გადაწყვეტილება №18603/2/2023

№18603/2/2023

26.04.2023

გადაწყვეტილება

მომჩივანი: შპს „--------“ (ს/ნ „--------“ )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 26.04.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „--------“ -ს 9.01.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №18603/2/2023).

დავის საგანი:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, ფასნამატის ოდენობა;

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 19.07.2022 წლის №001-131 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 29.12.2022 წლის №33614 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 378 871 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 224 546

დღგ - 86 130

საშემოსავლო გადასახადი -138 184

ქონების გადასახადი - 232

ჯარიმა - 111 972

საურავი - 42 353

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის ძირითად სახეს წარმოადგენს თხევადი გაზის/პროპანბუტანის ადგილობრივი შეძენა და საცალო რეალიზაცია.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 17.01.2019 წლიდან 1.06.2022 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 30 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რაზეც გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 19.07.2022 წლის №19187 ბრძანება და №001-131 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 29.12.2022 წლის №33614 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით, ფასნამატის ოდენობა

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელს იჯარით აქვს აღებული 4 გაზ-გასამართი სადგური ქალაქ „--------“- ში : „--------“ დოკუმენტური რეალიზაციის წილი მთლიან რეალიზაციაში შეადგენს 0.1%-ს. დოკუმენტური რეალიზაციით საშუალო ფასნამატი თვეების მიხედვით განსხვავებულია და მერყეობს 13%-დან 55%- მდე. დეკლარირებული საშუალო ფასნამატი შეადგენს 2.43%-ს (2020 წელს თვითღირებულებაზე დაბალ ფასშია გაყიდული საქონელი, 2021 წელს დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს 2.35%-ს, 2022 წელს კი 16%-მდე). გადასახადის გადამხდელს არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა, ვერ შიფრავს რეალიზებული საქონლის ჩამოწერას, არ ხდება კონტროლი ოპერაციების მიმდინარეობაზე. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრისთვის გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი, კერძოდ, კომპანიის შემოსავლების დათვლისას გამოყენებული იქნა აუდირებული ფასნამატი, რომელიც შეადგენს 15%-ს. შედეგად, 2020 და 2021 წელს გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, ამასთან, 2022 წელს კი შემოწმებით დადგენილ და გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ დღგ-ის ბრუნვას შორის არსებითი სხვაობა არ გამოვლენილა და დეკლარირებული ბრუნვა დარჩა უცვლელი. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად;

- ფულის მოძრაობის ანალიზის შედეგად, 2020 წლის ბოლოს სალაროში ფულადი სახსრები დადგინდა 314 131 ლარის (ნეტო თანხა), 2021 წლის ბოლოს კი 238 602 ლარის (ნეტო თანხა) ოდენობით. გადასახადის გადამხდელის განმარტებით, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს, 2022 წლის 31 მაისს სალაროში ფულის ნაშთი შეადგენს 14 945 ლარს. შემოწმებისათვის წარდგენილი საბანკო ამონაწერების მიხედვით კი 2022 წლის 31 მაისს საბანკო ანგარიშებზე ფულის ნაშთი შეადგენს 2 192 ლარს. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2022 წლის 17 მაისის №12346 ბრძანების საფუძველზე, 2022 წლის 19 მაისს, სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურის განხორციელების შედეგად, დადგინდა ფულის ნაშთი 2 164 ლარის ოდენობით.

შემოწმების მიერ, განხორციელდა კომპანიის ფულადი ნაკადების მოძრაობის ანალიზი მთლიან შესამოწმებელ პერიოდში მიღებული/მისაღები შემოსავლისა და გადახდილი/გადასახდელი თანხების მიხედვით, შედეგად, მიღებული ფულადი შემოსავლების ის ნაწილი (აგროსილი 690 916 ლარი), რომელიც გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის შესაბამისად, დაკვალიფიცირდა კომპანიის დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და 154-ე მუხლის გათვალისწინებით დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან (გათვალისწინებული იქნა 2022 წლის 31 მაისის ფულადი ნაშთი). გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 171-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 168-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარდგენილ ინფორმაციაზე, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი წერილობითი ახსნა-განმარტებით ნაღდი ფულის ნაშთი სალაროში შეადგენდა 431 449 ლარს. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2022 წლის 17 მაისის №12346 ბრძანების საფუძველზე, 2022 წლის 19 მაისს განხორციელდა სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურა, რის შედეგადაც დადგინდა ფულის ნაშთი 2 164 ლარის ოდენობით. ასევე, საგადასახადო შემოწმების აქტის შედგენამდე, გაანგარიშების ცხრილები გაიგზავნა გადასახადის გადამხდელთან, თუმცა მას განსხვავებული პოზიცია ან/და შენიშვნები არ წარუდგენია.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია, მომჩივანს საგადასახადო დავის ეტაპზე არ წარუდგენია მისი პოზიციის დამადასტურებელი ისეთი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მიიჩნევს, რომ შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმებით, ვინაიდან შესამოწმებელ პერიოდში არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა, ვერ შიფრავს რეალიზებული საქონლის ჩამოწერას, არ ხდება კონტროლი ოპერაციების მიმდინარეობაზე, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, აუდიტის დეპარტამენტის აუდირებული (15%) ფასნამატი გავრცელებული იქნა 2019 და 2020 წლებზე. როგორც შემოწმების აქტშია აღნიშნული, 2020 წელს თვითღირებულებაზე დაბალ ფასადაა რეალიზებული საქონელი, ფასნამატი შეადგენს 2021 წელს 2.35%-ს და 2022 წელს 16%-ს. ფასნამატი გავრცელებული იქნა საცალო რეალიზაციაზე, რის შედეგადაც დაკორექტირდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა თვეების მიხედვით. ასევე, ხელფასის სახით განაცემად ჩაითვალა და საშემოსავლო გადასახადით დაიბეგრა მიღებული/მისაღები შემოსავალი.

კომპანიის საქმიანობას წარმოადგენს, იჯარით აღებული გაზ-გასამართი სადგურების მეშვეობით, თხევადი გაზის/პროპან-ბუტანის შეძენა-რეალიზაცია. საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე, ვინაიდან დებიტორ-კრედიტორები გამონაკლისი შემთხვევისა არ ყავს, არ იყენებს ბუღალტრულ პროგრამას, მაგრამ ბუღალტრული აღრიცხვა ხორციელდება კანონმდებლობით დადგენილი წესით, ელექტრონული ცხრილების მეშვეობით, რომლითაც დგინდება და კონტროლდება სამეურნეო ოპერაციის ყველა ეტაპი როგორც ქრონოლოგიურად, ისე თანხობრივად. როგორც ცნობილია, გაზგასამართი სადგურები აღჭურვილია შესაბამისი მრიცხველებით და შესაბამისად, სასაქონლომატერილური ფასეულობების აღრიცხვა/ჩამოწერა ხორციელდება კანონმდებლობით დადგენილი წესით. ის გარემოება, რომ არ იყენებს ბუღალტრულ პროგრამას არაა საფუძველი არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებისა, რადგან საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლში მკაცრადაა გაწერილი არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება რა დროსაა დასაშვები საგადასახადო ორგანოს მიერ და მიაჩნია, რომ არასამართლიანადაა გავრცელებული არაპირდაპირი მეთოდი შემოსავლების გაანგარიშებისათვის.

რაც შეეხება სხვადასხვა პერიოდში არსებულ ფასნამატს, გასათვალისწინებელია ის გარემოება, რომ შესამოწმებელი პერიოდი თითქმის სრულად ემთხვევა ქვეყანაში არსებულ მძიმე ეპიდემიოლოგიურ პერიოდს (2020-2021 წლები) და შესაბამისად, საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე, როგორც ამ სფეროში ახალ კომპანიას შეენარჩუნებინა ადგილი ბაზარზე, იძულებული იყო დაბალი ფასნამატით მოეხდინა საქონლის რეალიზაცია. ამასთან, გასათვალისწინებელია ის გარემოებაც, რომ შემდგომ პერიოდში დასაბეგრი ბრუნვაც და შესაბამისად ფასნამატიც მზარდია.

შემოწმების აქტში მითითებულ ფასნამატებს არ ეთანხმება და მათ მიერ მიმდინარეობს გაანგარიშებების შესწავლა, რათა დაადგინონ შემმოწმებლების მიერ თუ როგორ იქნა გაანგარიშებული ფასნამატი (განხორციელდა თუ არა საანგარიშო პერიოდების მიხედვით საწყისი და საბოლოო სასაქონლო-მატერიალური მარაგების გათვალისწინება, საცალოდ რეალიზებულ საქონელზე გავრცელდა თუ დოკუმენტურ რეალიზაციაზეც და ა.შ.). შემმოწმებლების მიერ გავრცელებულია არა კომპანიის ფასნამატი, არამედ აუდირებული ფასნამატი, რაც არამართებულია, ვინაიდან დამოკიდებულია სხვადასხვა გარემოებებზე, კერძოდ იმპორტიორის ფასნამატია, ქსელური რეალიზატორის ფასნამატია, თუ ბუნებრივი აირის რეალიზატორის ფასნამატია. შემმოწმებლების მიერ არამართლზომიერადაა გამოყენებული კანონმდებლობის ის ნორმა, რომელიც საშუალებას აძლევს მაკონტროლებელს გამოიყენოს მეწარმის შემოსავლების განსაზღვრისას არაპირდაპირი მეთოდი, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილი, რომლის საფუძველზეც განხორციელდა დამატებითი შემოსავლების განსაზღვრა, ცალსახად ადგენს იმ პირობებს რომლის დროსაც შესაძლებელია გამოყენებული იქნეს შემოსავლის/ხარჯის გაანგარიშება არაპირდაპირი მეთოდით. მათ შემთხვევაში დადგენილი პირობა არ აკმაყოფილებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გამოყენებას და ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, ითხოვს ამ ნაწილში დადგენილი საგადასახადო ვალდებულებების გაუქმებას. ამასთან, მიმდინარეობს შემმოწმებლების მიერ გადაგზავნილი გაანგარიშებების შესწავლა როგორც ქონების, დღგ-ის, ისე საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში და დადგენილია რიგი შეუსაბამობები. კერძოდ: საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული შემოსავალს აღემატება შემოწმების მიერ ხელფასის სახით ჩათვლილი განაცემი, ხოლო სამუშაოს დიდი მოცულობიდან გამომდინარე, სრულყოფილად ვერ მოხერხდა არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი შემოსავლების გაანგარიშების შესწავლა, რის გამოც მოკლებულნი არიან მეტი არგუმენტაციით წარმოადგინონ პოზიცია.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანი ითხოვს აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს გაანგარიშებების ხელახლა გავლა კომპანიის წარმომადგენლებთან ერთად და საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, მოხდეს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

ამავე კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში განხორციელებული საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

ამავე კოდექსის 171-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირი ვალდებულია შესაბამის საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს დღგ-ის დეკლარაცია ყოველ საანგარიშო პერიოდზე არა უგვიანეს ამ პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს დღგ.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

ამავე კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელს არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა, ვერ შიფრავს რეალიზებული საქონლის ჩამოწერას, არ ხდება კონტროლი ოპერაციების მიმდინარეობაზე, დოკუმენტური რეალიზაციის წილი მთლიან რეალიზაციაში შეადგენს 0.1%-ს. დოკუმენტური რეალიზაციით საშუალო ფასნამატი თვეების მიხედვით მერყეობს 13%-დან 55%-მდე. დეკლარირებული საშუალო ფასნამატი შეადგენს 2.43%-ს (2020 წელს საქონელის გაყიდულია თვითღირებულებაზე დაბალ ფასში, 2021 წელს დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს 2.35%-ს, ხოლო 2022 წელს 16%-მდე). ამასთან, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ახსნა-განმარტებით, ნაღდი ფულის ნაშთი სალაროში შეადგენდა 431 449 ლარს. ხოლო, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2022 წლის 17 მაისის №12346 ბრძანების საფუძველზე, 2022 წლის 19 მაისს, სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურის შედეგად, დადგინდა ფულის ნაშთი 2 164 ლარის ოდენობით.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საკმარისი საფუძველი არსებობდა გადასახადის გადამხდელის რეალური შემოსავლების განსაზღვრის მიზნით, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულიყო არაპირდაპირი მეთოდით.

მომჩივანი არ ეთანხმება საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას არაპირდაპირი მეთოდით, ასევე შემოწმების მიერ, აუდირებული კომპანიის ფასნამატის გამოყენება არამართებულად მიაჩნია. აღნიშნავს, რომ მიმდინარეობს შემმოწმებლების მიერ გადაგზავნილი გაანგარიშებების შესწავლა და რომ მათ მიერ დადგენილია რიგი შეუსაბამობები, მაგრამ არ წარმოადგენს კონკრეტულად რაში მდგომარეობს შეუსაბამობები, თუ არა აუდირებული ფასნამატის (15%) ოდენობისა, მისი გაანგარიშებით რამდენი უნდა ყოფილიყო ფასნამატის ოდენობა და რა გაანგარიშების საფუძველზე. ამასთან, როგორც ირკვევა და მომჩივანი თავადაც აღნიშნავს, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გაეგზავნა გადასახადის გადამხდელს გაანგარიშების ცხრილები, თუმცა მას განსხვავებული პოზიცია ან/და შენიშვნები არ წარუდგენია არათუ შემოსავლების სამსახურში დავის არცერთ ეტაპზე, არამედ არც ამჟამად არ წარმოადგენს, ამდენად მომჩივნის არგუმენტები დაუსაბუთებელია.

აუდიტის დეპარტამენტი 17.01.2023 წლის № „--------“ წერილით წარმოდგენილ ინფორმაციაში, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დამატებით, მომჩივნის არგუმენტთან დაკავშირებით, კერძოდ არაპირდაპირი მეთოდით კომპანიის შემოსავლების დათვლისას აუდირებული ფასნამატის (15%-ის) გამოყენების თაობაზე აღნიშნავს, რომ შემოწმებით, კომპანიას 2020 და 2021 წელს გაეზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, 2022 წელს შემოწმებით დადგენილ დღგ-ის ბრუნვასა და გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ დღგ-ის ბრუნვას შორის სხვაობა არ გამოვლენილა, შედეგად, დეკლარირებული ბრუნვა დარჩა უცვლელი და რომ 2022 წელს დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს 15.01%-ს, რომელიც არ განსხვავდება აუდირებული ფასნამატისგან. ამასთან, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი წერილობითი ახსნა-განმარტებით, ნაღდი ფულის ნაშთი სალაროში შეადგენდა 431 449 ლარს, ხოლო საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ, სალაროში ნაღი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის პროცედურის განხორციელების შედეგად დადგინდა ფულის ნაშთი 2 164 ლარის ოდენობით. შემოწმების აქტის შედგენამდე გაანგარიშების ცხრილები გაეგზავნა გადასახადის გადამხდელს, თუმცა განსხვავებული პოზიცია ან/და შენიშვნები არ წარუდგენია.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ 15%-იანი ფასნამატის გამოყენებას ვერ დაეთანხმება, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი აწარმოებდა ჟურნალს კანონმდებლობით დადგენილი ვალდებულების მიხედვით და არ არის დაჯარიმებული სამართალდარღვევისათვის. არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება საფუძველს მოკლებულად მიაჩნია მით უმეტეს, რომ 2020 წლიდან გასაყიდი ფასები არ შეცვლილა და ამდენად, 2020, 2021 და 2022 წლებზე ერთი დაიგივე მიდგომის გავრცელება და 15%-იანი ფასნამატის გამოყენებით საქონლის რეალიზაციის, შემოსავლის გაანგარიშება, ფულის ნაშთის დადგენა არასწორად მიაჩნია. ამ ტიპის საქმიანობაში მნიშვნელოვანია საწვავის ფასი, მით უმეტეს, გაზის შემთხვევაში მაინც ლოიალურობას იჩენს ფასი და ხარისხი, ბენზინის შემთხვევაში არჩევანი დიდია, მაგრამ თხევადი გაზის შემთხვევაში დიდი არჩევანი არ არის და ფასის სისტემატიური ცვლილება არ ხდება. 15%-იანი ფასნამატის გამოყენება ნიშნავს, რომ ყოველდღიურად იცვლება ფასი, რაც გადასახადის გადამხდელის შემთხვევაში არ ხდება. არ შეიძლება ამ ტიპის კომპანიაზე ფასნამატით შემოსავლის დათვლა, ასევე, არ არის მიზანშეწონილი სხვა აუდირებული კომპანიის ფასნამატის გამოყენება. გადასახადის გადამხდელს ყავს ერთი მომწოდებელი, საქონლის შეძენა ხდება წონაში და რეალიზაცია ლიტრებში, გადასახადის გადამხდელს აქვს სერტიფიკატები, რითაც შესაძლებელია დადგენა, რომ კარგი საქონელი მიეწოდება, ასევე გამოსავლიანობის დადგენა, ჩნდება კითხვა რატომ მაინცდამაინც 15%-იანი ფასნამატი, როცა შეიძლება იმავე ტერიტორიაზე იყოს სხვა ან უფრო დაბალი პროცენტიც. შემოწმების და დავის წინა ეტაპზე ჩართული არ ყოფილა, ამდენად ითხოვს საკითხის სიღრმისეულად შესწავლას და ანალიზს, რამდენად სწორია და მიზანშეწონილია ფასნამატის მეთოდის გამოყენება. სავარაუდოდ ის, რომ გადასახადის გადამხდელი სწორად ახორციელებდა აღრიცხვას და საგადასახადო კოდექსით დადგენილ ვალდებულებას, ითხოვს მიეცეთ საკითხის მათთან ერთად გავლის საშუალება. არ ეთანხმება ასევე, საშემოსავლო და მოგების გადასახადში განხორციელებულ დარიცხვასაც, ვინაიდან მათთვის უცნობია როგორ არის გაანგარიშება ნაწარმოები, აღნიშნული მიბმულია არაპირდაპირ მეთოდთან. არსებობს შემოსავლების სამსახურის უფროსის №22708 ბრძანება, რომელიც არეგულირებს ვირტუალური ნაშთის ხელფასად, ან დივიდენდად და სესხად განხილვის პროცედურებს.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ მის მიერ სამი ტიპის გაანგარიშება განხორციელდა. პირველი დოკუმენტური შეძენა-რეალიზაციის მეთოდი. დოკუმენტური რეალიზაციის წილი მთლიან რეალიზაციაში ძალიან მცირე იყო და შეადგენდა 0.1%-ს, დაახლოებით 2- 3 თვის განმავლობაში ერთი სასაქონლო ზედნადები იყო გამოწერილი, აღნიშნულის ანალიზით საშუალო ფასნამატი გამოდიოდა სხვადასხვა 13, 20, 30 და 55%, ანუ მერყეობდა და მინიმალური გამოდიოდა 13%, მაქსიმალური 55%. აღნიშნულიდან გამოდინარე, არ იქნა პირველი მეთოდი გამოყენებული. ამდენად, გადავიდა მე-2 მეთოდზე, კერძოდ მოიძია და გამოიყენა იგივე ტერიტორიაზე, იგივე მისამართზე არსებული კომპანიის აუდირებული ფასნამატი, რომელიც შეადგენდა 15%-ს და გაავრცელა წინა 2020 და 2021 წლებზე. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ თავად გადასახადის გადამხდელსაც 2022 წელს დაფიქსირებული აქვს დეკლარირებული ფასნამატი 15.01%-ი. მე-3 მეთოდიც, ანუ ფასების მეთოდითაც გაიანგარიშეს, მაგრამ არ იქნა გამოყენებული, რადგან გაცილებით მძიმე შედეგი დგებოდა, ვიდრე ფასნამატის შემთხვევაში. რაც შეეხება აღრიცხვის ჟურნალს, შემოწმების პროცესში მათთან კომუნიკაციას ახორციელებდა ბუღალტერი, რომელმაც აღნიშნა, რომ არ ქონდა ჟურნალი და შემოწმების პროცესშიც არ მიუწოდებია. რაც შეეხება ფულის ნაშთის გაანგარიშებას, კალკულაცია გაეგზავნა გადასახადის გადამხდელს, მაგრამ რაიმე შენიშვნა/პოზიცია არ წარუდგენია, ამასთან შეკითხვაზე, დადგენილი ფულადი შემოსავლები რაც დარჩა რათ ყოფილიყო განხილული: ხელფასად, დივიდენდად თუ სესხად, გადასახადის გადამხდელის წერილობითი პასუხი იყო, რომ ვინაიდან სიმართლეს ვერ ვამტკიცებ, მაგ გაანგარიშებას არ ვეთანხმები, დოკუმენტები არ მაქვს და არსებითი მნიშვნელობა არ აქვს როგორ მოხდება დათვლაო. რაც შეეხება საქონლის შეძენა-რეალიზაციას, შეძენა განხორციელებულია კილოგრამებში, რეალიზაცია ლიტრებში რაშიც ეთანხმება გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელს, მაგრამ გადასახადის გადამხდელმა ცხრილის სახით წარუდგინა საქონლის შეძენა კილოგრამებში და გადაყვანილი ლიტრებში, რაც არ შეუცვლია, დატოვა იგივე და როგორც იცის ფორმულა, გამოყენებულია 1 კგ-0.96 ლიტრი.

საქმესთან არსებული მასალების, მხარეთა არგუმენტაციის მოსმენის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, ამდენად შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა 111 971.5 ლარი და საურავი 42 353 ლარის ოდენობით.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269- ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-7 ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, აღნიშნავს, რომ მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი სადავო საკითხთან დაკავშირებით დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი ითხოვს დაკისრებული ჯარიმა-საურავისგან გათავისუფლებას საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის შესაბამისად, ვინაიდან შემოწმებით დამატებით დადგენილი საგადასახადო ვალდებულებები არ ყოფილა მათ მიერ მიზანმიმართულად განხორციელებული.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

ვინაიდან სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი სამართალდარღვევისათვის, ხოლო წარმოდგენილი არგუმენტებით არ ვლინდება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით განსაზღვრული საფუძვლები, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და

 

გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1.მომჩივანი არ ეთანხმება შემოწმების აქტში მითითებულ ფასნამატებს.

გადამხდელი თვლის ,რომ შემმოწმებლების მიერ არამართლზომიერადაა გამოყენებული კანონმდებლობის ის ნორმა, რომელიც საშუალებას აძლევს მაკონტროლებელს გამოიყენოს მეწარმის შემოსავლების განსაზღვრისას არაპირდაპირი მეთოდი, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილი, რომლის საფუძველზეც განხორციელდა დამატებითი შემოსავლების განსაზღვრა, ცალსახად ადგენს იმ პირობებს რომლის დროსაც შესაძლებელია გამოყენებული იქნეს შემოსავლის/ხარჯის გაანგარიშება არაპირდაპირი მეთოდით. მათ შემთხვევაში დადგენილი პირობა არ აკმაყოფილებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გამოყენებას და ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, ითხოვს ამ ნაწილში დადგენილი საგადასახადო ვალდებულებების გაუქმებას.

მომჩივანი ითხოვს აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს გაანგარიშებების ხელახლა გავლა კომპანიის წარმომადგენლებთან ერთად და საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, მოხდეს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

2.მომჩივანი ითხოვს დაკისრებული ჯარიმა-საურავისგან გათავისუფლებას საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის შესაბამისად

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, დაბეგვრის ობიექტის განსაზღვრისთვის გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი.2020 და 2021 წელს გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, 2022 წელს კი შემოწმებით დადგენილ და გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ დღგ-ის ბრუნვას შორის არსებითი სხვაობა არ გამოვლენილა და დეკლარირებული ბრუნვა დარჩა უცვლელი. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად;

 

შემოწმების მიერ, განხორციელდა კომპანიის ფულადი ნაკადების მოძრაობის ანალიზი მთლიან შესამოწმებელ პერიოდში მიღებული/მისაღები შემოსავლისა და გადახდილი/გადასახდელი თანხების მიხედვით, შედეგად, მიღებული ფულადი შემოსავლების ის ნაწილი (აგროსილი 690 916 ლარი), რომელიც გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა აღრიცხული შემოსავლად, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის შესაბამისად, დაკვალიფიცირდა კომპანიის დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად.

გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

 

გადაწყვეტილება

1.საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, ამდენად შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

2.ვინაიდან სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი სამართალდარღვევისათვის, ხოლო წარმოდგენილი არგუმენტებით არ ვლინდება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით განსაზღვრული საფუძვლები, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

136(3),101,154,161(1 "ა").171(1),168(1),73(9),269(7)