ბრძანება N 21115
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 21115
29 სექტემბერი 2025
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „---ს“ (ს/ნ ---)
(მის.: ---) 2025 წლის 14 აგვისტოს საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 18 სექტემბრის სხდომაზე (ოქმი №78) განიხილა შპს „---ის“ (ს/ნ ---) 2025 წლის 14 აგვისტოს №97534/1/2025 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 10 ივლისის №081-184 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია საგადასახადო შემოწმების გადაანგარიშების შედეგებთან დაკავშირებით: გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება დამფუძნებლის წინაშე არსებული სასესხო ვალდებულების ფიქტიურ ნაშთად განხილვას. აცხადებს, რომ მისთვის გაუგებარია რატომ არ განხორციელდა თანხების გადაანგარიშება, რადგან დავის განხილვის პროცესში წარდგენილი ჰქონდა დამფუძნებლისგან მიღებული სესხის თანხის მოძრაობის ბარათი, სალაროში თანხის მოძრაობისა და ანგარიშვალდებული პირის ანგარიშზე თანხების მოძრაობის ცხრილები.
ასევე, შემმოწმებელს გადაანგარიშების ეტაპზე წარუდგინა ინფორმაცია სესხის ანგარიშზე თანხების მოძრაობის შესახებ, სადაც ფიქსირდება თანხების შემოსვლა და ხარჯვა, აგრეთვე, ყველა იმ ანგარიშზე თანხის მოძრაობის შესახებ ინფორმაცია, რომელთანაც კორესპონდენცია ფიქსირდება კომპანიის ანგარიშსწორების ანგარიშზე და საიდანაც თანხები მიმართულია კომპანიის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯების დასაფარად. ამასთან, საჩივარზე დანართის სახით დამატებით წარმოდგენილი აქვს მტკიცებულებები და ითხოვს დარიცხული თანხების გადაანგარიშებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 18 მარტის №4808 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. აღნიშნული ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მიხედვით: „1. შპს „---ს“ (ს/ნ ---) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;
ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, დავის განხილვის პროცესში წარდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს.“
შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 18 მარტის №4808 ბრძანების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 2025 წლის 30 ივნისის დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლის მიხედვით, გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული თანხები არ შეუმცირდა. აღნიშნულზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2025 წლის 10 ივლისის №081-184 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.
საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის მიხედვით დგინდება შემდეგი:
გადასახადის გადამხდელის საბუღალტრო პროგრამის დამუშავებით დადგინდა, რომ საწარმოს შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისისთვის უფიქსირდება ერთპიროვნული დამფუძნებლის წინაშე სასესხო ვალდებულება 205 988 ლარის ოდენობით. აგრეთვე, პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტაციის შესწავლით დადგინდა, რომ დამფუძნებელთან 2019 წლის პირველ ოქტომბერს გაფორმებული ხელშეკრულების თანახმად, შესამოწმებელ პერიოდშიც ფიქსირდება სესხის გაზრდა (37 696 ლარით) სალაროში ნაღდი ფულის შეტანით, ხოლო 243 684 ლარის სასესხო ვალდებულება სრულად დაფარულია (სესხი დაბრუნებულია) 2021 წლის 31 ივლისიდან 2022 წლის 30 სექტემბრის საანგარიშო პერიოდში.
ზემოაღნიშნულთან დაკავშირებით, შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემები, კერძოდ, კომპანიის რეგისტრაციის დღიდან (2015 წლის 10 ივნისი) შესამოწმებელ პერიოდამდე (2021 წლის პირველი იანვარი) საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯი და მიღებული/მისაღები შემოსავალი, ასევე, 2021 წლის პირველი იანვრისთვის არსებული დებიტორ/კრედიტორების გათვალისწინებით გაანალიზდა აღნიშნული საანგარიშო პერიოდის ფინანსური მოგება/ზარალის ოდენობა და დადგინდა, რომ 2019 წლის პირველი ოქტომბრიდან 2021 წლის პირველ იანვრამდე პერიოდში კომპანია არის მომგებიანი.
წარმოდგენილი სესხის ხელშეკრულების გაფორმებიდან (2019 წლის პირველი ოქტომბერი) 2021 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდში იმპორტით შეძენილია ჯამში 163 635 ლარის საქონელი, ხოლო დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 225 998 ლარს.
აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ გაანალიზდა ფულის მოძრაობა და დაკორექტირდა სესხის საწყისი ნაშთი. შედეგად, 2021 წლის პირველი იანვრისთვის ნაშთად არსებული სესხის თანხა ჩაითვალა ფიქტიურ ნაშთად და შესამოწმებელ პერიოდში, სესხის დაბრუნების საანგარიშო პერიოდებში, განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადაანგარიშების ეტაპზე გადასახადის გადამხდელის მიერ არ იქნა წარმოდგენილი 2015-2021 წლების ბრუნვითი უწყისი, 2019 წლის პირველ ოქტომბრამდე გაფორმებული სესხის ხელშეკრულებები და სესხის აღების მიზნობრიობა, აგრეთვე, ამავე საანგარიშო პერიოდში სალაროსა და ბანკში მიღებული შემოსავლისა და გაწეული ხარჯის შესახებ ინფორმაცია.
დავის განხილვის პროცესში წარდგენილი (საჩივარზე თანდართული) მტკიცებულებების შესწავლით კი არ გამოიკვეთა საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი. შესაბამისად, დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა გადაანგარიშებას.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დაქირავებით მუშაობად ითვლება ფიზიკური პირის მიერ საწარმოს ან ორგანიზაციის ხელმძღვანელად (დირექტორად) ყოფნა ან ხელმძღვანელის (დირექტორის) მოვალეობის შესრულება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს.
საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ. შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში წარმოდგენილ არგუმენტაციაზე, რომლის თანახმად, გადამხდელს დავის განხილვის პროცესში წარდგენილი ჰქონდა დამფუძნებლისგან მიღებული სესხის თანხის მოძრაობის ბარათი, სალაროში თანხის მოძრაობისა და ანგარიშვალდებული პირის ანგარიშზე თანხების მოძრაობის ცხრილები.
ასევე, შემმოწმებელს გადაანგარიშების ეტაპზე წარუდგინა ინფორმაცია სესხის ანგარიშზე თანხების მოძრაობის შესახებ, სადაც ფიქსირდება თანხის შემოსვლა და ხარჯვა, აგრეთვე, ყველა იმ ანგარიშზე თანხის მოძრაობის შესახებ ინფორმაცია, რომელთანაც კორესპონდენცია ფიქსირდება კომპანიის ანგარიშსწორების ანგარიშზე და საიდანაც თანხები მიმართულია კომპანიის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული ხარჯების დასაფარად. ასევე, განმარტავს, რომ მისთვის გაუგებარია რომელ ბაზაზე დაყრდნობით დაადგინა შემმოწმებელმა 62%-იანი ფასნამატი, მაშინ როდესაც 2015-2016 წლებში რეალიზებული საქონლის თვითღირებულება შეადგენდა 19%-ს, ხოლო 2015-2020 წლებში სმფ-ის რეალიზაციისა და ნაშთის გათვალისწინებით ფასნამატი შეადგენდა 10%-ს. აცხადებს, რომ შემმოწმებელს მოთხოვნისთანავე გადაეცა საბუღალტრო აღრიცხვის ელექტრონული ვერსია, სადაც გაწერილი იყო როგორც აქტივები, ისე ვალდებულებები, სადაც სალაროს ნაშთი შეადგენდა 1 143 ლარს. მიაჩნია, რომ თუ აქტის მიხედვით დამფუძნებლის წინაშე არსებული სასესხო ვალდებულება ფიქტიური ნაშთია, მაშინ აღნიშნული ოპერაცია უნდა აღიარდეს, როგორც ვალდებულება, რომელიც დაიხურა დამფუძნებლის მიერ კომპანიაში შეტანილი თანხით. მიუთითებს, რომ დამფუძნებლის მიერ კომპანიაში შეტანილი თანხების ნაწილი სალაროდან გადატანილია ბანკში, ასევე, სალაროდან გადახდილია მომწოდებლის დავალიანება. განმარტავს, რომ ვინაიდან, შემმოწმებელს გადასახადის გადამხდელთან ერთად არ შეუსწავლია სესხის მიზნობრიობა და მისი ხარჯვა, შემმოწმებელს უნდა აღედგინა ის კრედიტორული დავალიანება, რომელიც დაიხურა კომპანიის მიერ მოზიდული სახსრებით.
ამასთან, წარმოდგენილ საჩივარზე თანდართული აქვს სალაროში თანხების მოძრაობის ბარათი, დამფუძნებლისგან მიღებული სესხის ანგარიშის ბარათი, კომპანიის ანგარიშსწორების ანგარიშზე თანხების მოძრაობის ბარათი.
საქმეში არსებული მასალების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ არ არის აღსრულებული შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 18 მარტის №4808 ბრძანება, ამდენად, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, დავის განხილვის პროცესში წარდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „---ს“ (ს/ნ ---) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;
ბ) დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, დავის განხილვის პროცესში წარდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება დამფუძნებლის წინაშე არსებული სასესხო ვალდებულების ფიქტიურ ნაშთად განხილვას.ამასთან, საჩივარზე დანართის სახით დამატებით წარმოდგენილი აქვს მტკიცებულებები და ითხოვს დარიცხული თანხების გადაანგარიშებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემები, კერძოდ, კომპანიის რეგისტრაციის დღიდან შესამოწმებელ პერიოდამდე საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯი და მიღებული/მისაღები შემოსავალი, ასევე, 2021 წლის პირველი იანვრისთვის არსებული დებიტორ/კრედიტორების გათვალისწინებით გაანალიზდა აღნიშნული საანგარიშო პერიოდის ფინანსური მოგება/ზარალის ოდენობა და დადგინდა, რომ 2019 წლის პირველი ოქტომბრიდან 2021 წლის პირველ იანვრამდე პერიოდში კომპანია არის მომგებიანი.
წარმოდგენილი სესხის ხელშეკრულების გაფორმებიდან (2019 წლის პირველი ოქტომბერი) 2021 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდში იმპორტით შეძენილია ჯამში 163 635 ლარის საქონელი, ხოლო დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 225 998 ლარს.
აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ გაანალიზდა ფულის მოძრაობა და დაკორექტირდა სესხის საწყისი ნაშთი. შედეგად, 2021 წლის პირველი იანვრისთვის ნაშთად არსებული სესხის თანხა ჩაითვალა ფიქტიურ ნაშთად და შესამოწმებელ პერიოდში, სესხის დაბრუნების საანგარიშო პერიოდებში, განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. გადაანგარიშების ეტაპზე გადასახადის გადამხდელის მიერ არ იქნა წარმოდგენილი 2015-2021 წლების ბრუნვითი უწყისი, 2019 წლის პირველ ოქტომბრამდე გაფორმებული სესხის ხელშეკრულებები და სესხის აღების მიზნობრიობა, აგრეთვე, ამავე საანგარიშო პერიოდში სალაროსა და ბანკში მიღებული შემოსავლისა და გაწეული ხარჯის შესახებ ინფორმაცია.
დავის განხილვის პროცესში წარდგენილი (საჩივარზე თანდართული) მტკიცებულებების შესწავლით კი არ გამოიკვეთა საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი. შესაბამისად, დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა გადაანგარიშებას.
გადაწყვეტილება
შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ არ არის აღსრულებული შემოსავლების სამსახურის 2025 წლის 18 მარტის №4808 ბრძანება, ამდენად, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ყოველმხრივ შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მათ შორის, დავის განხილვის პროცესში წარდგენილი) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,9); 101 (1); 12 (1); 154 (1).