეკლარაციებში გადასახადის თანხის შემცირებისთვის.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და მე9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს სულ შეძენილი ჰქონდა 1 120 796 კუბური მეტრი ბუნებრივი აირი, აქედან 2 981 კუბური მეტრი ბუნებრივი აირი რეალიზებული იყო პირველადი საგადასახადო დოკუმენტებით და მიწოდებული იყო შპს „------- -ზე“, ხოლო დანარჩენი 1 117 815 კუბური მეტრი ბუნებრივი აირი საწარმოს დირექტორის ახსნაგანმარტებით მიწოდებული იყო ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისთვის გაზგასამართი სადგურიდან საწვავის სახით საცალოდ, პირველადი დოკუმენტების გარეშე. საწარმოს წარმომადგენლის განმარტებით შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას ბუღალტრული აღრიცხვა არ ჰქონდა, აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული იქნა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, შესამოწმებელ პერიოდში საწარმო ახორციელებდა გაზგასამართი სადგურებიდან ბუნებრივი აირის ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისთვის საწვავის სახით საცალო მიწოდებას, ვინაიდან საწარმოს უფიქსირდებოდა მცირე რაოდენობის საქონლის დოკუმენტური რეალიზაცია, არ ყოფილა ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის ღონისძიებები და 2025 წლის ოქტომბრის შემდეგ ეკონომიკურ საქმიანობას აღარ ახორციელებდა, ამდენად, საწარმოს მიერ საცალოდ რეალიზებულ საქონელზე გავრცელებული იქნა ტერიტორიული ნიშნით შერჩეულ მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელ სავაჭრო ობიექტებზე ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის ღონისძიების დროს დაფიქსირებული საქონლის სარეალიზაციო ფასი (1 კუბური მეტრი 1,5 ლარის ოდენობით), რის შედეგადაც განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა.

ასევე, შემოწმების მიერ შესწავლილი იქნა საწარმოს ნაღდი ფულის მოძრაობა და დადგინდა შესამოწმებელი პერიოდის ფულადი სახსრების ნაშთი, რაც შესამოწმებელი პერიოდის ბოლო თვეში განხილულ იქნა დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით.

გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ არგუმენტთან მიმართებით, რომ შემოწმებამ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა მომხმარებლების მიერ შესაბამის ბარათზე დაგროვებული ბონუსების გათვალისწინების გარეშე, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმადაც, შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი იყო გახარჯული ბონუსების ამონაწერის სკანირებული ვერსია, „------ ქარდის“ სახელწოდებით და ვერ დგინდებოდა აღნიშნული ბონუსების დაგროვებისა და გახარჯვის კავშირი მომჩივანთან. გარდა ამისა, გადამხდელის მიერ საჩივარზე თანდართული დოკუმენტაცია წარდგენილი იყო შემოწმების პროცესშიც, შესწავლილია შემოწმების მიმდინარეობისას და გავლენას არ ახდენს საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივნის მხრიდან დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონით დადგენილი წესით, ხოლო მისი სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შემოწმებისთვის შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა, კერძოდ, საწარმოს მიერ საცალოდ რეალიზებულ საქონელზე ტერიტორიული ნიშნით შერჩეულ მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელ სავაჭრო ობიექტებზე ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის ღონისძიების დროს დაფიქსირებული საქონლის სარეალიზაციო ფასის გამოყენება, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა და ფულადი სახსრების მოძრაობის შესწავლის შედეგად დადგენილი ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა განხორციელდა მართლზომიერად. ამდენად, საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

არ ეთანხმება დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის/შემოსავლის განსაზღვრას ბონუსის გათვალისწინების გარეშე და შესაბამის ნაწილში დარიცხულ დღგ-ს, საშემოსავლო გადასახადსა და საგადასახადო სანქციებს. კომპანიას დანერგილი ჰქონდა პროგრამა, რომლის მიხედვით კლიენტებზე გაიცემოდა დაგროვებითი ბარათები, რომლებზეც ავტომობილში ჩატუმბულ თითოეულ კუბურ მეტრზე კლიენტს უგროვდებოდა 5 თეთრი და დაგროვილი თანხით ავტომანქანას გაზით „უფასოდ“ ტუმბავდა. შესამოწმებელ პერიოდში აღნიშნული სახით ფასდაკლებამ შეადგინა 26 428 ლარი, რომელიც ამორიცხული უნდა ყოფილიყო დღგით დასაბეგრი ბრუნვიდან და შემოსავლიდან. შემოწმების პროცესში აუდიტორებს წარუდგინა მითითებული პროგრამა, მაგრამ საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა ბონუსის გათვალისწინების გარეშე და არც შემოწმების აქტში დაასაბუთა ბონუსის გაუთვალისწინებლობის ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძველი.

შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული ბრძანების თანახმად, „გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ არგუმენტთან მიმართებით, რომ შემოწმებამ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა მომხმარებლების მიერ შესაბამის ბარათზე დაგროვებული ბონუსების გათვალისწინების გარეშე, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმადაც, შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი იყო გახარჯული ბონუსების ამონაწერის სკანირებული ვერსია, „პრომეთე ქარდის“ სახელწოდებით და ვერ დგინდებოდა აღნიშნული ბონუსების დაგროვებისა და გახარჯვის კავშირი მომჩივანთან. გარდა ამისა, გადამხდელის მიერ საჩივარზე თანდართული დოკუმენტაცია წარდგენილი იყო შემოწმების პროცესშიც, შესწავლილია შემოწმების მიმდინარეობისას და გავლენას არ ახდენს საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე“.

საქმე იმაშია, რომ პროგრამის სახელწოდებაა „------- ქარდი“. ამ სახელწოდებით კი არ ფუნქციონირებს მსგავსი (გაზგასამართი) საქმიანობის კომპანია. შემოწმების ჯგუფის მიერ შემოწმებულია რეგიონში მოქმედი მსგავსი საქმიანობის კომპანია და მათთვის ცნობილი იყო, რომ სწორედ მოცემული გადასახადის გადამხდელის მიერ ხდებოდა ამ პროგრამის გამოყენება. შემოწმებისას მათ, უბრალოდ, არ გაითვალისწინეს გახარჯული ბონუსები, ხოლო დავის დროს გამოიყენეს პროგრამის სახელწოდება. გავლენას რაც შეეხება, 26 428 ლარის ოდენობის დასაბეგრი ბაზა, მართალია, არსებით გავლენას არ ახდენს საგადასახადო ვალდებულების მოცულობაზე, მაგრამ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულების შემცირებას ითხოვს სწორედ არაარსებითი ოდენობით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს სულ შეძენილი აქვს 1 120 796 კუბური მეტრი ბუნებრივი აირი, აქედან 2 981 კუბური მეტრი ბუნებრივი აირი რეალიზებულია პირველადი საგადასახადო დოკუმენტებით (გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშფაქტურებით) მიწოდებული აქვს შპს „-------“-ზე, ხოლო დანარჩენი 1 117 815 კუბური მეტრი ბუნებრივი აირი საწარმოს დირექტორის ახსნა-განმარტებით მიწოდებული აქვს ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისთვის გაზგასამართი სადგურიდან საწვავის სახით საცალოდ, პირველადი დოკუმენტების გარეშე. საწარმოს წარმომადგენლის განმარტებით შესამოწმებელ პერიოდში ბუღალტრული აღრიცხვა არ აქვს. ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისთვის საწვავის სახით მიწოდების ნაწილში საქონლის დოკუმენტური რეალიზაცია არ ფიქსირდება, არ არის ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის ღონისძიებები და 2025 წლის ოქტომბრის შემდეგ ეკონომიკურ საქმიანობას აღარ ახორციელებს. საწარმოს მიერ საცალოდ რეალიზებულ საქონელზე გავრცელებული იქნა ტერიტორიული ნიშნით შერჩეულ მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი სავაჭრო ობიექტებზე ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის ღონისძიების დროს დაფიქსირებული საქონლის სარეალიზაციო ფასი (1 კუბური მეტრი 1,5 ლარის ოდენობით), შედეგად აღნიშნულ ნაწილში გაანგარიშებულმა დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 1 420 951 ლარი, რასაც დაემატა დოკუმენტურად დადასტურებული შემოსავალი 2 526 ლარი.

მომჩივნის განმარტებით, კომპანიას დანერგილი ჰქონდა პროგრამა, რომლის მიხედვით კლიენტებზე გაიცემოდა დაგროვებითი ბარათები, რომლებზეც ავტომობილში ჩატუმბულ თითოეულ კუბურ მეტრზე კლიენტს უგროვდებოდა 5 თეთრი და დაგროვილი თანხით ავტომანქანას გაზით „უფასოდ“ ტუმბავდა. შესამოწმებელ პერიოდში აღნიშნული სახით ფასდაკლებამ შეადგინა 26 428 ლარი, რომელიც ამორიცხული უნდა ყოფილიყო დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვიდან და შემოსავლიდან. შემოწმების პროცესში აუდიტორებს წარუდგინა მითითებული პროგრამა, მაგრამ საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა ბონუსის გათვალისწინების გარეშე და არც შემოწმების აქტში დაასაბუთა ბონუსის გაუთვალისწინებლობის ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძველი.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, საწარმო საქმიანობას ახორციელებდა იჯარით აღებულ ფართში, მომჩივნის მიერ მითითებული დაგროვების პროგრამა სხვადასხვა პერიოდში შესაძლოა გამოყენებული ყოფილიყო აღნიშნული ფართის სხვა მოიჯარეების მიერ. დაგროვების პროგრამის მონაცემებით ვერ დგინდება, როდის მოხდა საწვავის ჩასხმა/ჩატუმბვა, ვინ შეიძინა და რა რაოდენობით. არ არის წარმოდგენილი დაგროვებითი პროგრამის მონაცემების სრული ამონაწერი. მხარეებს შორის გაფორმებულია მხოლოდ იჯარის ხელშეკრულება, რომელშიც დაგროვებითი პროგრამის შესახებ მითითებული არ არის.

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ ვინაიდან საწარმოს მიერ წარმოდგენილი არ არის დაგროვებითი პროგრამის სრული ამონაწერი და არ დგინდება აღნიშნული პროგრამის ფარგლებში საქონელის მიწოდების მონაცემები, მომჩივნის მოთხოვნა უსაფუძვლოა და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. ფულადი სახსრების ნაშთის დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად ჩათვლა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საწარმოს წარმომადგენლის განმარტებით შესამოწმებელ პერიოდში ბუღალტრული აღრიცხვა არ აქვს. აღნიშნულიდან გამომდინარე საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის და საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული იქნა არაპირდაპირი მეთოდით. არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული შემოსავლის, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი პირველადი დოკუმენტაციის მიხედვით შესწავლილი იქნა საწარმოს ნაღდი ფულის მოძრაობა და დადგინდა შესამოწმებელი პერიოდის ფულადი სახსრების ნაშთი 260 000 ლარის ოდენობით.

შემოწმების მიმდინარეობისას შესამოწმებელ პერიოდში ნაღდი ფულის ნაშთის ცვლილებაზე (ზრდა/შემცირება) გავლენის მოხდენის მიზნებისთვის დამატებით დოკუმენტაცია/ინფორმაცია საწარმოს უფლებამოსილ პირს არ წარმოუდგენია, აგრეთვე, საწარმოს უფლებამოსილი პირის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებით საწარმოს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ნაღდი ფულის ნაშთი არ გააჩნია, საწარმო 2025 წლის ოქტომბრის შემდეგ ეკონომიკურ საქმიანობას აღარ ახორციელებს, აღარ უფიქსირდება უძრავი/მოძრავი ქონების იჯარა, ასევე რეგისტრაციიდან მოხსნილი აქვს საკონტროლო-სალარო აპარატები და საბანკო ტერმინალები.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის, 101-ე მუხლის და აღნიშნულ საკითხზე არსებული შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითების გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად დადგენილი ფულადი სახსრების ნაშთი 260 000 ლარი (საშემოსავლო გადასახადის გარეშე), განხილულ იქნა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლო თვეში დირექტორის,„-------“-ის (პ/ნ „-------“) მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 154-ე და 81-ე მუხლების შესაბამისად. საწარმოს დაერიცხა ძირითადი გადასახადი და ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციაში გადასახდელი თანხის შემცირებისთვის.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი მითითებულია პირველი დავის საგნის ნაწილში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

არ ეთანხმება ფულადი სახსრების (ნაშთის) ხარჯის სახელფასო განაცემად კვალიფიკაციას. ფულადი სახსრების (ნაშთის) ხარჯი უნდა დაკვალიფიცირდეს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად. შემოწმებამ მიიჩნია, რომ თანხა გამოყენებული იყო დირექტორის პირადი ინტერესებისათვის და დირექტორზე თანხის გაცემა ჩათვლილია მისი დირექტორობიდან გამომდინარე. სამეურნეო ოპერაციას კვალიფიკაცია უნდა მიენიჭოს მისი შინაარსის ანუ ფაქტობრივი (რეალური) ოპერაციის მიხედვით.

არცერთი მტკიცებულება (მაგ., ხელშეკრულება) არ მიუთითებს იმაზე, რომ დირექტორზე მოხდა ხელფასად ან სხვა სახით ხელზე მისაღები თანხის გაცემა. გამომდინარე იქიდან, რომ საჩივრის წინა ეპიზოდის გათვალისწინებით დარჩენილი თანხა არ არის სახეზე და, დიდი ალბათობით, გახარჯულია, მაგრამ გახარჯვის კავშირი ეკონომიკურ საქმიანობასთან არ დგინდება, თანხის ხარჯვა უნდა დაკვალიფიცირდეს, როგორც „გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის“, რაც საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია. თუნდაც დგინდებოდეს დირექტორის მიერ თანხის მიღება ან მის ინტერესებში გამოყენება, ვინაიდან იგი 100%-იანი წილის მფლობელია, სახეზე იქნებოდა მოგების განაწილება, რაც ასევე საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია. შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებულ ბრძანებაში აღნიშნულ საკითხზე საერთოდ არ არის მოცემული მსჯელობა.

დაბეგვრის მიზნით, ფულადი სახსრების (ნაშთის) ხარჯის სახელფასო განაცემად დაკვალიფიცირების შემთხვევაში, არ ეთანხმება ფულადი განაცემის აგროსვას საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის მიზნით. შემოწმებით 260 000 ლარი აიგროსა 325 000 ლარამდე (გაზრდილ იქნა 325 000-ის 20%-ით ანუ საშემოსავლო გადასახადით) და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით 65 000 ლარით (325 000*20%). საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილით, „გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი“, ხოლო მე-2 ნაწილით, „გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას: ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს; ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

განსახილველ შემთხვევაში, კომპანიას არ ჰქონია ფულადი რესურსი გახარჯული თანხის ზევით. შესაბამისად, კომპანიაში დარიცხული ხელფასის თანხა ვერ იქნებოდა 260 000 ლარზე მეტი. ამასთან დაკავშირებით, თუ კამპანიამ ხელფასად გასცა თანხა მას ამ თანხიდან უნდა დაეკავებინა გადასახადი და იგი „ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა. შესაბამისად, არსებულ ვითარებაში დაუშვებელი იყო გახარჯული ფულადი სახსრების აგროსვა საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით. შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებულ ბრძანებაში აღნიშნულ საკითხზე საერთოდ არ არის მოცემული მსჯელობა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8−91 და 93 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია:

ა) განაწილებული მოგება;

ბ) გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება:

ა) ხარჯი, რომელიც დოკუმენტურად დადასტურებული არ არის, თუ ეს ვალდებულება დადგენილია ამ კოდექსის შესაბამისად;

ბ) ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება;

გ) მიკრო ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისაგან შეძენილ საქონელზე/მომსახურებაზე გაწეული ხარჯი, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც ამ სტატუსის მქონე პირის მიერ საქონლის მიწოდებით/მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავალი საერთო წესით იბეგრება ან საქონლის მიწოდებისას/შეძენისას გამოწერილია სასაქონლო ზედნადები/საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი ფორმის დოკუმენტი;

დ) ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე პირისაგან ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობის (გარდა ამ კოდექსის 953 მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული ფიქსირებული გადასახადის განაკვეთით დასაბეგრი საქმიანობისა) ფარგლებში შეძენილ საქონელზე/მომსახურებაზე გაწეული ხარჯი;

ე) საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წლიური პროცენტის ფარგლების ზემოთ კრედიტისათვის (სესხისათვის) გადახდილი პროცენტი;

ვ) პირის (გარდა სპეციალური სავაჭრო კომპანიისა) მიერ სპეციალური სავაჭრო კომპანიისაგან უცხოური საქონლის შესაძენად ამ საქონლის საბაჟო ღირებულებაზე მეტი ოდენობით გაწეული ხარჯი, გარდა იმ ხარჯისა, რომელიც აღნიშნული სპეციალური სავაჭრო კომპანიისათვის გადახდებს არ უკავშირდება.

შემოწმების შედეგად, არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული შემოსავლის, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი პირველადი დოკუმენტაციის მიხედვით შესწავლილი იქნა საწარმოს ნაღდი ფულის მოძრაობა და დადგინდა, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ფულადი სახსრების ნაშთი შეადგენს 260 000 ლარს. შემოწმების მიმდინარეობისას შესამოწმებელ პერიოდში ნაღდი ფულის ნაშთის ცვლილებაზე (ზრდა/შემცირება) გავლენის მოხდენის მიზნებისთვის დამატებით დოკუმენტაცია/ინფორმაცია საწარმოს უფლებამოსილ პირს არ წარმოუდგენია, აგრეთვე, საწარმოს უფლებამოსილი პირის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტებით საწარმოს შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ნაღდი ფულის ნაშთი არ გააჩნია, საწარმო 2025 წლის ოქტომბრის შემდეგ ეკონომიკურ საქმიანობას აღარ ახორციელებს, აღარ უფიქსირდება უძრავი/მოძრავი ქონების იჯარა, ასევე რეგისტრაციიდან მოხსნილი აქვს საკონტროლო-სალარო აპარატები და საბანკო ტერმინალები.

საგადასახადო შემოწმების ან/და საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მიერ წარმოდგენილი არ არის ინფორმაცია/დოკუმენტაცია მოგების საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე ფულადი ან არაფულადი ფორმით განაწილების შესახებ.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულია ხარჯის კვალიფიკაცია, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის. აღნიშნული ითვალისწინებს ხარჯს, რომელიც დოკუმენტურად დადასტურებული არ არის, თუ ეს ვალდებულება დადგენილია ამ კოდექსის შესაბამისად და ხარჯს, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება, აგრეთვე, საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“-„ვ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული ოპერაციების ფარგლებში გაწეულ ხარჯებს. მომჩივნის მოთხოვნა სალაროს ნაშთის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაუკავშირებელ ხარჯად განხილვასთან დაკავშირებით უსაფუძვლოა, რადგან საწარმოს მიერ განხორციელებული არ არის საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“-„ვ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული ოპერაციები, ასევე დადასტურებული არ არის ხარჯის გაწევა, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება. ხოლო,დოკუმენტურად დაუდასტურებელ ხარჯად შეიძლება ჩაითვალოს ხარჯი, რომელიც მოხმარდა საწარმოს მიერ განხორციელებულ საქმიანობასთან დაკავშირებულ ოპერაციებს, თუმცა ხარჯი დოკუმენტურად დადასტურებელი არ არის. სადავო შემთხვევაში ასეთი სახის ოპერაციების განხორციელების შესახებ მომჩივნის მიერ მითითებული არ არის.

საბჭო მიუთითებს, რომ საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტს წარმოადგენს დასაბეგრი შემოსავალი, სადაც სადავო შემთხვევაში ჩართული იქნა კომპანიის მიერ საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი. აღნიშნული წარმოადგენს ფიზიკური პირის მიერ მიღებულ შემოსავალს. საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა განისაზღვრება საშემოსავლო გადასახადის და ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავლის მიხედვით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშების მიზნებისთვის დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრა ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავლის დარიცხვამდე აყვანილი თანხიდან განხორციელდა მართლზომიერად.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან განკარგვადი თანხების შესახებ საგადასახადო ორგანოსთვის ინფორმაცია/დოკუმენტაცია წარდგენილი არ არის, საბჭო მიიჩნევს, რომ აღნიშნული თანხის სახელფასო განაცემად ჩათვლა მართლზომიერია და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1.მომჩივანი არ ეთანხმება დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის/შემოსავლის განსაზღვრას ბონუსის გათვალისწინების გარეშე და შესაბამის ნაწილში დარიცხულ დღგ-ს, საშემოსავლო გადასახადსა და საგადასახადო სანქციებს.

2.გადამხდელი არ ეთანხმება ფულადი სახსრების ხარჯის სახელფასო განაცემად კვალიფიკაციას. ფულადი სახსრების ხარჯი უნდა დაკვალიფიცირდეს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული იქნა არაპირდაპირი მეთოდით, კერძოდ: შესამოწმებელ პერიოდში საწარმო ახორციელებდა გაზგასამართი სადგურებიდან ბუნებრივი აირის ავტოსატრანსპორტო საშუალებებისთვის საწვავის სახით მიწოდებას საცალოდ, ვინაიდან საწარმოს უფიქსირდება მცირე რაოდენობის საქონლის დოკუმენტური რეალიზაცია არ არის ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის ღონისძიებები და 2025 წლის ოქტომბრის შემდეგ ეკონომიკურ საქმიანობას აღარ ახორციელებს, შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითების შესაბამისად საწარმოს მიერ საცალოდ რეალიზებულ საქონელზე გავრცელებული იქნა ტერიტორიული ნიშნით შერჩეულ მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი სავაჭრო ობიექტებზე ჩატარებული მიმდინარე კონტროლის ღონისძიების დროს დაფიქსირებული საქონლის სარეალიზაციო ფასი,შედეგად აღნიშნულ ნაწილში გაანგარიშებულმა დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 1 420 951 ლარი ,რასაც დაემატა დოკუმენტურად დადასტურებული შემოსავალი 2 526 ლარი.შემოწმების შედეგად დადგენილი სხვაობით 530 625 ლარით გაიზარდა დღგით დასაბეგრი ბრუნვა. საწარმოს ასევე დაეკისრა ჯარიმა დღგ-ის დეკლარაციებში გადასახადის თანხის შემცირებისთვის.

2.სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის, 101-ე მუხლის და აღნიშნულ საკითხზე არსებული შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითების გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად დადგენილი ფულადი სახსრების ნაშთი 260 000 ლარი, განხილულ იქნა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლო თვეში დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 154-ე და 81-ე მუხლების შესაბამისად. საწარმოს დაერიცხა ძირითადი გადასახადი და ასევე დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

1.საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ ვინაიდან საწარმოს მიერ წარმოდგენილი არ არის დაგროვებითი პროგრამის სრული ამონაწერი და არ დგინდება აღნიშნული პროგრამის ფარგლებში საქონელის მიწოდების მონაცემები, მომჩივნის მოთხოვნა უსაფუძვლოა და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

2.საბჭო მიიჩნევს, რომ აღნიშნული თანხის სახელფასო განაცემად ჩათვლა მართლზომიერია და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

73(5,9),981,982,101,154.