გადაწყვეტილება №3947/2/2017-1

№3947/2/2017

11.09.2019

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საჩივრის რეგისტრაციის თარიღი: 08.05.2017 (№104342/01)

 

დავის საგანი:

აკრედიტირებული და არააკრედიტირებული საგანმანათლებლო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლების ოდენობა და პროპორციით ჩასათვლელი დღგ-ის თანხების გადაანგარიშება;

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. შემოსავლების სამსახურის 20.04.2017 წლის №10521 ბრძანება;

2. აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2016 წლის №006-894 საგადასახადო მოთხოვნა;

 

დარიცხული თანხა: 525341 ლარი

მათ შორის:

ძირითადი გადასახადი: 242036

დღგ - 93260

მიწის გადასახადი (სასოფლო) - შემცირდა 8

მოგების გადასახადი - 91351

საშემოსავლო გადასახადი - 55620

ქონების გადასახადი - 1813

ჯარიმა - 147015

საურავი - 136290

 

საბჭოს მიერ საჩივრის არსებითად განხილვის შემაფერხებელი გარემოება:

საჩივარი წარმოდგენილია პროცედურული მოთხოვნების დაცვით.

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2016 წლის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტის თანახმად, გადამხდელის საქმიანობის სახეა საგანმანათლებლო მომსახურება (სკოლა). აღნიშნული აქტის საფუძველზე გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2016 წლის №006-894 საგადასახადო მოთხოვნა, რომელიც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 20.04.2017 წლის №10521 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

აუდიტის დეპარტამენტის 24.01.2017 წლის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 30.01.2017 წლის №006-81 საგადასახადო მოთხოვნა, რომელიც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 20.04.2017 წლის №10758 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

სადავო საკითხი:

აკრედიტირებული და არააკრედიტირებული საგანმანათლებლო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლების ოდენობა და პროპორციით ჩასათვლელი დღგ-ის თანხების გადაანგარიშება;

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2016 წლის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტის თანახმად, შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს მიღებული აქვს შემოსავლები, როგორც აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის აგრეთვე, არააკრედიტებული საგანამანათლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ) საზოგადოებას სკოლის მოსწავლეების სწავლებასთან დაკავშირებით გაფორმებული აქვს ინდივიდუალური ხელშეკრულებები, რომლებიც განსხვავებულ სწავლის საფასურს, მათი გადახდის განსხვავებულ პირობებსა და ვალდებულებებს გულისხმობს. აღნიშნული ხელშეკრულებები გაფორმებულია, როგორც ეროვნულ, აგრეთვე უცხოურ ვალუტაში (ევრო, დოლარი). გადასახადის გადამხდელის მიერ 2012-2013 წლების მოგების გადასახადში დეკლარირებული ერთობლივი შემოსავლის გაშიფვრა სახეობების მიხედვით შემოწმებისთვის წარმოდგენილი არ არის.

საგადასახადო შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ იქნა სკოლის მოსწავლეების რეესტრი პერიოდების მიხედვით, მათი სწავლის საფასურისა და გადახდილი თანხების მითითებით. შემოწმებით, აღნიშნული ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე სსკ-ის მე-100, 102-ე, 103-ე და 141-ე მუხლების შესაბამისად გაანგარიშებულ იქნა საზოგადოების მიერ საქართველოს განათლების სამინისტროს მიერ აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის ფარგლებში მიღებული შემოსავლები. დეკლარირებულ ერთობლივ შემოსავალსა და შემოწმების შედეგად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის სხვაობით შემცირდა შესაბამისი პერიოდების ერთობლივი შემოსავალი.

საგადასახადო შემოწმებით სსკ-ის მე-100, 102-ე, 103-ე და 141-ე მუხლების შესაბამისად გაანგარიშებულ იქნა საზოგადოების მიერ შესამოწმებელ პერიოდში არააკრედიტებული საგანამანათლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ) მიღებული შემოსავლები. მოგების გადასახადის მიზნებისათვის შემოწმებით არააკრედიტებული საგანამანათლებლო მომსახურების ფარგლებში მიღებული ერთობლივი შემოსავალი პერიოდების მიხედვით.

შპს „-------------“ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2014 წლის 12 მარტს. რეგისტრაციიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე საზოგადოებას დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა დეკლარირებული აქვს 7461379 ლარი, ძირითადი, კერძოდ ეკონომიკური საქმიანობიდან 717371 ლარი, საკუთარი წარმოების შენობის მიწოდება 6744008 ლარი. საზოგადოების მიერ დეკლარირებული მონაცემების გაშიფვრა ვერ ხერხდება. აღნიშნულ ხდება როგორც განათლების სამინისტროს მიერ აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის მიხედვით სწავლება, რაც სსკ-ის 168-ე მუხლის მიხედვით ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-სგან განთავისუფლებულია, ისე არააკრედიტებული საგანამანათლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ).

შემოწმების შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში განისაზღვრა საზოგადოების ერთობლივი შემოსავალი, რომელიც შედგება როგორც სასკოლო სწავლებიდან მიღებული შემოსავლიდან ისე დღგ-ის 18% დასაბეგრი შემოსავლიდან (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები, კვება და სატრანსპორტო მომსახურება). 2012 წლის დეკემბერში სკოლის დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ 204953 ლარით გადააჭარბა 100000 ლარს, აღნიშნულის გამო საზოგადოება დღგ-ს რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში დაჯარიმდა დასაბეგრი ბრუნვის 518112 ლარის 5%-ით.

სკოლაში ხდება როგორც განათლების სამინისტროს მიერ აკრედიტებული სასკოლო პროგრამის მიხედვით სწავლება რაც სსკ-ს 168-ე მუხლის მიხედვით ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-სგან განთავისუფლებულია, ისე არააკრედიტებული საგანამანათლებლო მომსახურება (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ).

შემოწმების შედეგად განისაზღვრა საზოგადოების მიერ აკრედიტაციას არადაქვემდებარებული საგანმანათლებლო მომსახურებიდან მიღებული შემოსავალი, აღნიშნული მომსახურების ფარგლებში საზოგადოება სსკ-ის 168-ე მუხლის შესაბამისად არ თავისუფლდება დღგ-სგან, აქედან გამომდინარე შემოწმების შედეგად შესაბამის პერიოდში გაწეული მომსახურების ღირებულება სრულად დაიბეგრა დღგ-ით. სხვაობა საზოგადოების მიერ დეკლარირებულ მონაცემებსა და შემოწმების მონაცემებს შორის დამატებით დაიბეგრა.

რეგისტრაციიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე საზოგადოებას ადგილობრივი ჩასათვლელი დღგ დეკლარირებული აქვს სულ 1 916 938 ლარი. აღნიშნულ სკოლაში ხდება, როგორც განათლების სამინისტროს მიერ აკრედიტებული სასკოლო პროგრამის მიხედვით სწავლება, რაც სსკ-ს 168-ე მუხლის მიხედვით ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-სგან გათავისუფლებულია, ისე არააკრედიტებული საგანამანათლებლო მომსახურება (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ). სკოლაში ფნქციონირებს სასადილო, სადაც გარკვეული კლასის მოსწავლეების კვება უფასოა, ასევე ფუნქციონირებს სატრანსპორტო მომსახურება, რომელიც მოსწავლეებს უფასოდ მიეწოდებათ.

შემოწმების შედეგად, სსკ-ის 174-ე მუხლის მიხედვით შესაბამის პერიოდში საზოგადოების ჩასათვლელმა დღგ-მა შეადგინა 1 959 712 ლარი. კერძოდ:

1) მიღებულ საქონლეზე და მომსახურებაზე გადახდილი დღგ, რომლებიც პირდაპირ გამოყენებულ იქნა ან იქნება ისეთ ოპერაციებში, რომლის მიხედვით გადამხდელს ჩათვლის მიღების უფლება აქვს (ტრანსპორტირება, კვება) შეადგინა სულ 38 949 ლარი.

2) საკუთარი წარმოების ძირითადი საშუალების (სკოლის შენობის, აუზის, სხვა შენობების) მშენებლობაზე გადახდილი დღგ 1 852 542 ლარი.

3) მიღებულ საქონელზე და მომსახურებაზე გადახდილი დღგ, რომელიც გამოყენებულ იქნა როგორც ჩათვლის უფლების მქონე და ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულ ოპერაციებში და მათი გამოყენება შეუძლებელია, შემოწმების შედეგად, სსკ-ს 174-ე მუხლის შესაბამისად საანგარიშო პერიოდის პროპორციულად გაანგარიშდა ჩასათვლელი თანხა. აღნიშნული თანხა მიმიდნარე საგადასახადო წლის ბოლო საანგარიშო პერიოდში საერთო ბრუნვაში ჩათვლის უფლების გარეშე გათვისუფლებული ოპერაციების პროპორციით დაზუსტდა. ზემოაღნიშნულის შედეგად ყოვლთვიური პროპორციის და საერთო პროპორციის მიხედვით სულ ჩასათვლელმა თანხამ შეადგინა 42 614 ლარი.

4) ერთდროულად ჩათვლის უფელბის მქონე და ჩათვლის უფლების გარეშე ოპერაციებში გამოყენებულ შენობაზე გადახდილი დღგ-ის მიხედვით სსკ-ის 174-ე მუხლის მიხედვიოთ გამოანგარიშდა ჩასათვლელი დღგ და შეადგინა 14 397 ლარი.

ყოველივე ზემოაღნიშნული შედეგად საზოგადოების მიერ შესამოწმებელ პერიოდში ჩათვლილი დღგ, შემოწმების შედეგად გაიზარდა სულ 42 774 ლარით.

 

შემოსავლების სამსახურის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის 20.04.2017 წლის №10521 და 24.04.2017 წლის №10758 ბრძანებებში აღნიშნულია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს მიღებული აქვს შემოსავლები, როგორც აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის აგრეთვე, არააკრედიტებული საგანამანათლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ)

საზოგადოებას სკოლის მოსწავლეების სწავლებასთან დაკავშირებით გაფორმებული აქვს ინდივიდუალური ხელშეკრულებები, რომლებიც განსხვავებულ სწავლის საფასურს, მათი გადახდის განსხვავებულ პირობებსა და ვალდებულებებს გულისხმობს. აღნიშნული ხელშეკრულებები გაფორმებულია, როგორც ეროვნულ, ასევე უცხოურ ვალუტაში (ევრო, დოლარი). გადასახადის გადამხდელის მიერ მოგების გადასახადში დეკლარირებული ერთობლივი შემოსავლის გაშიფვრა სახეობების მიხედვით შემოწმებისთვის წარმოდგენილი არ არის.

საგადასახადო შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ იქნა -სკოლის მოსწავლეების რეესტრი პერიოდების მიხედვით, მათი სწავლის საფასურისა და გადახდილი თანხების მითითებით. შემოწმებით, აღნიშნული ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე სსკ-ის მე-100, 102-ე, 103-ე და 141-ე მუხლების შესაბამისად, გაანგარიშებულ იქნა საზოგადოების მიერ საქართველოს განათლების სამინისტროს მიერ აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის ფარგლებში მიღებული შემოსავლები. დეკლარირებულ ერთობლივ შემოსავალსა და შემოწმების შედეგად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის სხვაობით შემცირდა შესაბამისი პერიოდების ერთობლივი შემოსავალი.

შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს მიღებული აქვს შემოსავლები, როგორც აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის აგრეთვე, არააკრედიტებული საგანამანათლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ).

საზოგადოების მიერ მოგების გადასახადში დეკლარირებული ერთობლივი შემოსავლის გაშიფვრა სახეოbების მიხედვით შემოწმებისთვის წარმოდგენილი არ არის. საგადასახადო შემოწმებით სსკ-ის მე-100, 102-ე, 103-ე და 141-ე მუხლების შესაბამისად, გაანგარიშებულ იქნა საზოგადოების მიერ შესამოწმებელ პერიოდში არააკრედიტებული საგანამანათლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ) მიღებული შემოსავლები.

შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს მიღებული აქვს შემოსავლები, როგორც აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის აგრეთვე, არააკრედიტებული საგანამანათლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ). საზოგადოებას სკოლის მოსწავლეების სწავლებასთან დაკავშირებით გაფორმებული აქვს ინდივიდუალური ხელშეკრულებები, რომლებიც განსხვავებულ სწავლის საფასურს, მათი გადახდის განსხვავებულ პირობებსა და ვალდებულებებს გულისხმობს.

ხელშეკრულებით, გარკვეული კლასის მოსწავლეების კვება სწავლის საფასურში შედის, ხოლო სხვა შემთხვევაში დანარჩენი მოსწავლეების და სხვა დანარჩენი პირები კვების საფასურს იხდიან. გადამხდელის მიერ მოგების გადასახადში დეკლარირებული ერთობლივი შემოსავლის გაშიფვრა სახეობების მიხედვით შემოწმებისთვის წარმოდგენილი არ არის.

საგადასახადო შემოწმებით იმ სკოლის მოსწავლეებისთვის, რომელთა კვება სწავლის საფასურში შედის მიწოდებული კვების მომსახურება განხილულ იქნა მიწოდებული სასკოლო განათლების მომსახურების ნაწილად, ხოლო დანარჩენი მოსწავლეებისთვის და სხვებისთვის გაანგარიშებულ იქნა მიწოდებული კვების მომსახურების თვითღირებულება. აღნიშნული ღირებულება ჩართულ იქნა გადამხდელის ერთობლივ შემოსავალში.

საზოგადოება სასკოლო სწავლბის პირობებში მოსწავლეებს სთავაზობს უფასო სატრანსპორტო მომსახურებას, კერძოდ, 2015 წლამდე დაქირავებული სამარშუტო ტაქსებით, ხოლო 2015 წლიდან საკუთარი ავტობუსებით.

აღნიშნული მომსახურება სწავლის საფასურში არ შედის, რაც არც მოსწავლეებთან გაფორმებული ხელშეკრულებით არის განსაზღვრული. გადამხდელის მიერ 2012-2013 წლების მოგების გადასახადში დეკლარირებული ერთობლივი შემოსავლის გაშიფვრა სახეობების მიხედვით შემოწმებისთვის წარმოდგენილი არ არის.

საგადასახადო შემოწმებით განისაზღვრა გაწეული სატრანსპორტო მომსახურების ღირებულება, რომელიც ჩართულ იქნა გადამხდელის ერთობლივ შემოსავალში.

2012 წლიდან 2015 წლის ივნისამდე საზოგადოება თვის ზირითად საქმიანობას - საგანმანათლებლო საქმიანობას ახორციელებდა იჯარით აღებულ შენობაში. სადაც პერიოდულად ხორციელდებოდა იჯარით აღებული შენობის კეთილმოწყობა. საიჯარო ხელშეკრულების შეწყვეტის დროს აღნინშული კეთილმოწყობა ნარჩენი საბალანსო ღირებულებით მიწოდებულია მეიჯარისთვის, რომელზედაც გამოწერილია საგადასახადო დოკუმენტი (ანგარიშ-ფაქტურა).

შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს მიღებული აქვს არასაოპერაციო შემოსავლები (კურსთაშორის სხვაობით მიღებული, უსასყიდლოდ მიღებული ქონება და ა.შ).

საგადასახადო შემოწებით, შენობის კეთილმოწყობაზე გაწეული ხარჯები სსკ-ის 115-ე მუხლის შესაბამისად კაპიტალიზდა ცალკე ჯგუფად და გამოიქვითა შესაბამისი პერიოდების ერთობლივი შემოსავლიდან ამორტიზაციის ხარჯის სახით. საიჯარო შელშეკრულების შეწყვეტის დროს შემოწმების შედეგად აღნინშული ჯგუფის ნარჩენი საბალანსო ღირებულება 42 373 ლარი ჩართულ იქნა გადამდელის მიერ მიღებულ ერთობლივ შემოსავალში დაიბეგრა დღგ-ით.

საგადასახადო შემოწმებით სსკ-ის მე-100, 102-ე, 103-ე და 141-ე მუხლების შესაბამისად გაანგარიშებულ იქნა საზოგადოების მიერ შესამოწმებელ პერიოდში მიღებული არასაოპერაციო შემოსავლები.

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან. ხოლო ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ: ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები; ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან; გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

სსკ-ის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები;

ამავე კოდექსის 103-ე მუხლის თანახმად შემოსავლები, რომლებიც არ არის დაკავშირებული დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან

1.შემოსავლებს, რომლებიც არ არის დაკავშირებული დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან, განეკუთვნება ნებისმიერი შემოსავალი ან სარგებელი, გარდა:

ა) პარტნიორთა შენატანებისა, რომლებიც ზრდიან იმ საწარმოს წმინდა აქტივს, რომელთა პარტნიორებიც არიან შენატანების განმახორციელებელი პირები;

ბ) დაზღვევის ხელშეკრულების მიხედვით:

ბ.ა) ჯანმრთელობის დაზღვევის ხელშეკრულების საფუძველზე სადაზღვევო შემთხვევის დადგომისას მზღვეველის მიერ დაზღვეული ფიზიკური პირისათვის გადახდილი სადაზღვევო ანაზღაურებისა;

ბ.ბ) დაზღვევის ხელშეკრულების საფუძველზე სადაზღვევო შემთხვევის დადგომისას მზღვეველის მიერ დაზღვეული ფიზიკური პირისათვის გადახდილი სადაზღვევო ანაზღაურებისა, რომელიც არ აღემატება დამდგარი ზიანის ოდენობას;

გ) ამ კოდექსის და საქართველოს კანონმდებლობის შესაბამისად საკონტროლო შესყიდვის მიზნით შეძენილი საქონლისა და მომსახურების ღირებულებისა, აგრეთვე იმ პირის მიერ ფარულად მიღებული შემოსავალი ან სარგებელი, რომელიც ფარულად უწევს დახმარებას სისხლის სამართლის გამოძიების ორგანოებს.

2. პირის მიერ სხვა პირისაგან ქონების ან სარგებლის მიღების შემთხვევაში ერთობლივ შემოსავალში შესატანი ქონების ან სარგებლის ღირებულება განისაზღვრება ამ კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილით დადგენილი წესით.

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოწმების მიერ აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის ფარგლებში და არააკრედიტებული საგანმანათლებლო მომსახურების ფარგლებში მიღებული შემოსავალი განისაზღვრა საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, რის გამოც საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

შპს „-----------“ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2014 წლის 12 მარტს. რეგისტრაციიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე საზოგადოებას დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა დეკლარირებული აქვს 7461379 ლარი, ძირითადი, კერძოდ, ეკონომიკური საქმიანობიდან 717371 ლარი, საკუთარი წარმოების შენობის მიწოდება 6744008 ლარი. საზოგადოების მიერ დეკლარირებული მონაცემების გაშიფვრა ვერ ხერხდება. აღნიშნულ სკოლაში ხდება როგორც განათლების სამინისტროს მიერ აკრედიტებული სასკოლო პროგრამის მიხედვით სწავლება, რაც სსკ-ს 168-ე მუხლის მიხედვით ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-სგან განთავისუფლებულია, ისე არააკრედიტირებული საგანმანათლებლო მომსახურება (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ). სკოლაში ფუნქციონირებს სასადილო, სადაც გარკვეული კლასის მოსწავლეების კვება უფასოა, ასევე ფუნქციონირებს სატრანსპორტო მომსახურება, რომელიც მოსწავლეებს უფასოდ მიეწოდებათ.

შემოწმების შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში განისაზღვრა საზოგადოების ერთობლივი შემოსავალი, რომელიც შედგება როგორც სასკოლო სწავლებიდან მიღებული შემოსავლიდან ისე დღგ-ის 18% დასაბეგრი შემოსავლიდან (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები, კვება და სატრანსპორტო მომსახურება). 2012 წლის დეკემბერში სკოლის დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ 204953 ლარით გადააჭარბა 100000 ლარს, აღნიშნულის გამო საზოგადოება დღგ-ის რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში დაჯარიმდა დასაბეგრი ბრუნვის 5%-ით.

შპს „-----------“ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2014 წლის 12 მარტს. აღნიშნულ სკოლაში ხდება როგორც განათლების სამინისტროს მიერ აკრედიტებული სასკოლო პროგრამის მიხევით სწავლება, რაც სსკ-ის 168-ე მუხლის მიხედვით ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-სგან განთავისუფლებულია, ისე არააკრედიტირებული საგანმანათლებლო მომსახურება (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ).

შემოწმების შედეგად, განისაზღვრა საზოგადოების მიერ აკრედიტაციას არადაქვემდებარებული საგანმანათლებლო მომსახურებიდან მიღებული შემოსავალი, აღნიშნული მომსახურების ფარგლებში საზოგადოება სსკ-ს 168-ე მუხლის შესაბამისად, არ თავისუფლდება დღგ-სგან, აქედან გამომდინარე, შემოწმების შედეგად შესაბამის პერიოდში გაწეული მომსახურების ღირებულება სრულად დაიბეგრა დღგ-ით. სხვაობა საზოგადოების მიერ დეკლარირებულ მონაცემებსა და შემოწმების მონაცემებს შორის 434066 ლარი დამატებით დაიბეგრა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის თანახმად: დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია ა) საქართველოს ტერიტორიაზე განხორციელებული საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ს ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა; ამასთან, ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

სსკ-ის 168-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით: ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-ისგან გათავისუფლებულია შემდეგი სახის მომსახურების გაწევა საგანმანათლებლო დაწესებულებათა მიერ გაწეული განათლების მომსახურება;

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოწმებით, გადამხდელის მიერ არააკრედიტებული საგანმანათლებლო მომსახურებიდან მიღებული შემოსავალი მართლზომიერად დაიბეგრა დღგ-ით, შესაბამისად, ბიუჯეტის სასარგებლოდ თანხების დამატებით დარიცხვა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან და არ არსებობს მისი გაუქმების სამართლებრივი საფუძველი.

შპს „-----------“ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2014 წლის 12 მარტს. რეგისტრაციიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე საზოგადოებას დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვა დეკლარირებული აქვს 7461379 ლარი, ძირითადი, კერძოდ, ეკონომიკური საქმიანობიდან 717371 ლარი, საკუთარი წარმოების შენობის მიწოდება 6744008 ლარი. საზოგადოების მიერ დეკლარირებული მონაცემების გაშიფვრა ვერ ხერხდება. აღნიშნულ სკოლაში ხდება როგორც განათლების სამინისტროს მიერ აკრედიტებული სასკოლო პროგრამის მიხედვით სწავლება, რაც სსკ-ს 168-ე მუხლის მიხედვით ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-სგან განთავისუფლებულია, ისე არააკრედიტირებული საგანმანათლებლო მომსახურება (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ). სკოლაში ფუნქციონირებს სასადილო, სადაც გარკვეული კლასის მოსწავლეების კვება უფასოა, ასევე ფუნქციონირებს სატრანსპორტო მომსახურება, რომელიც მოსწავლეებს უფასოდ მიეწოდებათ.

შემოწმების შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში განისაზღვრა საზოგადოების ერთობლივი შემოსავალი, რომელიც შედგება როგორც სასკოლო სწავლებიდან მიღებული შემოსავლიდან ისე დღგ-ის 18% დასაბეგრი შემოსავლიდან (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები, კვება და სატრანსპორტო მომსახურება). 2012 წლის დეკემბერში სკოლის დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ 204953 ლარით გადააჭარბა 100000 ლარს, აღნიშნულის გამო საზოგადოება დღგ-ის რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში დაჯარიმდა დასაბეგრი ბრუნვის 5%-ით.

შპს „-----------“ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2014 წლის 12 მარტს. აღნიშნულ სკოლაში ხდება როგორც განათლების სამინისტროს მიერ აკრედიტებული სასკოლო პროგრამის მიხევით სწავლება, რაც სსკ-ის 168-ე მუხლის მიხედვით ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-სგან განთავისუფლებულია, ისე არააკრედიტირებული საგანმანათლებლო მომსახურება (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ).

შემოწმების შედეგად, განისაზღვრა საზოგადოების მიერ აკრედიტაციას არადაქვემდებარებული საგანმანათლებლო მომსახურებიდან მიღებული შემოსავალი, აღნიშნული მომსახურების ფარგლებში საზოგადოება სსკ-ს 168-ე მუხლის შესაბამისად, არ თავისუფლდება დღგ-სგან, აქედან გამომდინარე, შემოწმების შედეგად შესაბამის პერიოდში გაწეული მომსახურების ღირებულება სრულად დაიბეგრა დღგ-ით. სხვაობა საზოგადოების მიერ დეკლარირებულ მონაცემებსა და შემოწმების მონაცემებს შორის 434066 ლარი დამატებით დაიბეგრა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის თანახმად დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია ა) საქართველოს ტერიტორიაზე განხორციელებული საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა; ამასთან, ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

ამავე კოდექსის 174-ე მუხლის თანახმად 1. დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა არის:

ა) დღგ-ის თანხა, რომელიც გადახდილია ან გადასახდელია ჩათვლის დოკუმენტების მიხედვით საქონლის შეძენისას, მომსახურების მიღებისას, საქონლის იმპორტისას ან/და საქონლის დროებითი შემოტანისას, მათ შორის, დღგ-ის რეგისტრაციის ძალაში შესვლის მომენტისათვის არსებულ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ნაშთზე;

ბ) საკუთარი წარმოების შენობა-ნაგებობის ძირითად საშუალებად გამოყენების შემთხვევაში ამ ოპერაციაზე დარიცხული და დღგ-ის დეკლარაციაში ასახული დღგ-ის თანხა, რომელიც იმავდროულად ჩათვლის მიღების საფუძველია.

გ) დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ პირებს შორის საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის შემთხვევაში − თითოეული მხარისათვის მიწოდებულ საქონელზე/გაწეულ მომსახურებაზე გადახდილი ან/და გადასახდელი დღგ-ის თანხა, თუ თითოეული ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. ამასთანავე, ჩათვლა ხორციელდება სანაცვლო საქონლის/მომსახურების მიღების მომენტში, მიღებული საქონლის/მომსახურების მიმართ ამ მუხლით დადგენილი შეზღუდვების (გარდა ამ მუხლის მე-3 ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული შეზღუდვისა) გათვალისწინებით.

დ) დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირის მიერ უკუდაბეგვრის შემთხვევაში დარიცხული და დღგ-ის დეკლარაციაში ასახული უკუდაბეგვრის დღგ-ის თანხა, რომელიც იმავდროულად ჩათვლის მიღების საფუძველია.

2. დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ:

ა) საქონელი ან/და მომსახურება გამოიყენება ან გამოყენებული იქნება:

ა.ა) დასაბეგრ ოპერაციებში, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა; ა.ბ) საქონლის რეექსპორტში ან/და ექსპორტში;

ა.გ) საქართველოს ტერიტორიის გარეთ მომსახურების გაწევისათვის;

„ა.დ) საჯარო სამართლის იურიდიული პირის მიერ სახელმწიფოსათვის ან/და ადგილობრივი თვითმმართველობისათვის საქონლის უსასყიდლოდ მიწოდებისათვის ან/და მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევისათვის;

ბ) საქონელი ან/და მომსახურება გამოიყენება ამ ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტში აღნიშნული საქონლის წარმოებისათვის ან/და მომსახურების გაწევისათვის.

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოწმებით დღგ-ით დასაბეგრი ბაზა და ჩასათვლელი დღგ განსაზღვრულია სწორად, შესაბამისად ბიუჯეტის სასარგებლოდ თანხების დამატებით დარიცხვა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან და არ არსებობს მისი გაუქმების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

№104342/01 და №104278/01 საჩივრებში გადამხდელი უთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის 1-5 ნაწილების მიხედვით დადგენილია: წერილობითი ფორმით გამოცემული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი უნდა შეიცავდეს წერილობით დასაბუთებას. დასაბუთება წინ უძღვის ადმინისტრაციულ–სამართლებრივი აქტის სარეზოლუციო ნაწილს. ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში უნდა მიეთითოს ის საკანონმდებლო ან კანონქვემდებარე ნორმატიული აქტი ან მისი შესაბამისი ნორმა, რომლის საფუძველზედაც გამოიცა ეს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი. თუ ადმინისტრაციული ორგანო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემისას მოქმედებდა დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, წერილობით დასაბუთებაში მიეთითება ყველა ის ფაქტობრივი გარემოება, რომელსაც არსებითი მნიშვნელობა ჰქონდა ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემისას. ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს.

ამავე კოდექსის 96–ე მუხლის პირველი და მეორე ნაწილები ადგენს (საქმის გარემოებათა გამოკვლევა) შემდეგს: ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.

ამავე კოდექსის 97-ე მუხლის (მტკიცებულებათა გამოკვლევა) მიხედვით: საქმის გარემოებებიდან გამომდინარე ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილია: გამოითხოვოს დოკუმენტები; შეაგროვოს ცნობები; მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს; დაათვალიეროს მოვლენის ან შემთხვევის ადგილი; დანიშნოს ექსპერტიზა; გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები; მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევისა და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე სადავო ინდივიდუალური, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი (შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 20 აპრილის №10521 ბრძანება) დაუსაბუთებელია. საჩივარში მიმთითებული გარემოებებისა და კანონთა იგნორირება კი იწვევს ინდივიდუალური ადმინისტრაციული სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობას, ვინაიდან საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები. მოცემულ შემთხვევაში სადავო აქტები გამოცემულია წინა პუნქტებში მითითებულ კანონის ნორმათა დარღვევით, რის გამოც ისინი ბათილად უნდა იქნეს ცნობილი.

მოქმედი საგადასახადო კოდექსის თანახმად, შემოსავლების სამსახური გადაწყვეტილების მიღებისას ვალდებული იყო გამოეკვლია საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიეღო ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 267-ე მუხლის თანახმად შემოწმების აქტში უნდა მიეთითოს:

ა) ყველა ის ფაქტობრივი გარემოება, მტკიცებულება და არგუმენტი, რომელსაც არსებითი მნიშვნელობა ჰქონდა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისას. თუ შემოწმება ექპერტის დასკვნას დაეყრდნო, აქტში მიეთითება ამ დასკვნის შინაარსი;

ბ) საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ან/და საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის აქტის ის ნორმა, რომლითაც იხელმძღვანელეს შემმოწმებლებმა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისას;

გ) გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების წარმოშობის ზუსტი თარიღები (თუ მათი დადგენა შესაძლებელია), გადასახადისა და ჯარიმის გაანგარიშება, ჯამურად გადასახდელი ან მისაღები თანხა, იმ დოკუმენტების რეკვიზიტები (საჭიროების შემთხვევაში – ასლები), რომლებითაც დასტურდება ამ მოთხოვნებისა და ვალდებულებების წარმოშობა, ასევე საგადასახადო შემოწმების აქტის დანართების შინაარსი.

შემმოწმებლის მიერ დარღვეულია ასევე შემოსავლების სამსახურის 2012 წლის 2 აპრილის ბრძანება - „საგადასახადო აუდიტის სახელმძღვანელოს დამტკიცების თაობაზე“. აღნიშნული ბრძანების მე-4 თავის მე-7 პუნქტის თანახმად - აუდიტორებმა უნდა მოიპოვონ საკმარისი შესაბამისი მტკიცებულება. ფინანსური აუდიტის შემთხვევაში, მტკიცებულება გამოიყენება იმ დასკვნის განსამტკიცებლად, რომ ფინანსურ ანგარიშგებაში არ არის დაშვებული არსებითი უზუსტობები. საგადასახადო აუდიტის შემთხვევაში კი, მტკიცებულება ასაბუთებს ნებისმიერ, სავარაუდოდ რეკომენდირებულ, საგადასახადო კორექტირებებს.

აღსანიშნავია, რომ შემოწმება ჩატარებულია პირდაპირი მეთოდით (არ არის გამოყენებული შემოწმებისას არაპირდაპირი მეთოდი), რაც თავის მხრივ გულისხმობს, რომ შემოწმება განხორციელებულია: პირველად საგადასახადო დოკუმენტაციაზე დაყრდნობით, დოკუმენტების ფიზიკური ანალიზისა და კვლევის გზით, გადასახადის გადამხდელის დეკლარაციების და გადახდების გადამოწმებისა გადამხდელთან არსებული ყველა ჩანაწერის გამოყენებით.

სსკ-ის 264-ე მუხლის მიხედვით: გასვლითი საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის გადაწყვეტილების საფუძველზე. გასვლითი საგადასახადო შემოწმებით შესაძლებელია გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის სრული ან თემატური შემოწმება. საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილ პირს უფლება აქვს, მოითხოვოს საგადასახადო ვალდებულებასთან დაკავშირებული სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ან/და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის სათანადო წესით დამოწმებული ასლი, ხოლო გადასახადის გადამხდელის მიერ აღნიშნული მოთხოვნის შეუსრულებლობის შემთხვევაში ამოიღოს აღნიშნული დოკუმენტის დედანი, რომელიც გასვლითი საგადასახადო შემოწმების დასრულებისთანავე უბრუნდება გადასახადის გადამხდელს. დოკუმენტაციის ამოღების შემთხვევაში ფორმდება ამოღების ოქმი.

საგადასახადო კოდექსის 41-ე მუხლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს უფლება აქვს: კანონით დადგენილი წესით გაეცნოს საგადასახადო ორგანოში მის შესახებ არსებულ ინფორმაციას; მოითხოვოს ინფორმაცია მის მიმართ საგადასახადო კონტროლის განხორციელების საფუძვლის შესახებ.

შემოწმების შედეგების მიხედვით საგადასახადო მოთხოვნისა და შემოწმების შუალედური აქტის ჩაბარების შემდგომ არ გადმოცემულა აქტის დეტალური დანართები: შემოსავლების დაანგარიშების შესყიდვის რეესტრები, ამორტიზაციის, ქონების გადასახადის მიზნებისათვის ცვეთის გაანგარიშების ცხრილები, სადაც აღნიშნული უნდა ყოფილიყო საგადასახადო ვალდებულებების წარმოშობის ზუსტი თარიღები, იმ დოკუმენტების რეკვიზიტების მითითებით, რომლებითაც დასტურდება ამ მოთხოვნებისა და ვალდებულებების წარმოშობა. აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული მონაცემების შესახებ გადმოცემულია მხოლოდ აქტის გამოცემამდე არსებული წინარე მონაცემები, სამწუხაროდ აღნიშნული მონაცემებიდან ვერ დგინდება უკვე წარმოდგენილი აქტით დარიცხული თანხების სისწორე და მოქმედ საგადასახადო კანონმდებლობასთან შესაბამისობა, რითაც დარღვეულია გადასახადის გადამხდელის კანონით მონიჭებული უფლებები.

რაც შეეხება, შემოწმების აქტს, მასში აღნიშნულია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს მიღებული აქვს შემოსავლები როგორც აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის აგრეთვე, არააკრედიტებული საგანამანათლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ). საზოგადოებას სკოლის მოსწავლეების სწავლებასთან დაკავშირებით გაფორმებული აქვს ინდივიდუალური ხელშეკრულებები, რომლებიც განსხვავებულ სწალის საფასურს, მათი გადახდის განსხვავებულ პირობებსა და ვალდებულებებს გულისხმობს. აღნიშნული ხელშეკრულებები გაფორმებულია, როგორც ეროვნულ აგრეთვე უცხოურ ვალუტაში (ევრო, დოლარი). გადასახადის გადამხდელის მიერ მოგების გადასახადში დეკლარირებული ერთობლივი შემოსავლის გაშიფვრა სახეობების მიხედვით შემოწმებისათვის წარმოდგენილი არ არის. შემმოწმებლებმა აკრედიტებული საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლები დაუსაბუთებლად შეამცირეს 348072 ლარით, ხოლო არააკრედიტებული საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლები გაზარდეს. აღნიშნულის გამო სალდირებულად გაიზარდა მოგების გადასახადის მიზნებისათვის ერთობლივი შემოსავალი უმართებულოდ, ხოლო არააკრედიტებული საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლები გათვალისწინებული დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვებში (დადგინდა დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის არასწორი თარიღი, ანალოგიურად განხორციელდა დღჰ-ის მიზნებისთვის 2016 წლის შესამოწმებელ პერიოდზე). რის გამოც დამატებით დარიცხულია გადასახადები.

გამოვლენილი იქნა რიგი უზუსტობები შემოსავლების კუთხით შემოწმების აქტის მონაცემებსა და საბუღალტრო პროგრამაში ასახულ მონაცემებს შორის, მაგალითისთვის: შემოწმების აქტით 2012 წლის პერიოდზე შემოწმებით აქტით აკრედიტებული საქმიანობიდან მიღებულ შემოსავალს შეადგენს 2284484 ლარი, როდესაც საბუღალტრო რეგისტრებით ფიქსირდება 2416762,87 ლარი, სხვაობა შეადგენს 132478,87 ლარს. არააკრედიტებული საგანმანათლებლო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლად დადგენილია 227555 ლარი, როდესაც ფიქსირდება 95276,3 ლარი, სხვაობას წარმოადგენს 132278,7 ლარი. შემოწმების აქტით 2013 წლის პერიოდზე აკრედიტებული საქმიანობიდან მიღებულ შემოსავალს შეადგენს 2894513 ლარს როდესაც საბუღალტრო რეგისტრებით ფიქსირდება 2926282,59 ლარი, სხვაობა შეადგენს - 31769 ლარს. არააკრედიტებული საგანმანათლებლო საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლად დაადგინეს 229114 ლარი, როდესაც ფიქსირდება 88747,53 ლარი, სხვაობას წარმოადგენს 140366,47 ლარს. შემოწმების აქტით 2014 წლის პერიოდზე აკრედიტებული საქმიანობიდან მიღებულ შემოსავალს შეადგენს 3584423 კარს, როდესაც საბუღალტრო რეგისტრებით ფიქსირდება 3763294 ლარი, სხვაობა შეადგენს - 178871 ლარს. არააკრედიტებული საგანმანათლებლო საქმინობიდან მიღებულ შემოსავლად დაადგინეს 658415 ლარი, როდესაც ფიქსირდება 376168 ლარი, სხვაობა წარმოადგემს 282247 ლარს. შემოწმების აქტით 2015 წლის პერიოდზე აკრედიტებული საქმიანობიდან მიღებული შემოსავალი შეადგენს 3553448 ლარს, როდესაც ფიქისრდება 3747204, სხვაობა შეადგენს - 193756 ლარს. არააკრედიტებული საგანმანათლებლო საქმინობიდან მიღებულ შემოსავლად დაადგენილია 2015 წელ 414031 ლარი, როდესაც ფიქსირდება 124868 ლარი, სხვაობა წარმოადგენს - 298163 ლარს.

ნაცვლად იმისა, რომ შემოსავლების სამსახურს თავის გადაწყვეტილებაში დაესაბუთებინა აკრედიტებული და არააკრედიტებული საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლების რეალობა, მოყვანილ იქნა მხოლოდ საგადასახადო კოდექსის 101-ე, 102-ე და 103-ე მუხლებიდან ციტირება და ამ მუხლებზე დაყრდნობით შემოსავლები სწორად არის განსაზღვრულიო როდესაც წარდგენილი იქნა მტკიცებულების სახით საბუღალტრო რეგისტრები და ამ რეგისტრების მიხედვით არსებითი სხვაობებია შემოსავლების განსაზღვრის კუთხით.

არააკრედიტებულ საქმიანობასთან დაკავშრებით აღსანიშნავია შემდეგი: მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით: ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-ისგან გათავისუფლებულია შემდეგი სახის მომსახურების გაწევა:

ვ) სააღმზრდელო ან/და სკოლამდელ დაწესებულებებში ბავშვთა მოვლა-პატრონობის მომსახურების გაწევა ან/და ავადმყოფთა, შეზღუდული შესაძლებლობის მქონე პირთა (მათ შორის, ბავშვთა) და 60 წლის და მეტი ასაკის პირთა მოვლა-პატრონობის მომსახურების გაწევა;

ნ) საგანმანათლებლო დაწესებულებათა მიერ გაწეული განათლების მომსახურება.

ამდენად, დღგ-სგან გათავისუფლებულია სააღმზრდელო სკოლამდელ დაწესებულებაში ბავშვთა მოვლა-პატრონობის მომსახურეობა და საგანმანათლებლო დაწესებულებათა მიერ გაწეული განათლების მომსახურეობა. ე. ი. დღგ-ში შეღავათით სარგებლობისთვის საჭიროა დაკმაყოფილდეს შემდეგი 2 არსებითი პირობა:

სკოლა უნდა მიიჩნეოდეს საგანმანათლებლო დაწესებულებად მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად და - ამავდროულად უნდა ეწეოდეს განათლების მომსახურეობას.

საგადასახადო კოდექსი ამ ორ კითხვაზე პასუხს არ იძლევა, ასეთ შემთხვევაში უნდა ვიხელმძღვანელოთ მოქმედი კანონმდებლობიდან გამომდინარე, ეს კანონებია:

1. ზოგადი განათლების შესახებ;

2. პროფესიული განათლების შესახებ;

ზოგადი განათლების კანონი: აწესრიგებს საქართველოში ზოგადსაგანმანათლებლო საქმიანობის განხორციელების პირობებს, ზოგადი განათლების მართვისა და დაფინანსების პრინციპებსა და წესს, ადგენს ყველა ზოგადსაგანმანათლებლო დაწესებულების (ორგანიზაციულ-სამართლებრივი ფორმის მიუხედავად) სტატუსს, მათი დაფუძნების, საქმიანობის, რეორგანიზაციის, ლიკვიდაციის, ავტორიზაციისა და აკრედიტაციის წესს, აგრეთვე ზოგადსაგანმანათლებლო დაწესებულების მასწავლებელთა საქმიანობის წარმართვის პირობებსა და წესს.

ამ კანონის თანახმად: ზოგადსაგანმანათლებლო დაწესებულება/სკოლა - საქართველოს განათლებისა და მეცნიერების მინისტრის მიერ განსაზღვრული წესით ავტორიზებული საჯარო სამართლის იურიდიული პირი ან კერძო სამართლის სამეწარმეო ან არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირი, რომელიც ახორციელებს ზოგადსაგანმანათლებლო საქმიანობას ეროვნული სასწავლო გეგმის შესაბამისად და სრულად მოიცავს ზოგადი განათლების ერთ საფეხურს მაინც;

კერძო სკოლა - კერძო სამართლის იურიდიული პირის სახით დაფუძნებული ზოგადსაგანმანათლებლო დაწესებულება; აღნიშნული სკოლები ეწევიან მომსახურებას: ეროვნული სასწავლო გეგმით გაუთვალისწინებელი დამატებითი საგანმანათლებლო და სააღმზრდელო მომსახურება - საჯარო სკოლების მიერ სასკოლო გეგმით განსაზღვრული, სააღმზრდელო და ეროვნული სასწავლო გეგმით გაუთვალისწინებელ საგნებში გაწეული საგანმანათლებლო და სააღმზრდელო მომსახურება;

ამასთან, ამ კანონის მიხედვით განსაზღვრულია შემდეგი: ზოგადი განათლების სისტემაა - ეროვნული და სასკოლო სასწავლო გეგმების, მათი განმახორციელებელი ზოგადსაგანმანათლებლო დაწესებულებების, იმ სახელმწიფო ორგანოებისა და საჯარო სამართლის იურიდიული პირების ერთობლიობა, რომლებიც უზრუნველყოფენ ზოგადი განათლების მიღებას;

ზოგადი განათლება - განათლება, რომლის მიზანია საქართველოს მოქალაქის აღზრდა და მომზადება ზოგადი განათლების შემდგომი პროფესიული და საზოგადოებრივი ცხოვრებისათვის. საქართველოში სრული ზოგადი განათლება მოიცავს 12 წელს.

სასკოლო სასწავლო გეგმა - სასწავლო გეგმა, რომელიც კონკრეტული ზოგადსაგანმანათლებლო დაწესებულებისათვის აზუსტებს ეროვნულ სასწავლო გეგმაში მოცემულ აუცილებელ დატვირთვას; განსაზღვრავს ეროვნული სასწავლო გეგმით გათვალისწინებულ დამატებით საგანმანათლებლო მომსახურებას და ეროვნული სასწავლო გეგმით გაუთვალისწინებელ დამატებით საგანმანათლებლო და სააღმზრდელო მომსახურებას, აგრეთვე სკოლაში მიმდინარე საგანმანათლებლო ღონისძიებებს;

ზოგადი განათლების შესახებ კანონის შესაბამისად, სკოლებმა შესაძლებელია გაწიონ ეროვნული სასწავლო გეგმით გათვალისწინებული და გაუთვალისწინებელი დამატებით საგანმანათლებლო მომსახურება. ეროვნული სასწავლო გეგმით გათვალისწინებულ დამატებით საგანმანათლებლო მომსახურებაში კანონი გულისხმობს სასკოლო სასწავლო გეგმით განსაზღვრული, ეროვნული სასწავლო გეგმით გათვალისწინებულ საგნებში საათების მაქსიმალური რაოდენობის ფარგლებში გაწეულ მომსახურებას ხოლო გაუთვალისწინებელი დამატებითი საგანმანათლებლო და სააღმზრდელო მომსახურებაში სკოლების მიერ სასკოლო სასწავლო გეგმით განსაზღვრული, სააღმზრდელო და ეროვნული სასწავლო გეგმით გაუთვალისწინებელ საგნებში გაწეული საგანმანათლებლო და სააღმზრდელო მომსახურებას; აღნიშნულიდან გამომდინარე, ამგვარ დამატებით საგანმანათლებლო მომსახურებად უნდა იქნეს განხილული სასწავლო კურსები სადაც მოსწავლეები იღებენ კონკრეტულ საგანში დამატებით ცოდნას; საგანმანათლებლო საქმიანობის დამატებით მომსახურებად უნდა იქნეს განხილული ასევე აკადემიის მიერ ორგანიზებული სასკოლო ოლიმპიადები, რომელთა ჩატარების უპირველესი მიზანი მიღებული განათლების დონის, ცოდნის შემოწმება და წარმატებული მოსწავლეების გამოვლენა წარმოადგენს;

შემოსავლების სამსახურმა რადგანაც თავისი ბრძანებით არააკრედიტებული და აკრედიტებული საქმიანობიდან მიღებულ შემოსავლების საკითხზე მიიღო არასწორი გადაწყვეტილება ამ მოცემულობიდან გამომდინარე დღგ-ის ნაწილშიც არასწორად იქნა მიღებული გადაწყვეტილებაც, რადგანაც აღნიშნული იყო, რომ შემმოწმებელთა მიერ არასწორად იქნა გაანგარიშებული დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციისა და დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები და ასევე ჩათვლების საკითხი, კერძოდ: დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში უნდა შეეყვანათ მხოლოდ არააკრედიტებული საქმიანობიდან იმ მოსწავლეთა მიერ გადახდილი თანხები, რომლებიც არ არიან სკოლის მოსწავლეები, შესაბამისად ახალი გარემოება დგება, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის საკითხთან მიმართებაში, ასევე დღგ-ის ჩათვლებთან მიმართებაში, რადგანაც ფაქტობრივად სხვა პროპორცია დგინდება.

 

დავების განხილვის სამსახურის რეკომენდაცია

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ აღნიშნულ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ნ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-ისგან გათავისუფლებულია საგანმანათლებლო დაწესებულებათა მიერ გაწეული განათლების მომსახურება.

„ზოგადი განათლების შესახებ“ საქართველოს კანონის მეორე მუხლის ა1 ქვეპუნქტი განმარტავს ტერმინს აკრედიტაცია - აკრედიტაციის სტანდარტებთან ზოგადსაგანმანათლებლო დაწესებულების საგანმანათლებლო პროგრამების შესაბამისობის განსაზღვრის პროცედურა, რომლის მიზანია განათლების ხარისხის ასამაღლებლად დაწესებულების სისტემატური თვითშეფასების დამკვიდრება და ხარისხის უზრუნველყოფის მექანიზმების განვითარების ხელშეწყობა.

ამავე კანონის მე-3 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქართველოში ზოგადი განათლების სფეროში სახელმწიფო პოლიტიკის მიზნების მისაღწევად სახელმწიფო უზრუნველყოფს:

დ) ეროვნული შეფასებების, ეროვნული სასწავლო გეგმის შემუშავების და აკრედიტაციის სისტემების ჩამოყალიბებას, რაც გულისხმობს სწავლების ხარისხის დადგენისა და შეფასების მეშვეობით ზოგადსაგანმანათლებლო პროცესის დაგეგმვასა და მართვას;

ე) ზოგადსაგანმანათლებლო დაწესებულებების ავტორიზაციისა და აკრედიტაციის მატერიალურ-ტექნიკური, პროგრამული და ადამიანური რესურსების ნორმატივების დადგენას;

ამავე კანონის 26-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ი“ ქვეპუნქტის თანახმად, საქართველოს განათლებისა და მეცნიერების სამინისტრო ზოგადი განათლების სფეროში საქართველოს კანონმდებლობის – საქართველოს კონსტიტუციის, კონსტიტუციური შეთანხმების, საერთაშორისო ხელშეკრულებებისა და შეთანხმებების, ამ კანონის, სხვა კანონებისა და კანონქვემდებარე აქტების საფუძველზე ამტკიცებს საგანმანათლებლო დაწესებულებების ავტორიზაციისა და საგანმანათლებლო დაწესებულებების საგანმანათლებლო პროგრამების აკრედიტაციის დებულებებსა და საფასურებს.

ამავე კანონის 32-ე მუხლის მე-2 და მე-3 ნაწილების თანახმად,2.აკრედიტაცია არის აკრედიტაციის სტანდარტებთან ზოგადსაგანმანათლებლო დაწესებულების საგანმანათლებლო პროგრამების შესაბამისობის განსაზღვრის პროცედურა, რომლის მიზანია განათლების ხარისხის ასამაღლებლად დაწესებულების სისტემატური თვითშეფასების დამკვიდრება და ხარისხის უზრუნველყოფის მექანიზმების განვითარების ხელშეწყობა.

3.აკრედიტაციის გავლა ზოგადსაგანმანათლებლო დაწესებულებისათვის ნებაყოფლობითია.

შემოწმების აქტის თანახმად, შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს მიღებული აქვს შემოსავლები, როგორც აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის, აგრეთვე --არააკრედიტებული საგანმანთლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ). საზოგადოებას სკოლის მოსწავლეების სწავლებასთან დაკავშირებით გაფორმებული აქვს ინდივიდუალური ხელშეკრულებები, რომლებიც განსხვავებულ სწავლის საფასურს, მათი გადახდის განსხვავებულ პირობებსა და ვალდებულებებს გულისხმობს. აღნიშნული ხელშეკრულებები გაფორმებულია, როგორც ეროვნულ, აგრეთვე უცხოურ ვალუტაში (ევრო, დოლარი). გადასახადის გადამხდელის მიერ მოგების გადასახადში დეკლარირებული ერთობლივი შემოსავლის გაშიფვრა სახეობების მიხედვით შემოწმებისთვის წარმოდგენილი არ არის. საგადასახადო შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ იქნა სკოლის მოსწავლეების რეესტრი პერიოდების მიხედვით, მათი სწავლის საფასურისა და გადახდილი თანხების მითითებით. აღნიშნული ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე გაანგარიშებულ იქნა საზოგადოების მიერ საქართველოს განათლების სამინისტროს მიერ აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის ფარგლებში მიღებული შემოსავლები. სსკ-ის მე-100, 102-ე, 103-ე და 141-ე მუხლების შესაბამისად გაანგარიშებულ იქნა არააკრედიტებული საგანმანათლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ). მიღებული შემოსავლები. დღგ-ის დეკლარირებული მონაცემების გაშიფვრა ვერ ხერხდება. შესამოწმებელ პერიოდში განისაზღვრა საზოგადოების ერთობლივი შემოსავალი, რომელიც შედგება როგორც სასკოლო სწავლებიდან მიღებული შემოსავლიდან ისე დღგ-ის 18% დასაბეგრი შემოსავლიდან (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები, კვება და სატრანსპორტო მომსახურება). 2012 წლის დეკემბერში სკოლის დღგ-ით დასაბეგრმა ბრუნვამ 204953 ლარით გადააჭარბა 100000 ლარს. შემოწმების შედეგად განისაზღვრა საზოგადოების მიერ აკრედიტაციას არდაქვემდებარებული საგანმანათლებლო მომსახურებიდან მიღებული შემოსავალი, რომლის ფარგლებში საზოგადოება სსკ-ის 168-ე მუხლის შესაბამისად არ თავისუფლდება დღგ-სგან, აქედან გამომდინარე შემოწმების შედეგად შესაბამის პერიოდში გაწეული მომსახურების ღირებულება სრულად დაიბეგრა დღგ-ით.

მომჩივანი განმარტავს, რომ გამოვლენილი იქნა რიგი უზუსტობები შემოსავლების კუთხით შემოწმების აქტის მონაცემებსა და საბუღალტრო პროგრამაში ასახულ მონაცემებს შორის. ზოგადი განათლების შესახებ კანონის შესაბამისად, სკოლებმა შესაძლებელია გაწიონ სასწავლო გეგმით გათვალისწინებული და გაუთვალისწინებელი დამატებით საგანმანათლებლო მომსახურება. ეროვნული სასწავლო გეგმით გათვალისწინებულ დამატებით საგანმანათლებლო მომსახურებაში კანონი გულისხმობს სასკოლო სასწავლო გეგმით განსაზღვრული, ედროვნული სასწავლო გეგმით გათვალისწინებულ საგნებში საათების მაქსიმალური რაოდენობის ფარგლებში გაწეულ მომსახურებას, ხოლო გაუთვალისწინებელი დამატებითი საგანმანათლებლო და სააღმზრდელო მომსახურებაში სკოლების მიერ სასკოლო სასწავლო გეგმით განსაზღვრული, სააღმზრდელო და ეროვნული სასწავლო გეგმით გაუთვალისწინებელ საგნებში გაწეული საგანმანათლებლო და სააღმზრდელო მომსახურებას; აღნიშნულიდან გამომდინარე, ამგვარ დამატებით საგანმანათლებლო მომსახურებად უნდა იქნეს განხილული სასწავლო კურსები სადაც მოსწავლეები იღებენ კონკრეტულ საგანში დამატებით ცოდნას; საგანმანათლებლო საქმიანობის დამატებით მომსახურებად უნდა იქნეს განხილული ასევე აკადემიის მიერ ორგანიზებული სასკოლო ოლიმპიადები, რომელთა ჩატარების უპირველესი მიზანი მიღებული განათლების დონის, ცოდნის შემოწმება და წარმატებული მოსწავლეების გამოვლენა წარმოადგენს;

აუდიტის დეპარტამენტის 24.05.2017 წლის №63717-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის თანახმად, შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს მიღებული აქვს შემოსავლები, როგორც აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის, აგრეთვე არააკრედიტებული საგანმანთლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ). საზოგადოებას სკოლის მოსწავლეების სწავლებასთან დაკავშირებით გაფორმებული აქვს ინდივიდუალური ხელშეკრულებები, რომლებიც განსხვავებულ სწავლების საფასურს, მათი გადახდის განსხვავებულ პირობებსა და ვალდებულებებს გულისხმობს. აღნიშნული ხელშეკრულებები გაფორმებულია, როგორც ეროვნულ აგრეთვე უცხოურ ვალუტაში (ევრო, დოლარი). გადასახადის გადამხდელის მიერ მოგების გადასახადში დეკლარირებული ერთობლივი შემოსავლის გაშიფვრა სახეობების მიხედვით შემოწმებისთვის წარმოდგენილი არ არის. საგადასახადო შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ იქნა სკოლის მოსწავლეების რეესტრი პერიოდების მიხედვით, მათი სწავლი საფასურისა და გადახდილი თანხების მითითებით. შემოწმებით, აღნიშნული ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე სსკ-ის მე-100, 102-ე, 103-ე და 141-ე მუხლების შესაბამისად გაანგარიშებულ იქნა საზოგადოების მიერ საქართველოს განათლების სამინისტროს მიერ აკრედიტებული სასწავლო პროგრამის ფარგლებში მიღებული შემოსავლები და არააკრედიტებული საგანმანთლებლო მომსახურების ფარგლებში (ერთჯერადი სასწავლო კურსები, საზაფხულო ბანაკები, საზღვარგარეთ სწავლება, ოლიმპიადები და ა.შ) მიღებული შემოსავალი.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-ისგან გათავისუფლებულია საგანმანათლებლო დაწესებულებათა მიერ გაწეული განათლების მომსახურება, შემმოწმებელთა მიერ არააკრედიტებული საგანმანთლებლო მომსახურების დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად განხილვა შესაბამისობაშია მოქმედ კანონმდებლობასთან. ამასთან, დასაბეგრი შემოსავლების განსაზღვრა/გამიჯვნა განხორციელდა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი სკოლის მოსწავლეების რეესტრის მიხედვით (პერიოდების, სწავლის საფასურისა და გადახდილი თანხების მითითებით) ანალიზის საფუძველზე. შესაბამისად, არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების და გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 305-ე მუხლის მე-2 ნაწილით და გადაწყვიტა:

 

1. სადავო საკითხის ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში

(თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი, მე-12 კილომეტრი, №6) ამ გადაწყვეტილების მომჩივანისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.