ბრძანება N 3374

N 3374

26 თებერვალი 2025

ბრძანება

შპს „--------“ (ს/ნ „--------“)

(ის.: „--------“)

2024 წლის 17 და 27 აგვისტოს საჩივრების

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 14 თებერვლის სხდომაზე (ოქმი №14) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული შპს „------ -ს “ (ს/ნ „--------“) 2024 წლის 17 და 27 აგვისტოს №91497/1/2024 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 19 ივლისის №007-201 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრულ ვალდებულებებს. განმარტავს, რომ შემოწმებამ არასწორად განსაზღვრა ფასნამატი და 59% ფასნამატის გამოყენება ყველა კატეგორიის საქონელზე არასამართლიანია. საქონლის უმეტესი ნაწილი იყიდება საბითუმოდ და ფასნამატი ასეთ შემთხვევაში არის მინიმალური, საშუალოდ 30%, ხოლო ზოგიერთ შემთხვევაში კონკურენტული პირობების შენარჩუნების მიზნით თვითღირებულებითაც რეალიზდება რიგი პროდუქცია. ხოლო, რაც შეეხება ნაღდი ფულის მოძრაობას ბუღალტრული აღრიცხვით 2023 წლის პირველი ივლისის მდგომარეობით სალაროს ნაშთია 30 683.58 ლარი.

2. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული სანქციისგან გათავისუფლებას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 15 აგვისტოს №20143, 16 ნოემბრის №28200 და 2024 წლის 15 მარტის №5615 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „------ “ (ს/ნ „--------“) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ ივლისამდე საანგარიშო პერიოდები, სალაროში ნაღდი ფულის ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 2023 წლის 15 აგვისტოს ჩათვლით, ხოლო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგების ასახვის მიზნით 2024 წლის 6 თებერვლამდე საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების შედეგებზე 2024 წლის 27 ივნისს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2024 წლის 19 ივლისის №17079 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-201 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 961 811 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 490 672 ლარი, ჯარიმა 341 454 ლარი, საურავი 129 685 ლარი.

ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადასახადის გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2024 წლის 11 სექტემბრის №20123 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2024 წლის 31 დეკემბრის №24021/2/2024 გადაწყვეტილებით გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 11 სექტემბრის №20123 ბრძანება და საჩივარი დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად (გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით).

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 31 დეკემბრის №24021/2/2024 გადაწყვეტილებაში მითითებულია შემდეგი:

„საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

აღნიშნული ნორმის საფუძველზე მომჩივნის მოწვევის გარეშე საჩივრის განხილვა შესაძლებელია, როდესაც საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, ამასთანავე, ფაქტობრივი გარემოებები, რომელსაც დარიცხვა ეფუძნება არ არის სადავო ან სადავოა თუმცა დადგენილია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ საჩივრის განხილვის ეტაპზე.

განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხებთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. შემოსავლების სამსახურში საჩივრის განხილვა განხორციელდა გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობის გარეშე. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხი.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს, რომ 2024 წლის 27 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტით მოცული იყო საანგარიშო პერიოდი 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ ივლისამდე, ამასთან ირკვევა, რომ შემოწმების პროცესში გამოყენებულ იქნა მომჩივნის მიმართ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2024 წლის 5 თებერვლის №1961 ბრძანებით ჩატარებული სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის და საკონტროლო შესყიდვა/შეთავაზების პროცედურის მონაცემები, რომლის თანახმადაც პროცედურის ჩატარების ვადა განისაზღვრა 2024 წლის 5 თებერვლიდან 2024 წლის 5 აპრილის ჩათვლით.

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი ფაქტობრივი გარემოებები სადავოა, ხოლო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში საჩივრის განხილვის პირველ ეტაპზე საჩივარი განხილულია მომჩივნის მონაწილეობის გარეშე, მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხები საჭიროებს დამატებით შესწავლას მომჩივნის მონაწილეობით, რისთვისაც საჩივარი ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.“

 

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:

 შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ შპს „------ ს “ საქმიანობის სახეა ადგილობრივი და იმპორტირებული (ჩინეთი და თურქეთი) ტანსაცმლით, სარემონტო-სამშენებლო მასალებით, რკინაკავეულით, ავტომობილის ნაწილებით და სხვა სამეურნეო საქონლით ვაჭრობა იჯარით აღებულ ფართში ("-------"-ს მიმდებარე ტერიტორია). გადამხდელის დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს 2021 წელს - 8%- ს, 2022 წელს - 15% და 2023 წელს 50%-ს, შემოწმების სრულყოფილად ჩატარების მიზნით გამოთხოვილ იქნა საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრასთან დაკავშირებული ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, გაირკვა, რომ პირი არ სარგებლობს საბუღალტრო პროგრამით. შესაბამისად, აღრიცხვა-ანგარიშგებასთან დაკავშირებული ინფორმაცია (მ.შ. სმფ-ის, დებიტორების, კრედიტორების, ფულისა და სხვა ნაშთები) მოწოდებულია ჯამური მონაცემებით ყოველი წლის ჭრილში არასრულყოფილად, ექსელის ცხრილში გაკეთებული აღრიცხვით. პირის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ, არასრულად არის აღრიცხული განხორციელებული ოპერაციები: კერძოდ, ვერ ხდება რეალიზებული პროდუქციის იდენტიფიცირება მის თვითღირებულებასთან, ვერ ხდება რეალიზებული საქონლის რაოდენობრივი ანალიზი. შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად და საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შპს „----- - ს“ საქმიანობის განხორციელების ადგილზე ჩატარდა მიმდინარე კონტროლის ღონისძიება, კერძოდ, სმფ-ის ინვენტარიზაცია, რომლის თანახმადაც დადგინდა, რომ 2024 წლის 5 თებერვლის მდგომარეობით გადასახადის გადამხდელს ნაშთად ერიცხება 907 426 ლარის საბაზრო ღირებულების სასაქონლომატერიალური ფასეულობები. აღნიშნულის გათვალისწინებით შემოწმების მიერ გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება. გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში სულ დეკლარირებული აქვს 776 778 ლარის დღგ-ის ბრუნვა, საიდანაც 547 794 ლარის რეალიზაცია განხორციელებული აქვს დოკუმენტურად. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით დამუშავდა პირის შეძენის (იმპორტის) დოკუმენტაცია შესაბამისი სასაქონლო ინვოისებით და რეალიზაციაზე გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებები. დადგინდა, რომ შეძენისა და რეალიზაციის სასაქონლო ოპერაციებზე შედგენილ დოკუმენტაციაში გადასახადის გადამხდელს არ აქვს მითითებული საქონლის მაიდენტიფიცირებელი არანაირი ინფორმაცია. აღნიშნული პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები შედგენილია იმ ფორმით, რომ არაა მითითებული შეძენილი/რეალიზებული პროდუქციის მახასიათებლები. კერძოდ, აღნიშნულ დოკუმენტებში მითითებულია მხოლოდ ცალკეული სასაქონლო კატეგორიები (მაგ: ელ. სახრახნისი, კუთხსახეხი, ლაზერი) ამასთან, აღსანიშნავია რომ საქონლის შეძენის/რეალიზაციის ღირებულებების საფასო დიაპაზონი ვერ იძლევა ერთმანეთთან სრული იდენტიფიცირების საშუალებას. შემოწმების მიერ შემოსავლები გაანგარიშდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, საქონელი დაჯგუფდა 22 კატეგორიად და შესაბამის კატეგორიაზე განისაზღვრა დოკუმენტური ფასნამატი, საშუალო შეწონილმა დოკუმენტურმა ფასნამატმა შეადგინა 59%, რის მიხედვითაც გაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის დასაბეგრი ბრუნვა. აღნიშნულის შესაბამისად გაანგარიშებულ ბრუნვასა და დეკლარირებულ ბრუნვას შორის სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 ასევე, გადამხდელის მიერ სალაროში ნაღდი ფულის მოძრაობის შესახებ დეტალური ინფორმაცია/დოკუმენტაცია მოწოდებულია ექსელის ფაილში შეყვანილი მონაცემებით, საიდანაც 01.07.2023 წლის მდგომარეობით სალაროში არსებული ნაღდი ფულის ნაშთი განსაზღვრულია 30 683.58 ლარის ოდენობით. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე, 101-ე და 154-ე მუხლების გათვალისწინებით შემოწმების პროცესში არაპირდაპირად გაანგარიშდა ნაღდი ფულის ნაშთი (დღგ-ის ნაწილის გათვალისწინებით) და ჩაითვალა შესამოწმებელ პერიოდში პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანოს ძალაში შესული გადაწყვეტილების შესრულება სავალდებულოა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საჩივრის განხილვა დავების განხილვის საბჭოში ჩაინიშნა 2025 წლის 14 თებერვალს, 11:30 სთ-ზე, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით. გადამხდელს ეცნობა საჩივრის განხილვის დროისა და ადგილის შესახებ, თუმცა მომჩივანი არ გამოცხადდა საჩივრის ზეპირ განხილვაზე და არც განცხადება წარმოუდგენია განხილვის გადადებასთან დაკავშირებით. ამასთან, სატელეფონო კომუნიკაციისას თანხმობა განაცხადა საჩივრის მისი მონაწილეობის გარეშე განხილვაზე.

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, პირი, რომელიც ამ მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად გადახდის წყაროსთან აკავებს გადასახადს, ვალდებულია ბიუჯეტში გადარიცხოს გადასახადი პირისათვის თანხის გადახდისთანავე, ხოლო განაცემის არაფულადი ფორმით განხორციელების შემთხვევაში - შესაბამისი თვის ბოლო რიცხვში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას, რის გამოც შეუძლებელი იყო დასაბეგრი ობიექტის დადგენა. აღრიცხვაანგარიშგებასთან დაკავშირებული ინფორმაცია (მ.შ. სმფ-ის, დებიტორების, კრედიტორების, ფულისა და სხვა ნაშთები) მოწოდებულია ჯამური მონაცემებით ყოველი წლის ჭრილში არასრულყოფილად, ექსელის ცხრილში გაკეთებული აღრიცხვით. პირის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ, არასრულად არის აღრიცხული განხორციელებული ოპერაციები: კერძოდ, ვერ ხდება რეალიზებული პროდუქციის იდენტიფიცირება მის თვითღირებულებისთან, ვერ ხდება რეალიზებული საქონლის რაოდენობრივი ანალიზი. შემოწმების მიერ შემოსავლები გაანგარიშდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, საქონელი დაჯგუფდა 22 კატეგორიად და შესაბამის კატეგორიაზე განისაზღვრა დოკუმენტური ფასნამატი, საშუალო შეწონილმა დოკუმენტურმა ფასნამატმა შეადგინა 59%, რის მიხედვითაც გაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის დასაბეგრი ბრუნვა. აღნიშნულის შესაბამისად გაანგარიშებულ ბრუნვასა და დეკლარირებულ ბრუნვას შორის სხვაობაზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი. ასევე, გადამხდელის მიერ სალაროში ნაღდი ფულის მოძრაობის შესახებ დეტალური ინფორმაცია/დოკუმენტაცია მიწოდებულია ექსელის ფაილში შეყვანილი მონაცემებით, საიდანაც 01.07.2023 წლის მდგომარეობით სალაროში არსებული ნაღდი ფულის ნაშთი განსაზღვრულია 30 683.58 ლარის ოდენობით. შემოწმების პროცესში არაპირდაპირად გაანგარიშდა ნაღდი ფულის ნაშთი და ჩაითვალა შესამოწმებელ პერიოდში პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად.

შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ ვინაიდან, სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის სრულად დადგენა, კერძოდ, ვერ ხდება რეალიზებული პროდუქციის იდენტიფიცირება მის თვითღირებულებისთან, ვერ ხდება რეალიზებული საქონლის რაოდენობრივი ანალიზი, საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრა მართებულია.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 27 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია გადამხდელის საქმიანობის 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ ივლისამდე საანგარიშო პერიოდები, სალაროში ნაღდი ფულის ინვენტარიზაციის მიზნებისთვის 2023 წლის 15 აგვისტოს ჩათვლით, ხოლო სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგების ასახვის მიზნით 2024 წლის 6 თებერვლამდე საანგარიშო პერიოდი. შემოწმებით სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობა რეალიზებულად ჩათვლილია მხოლოდ შესამოწმებელ პერიოდში.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ვინაიდან 2024 წლის 5 თებერვლის №1961 ბრძანებით სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვა განხორციელდა შესამოწმებელი პერიოდის შემდეგ და საქმის გარემოებებით დადგენილი არ არის, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოდან აღნიშნული პროცედურის ჩატარებამდე პერიოდში მომჩივანს საქმიანობა შეჩერებული ჰქონდა (საქონლის რეალიზაცია არ განუხორციელებია), სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობის რეალიზებულად განხილვის დროს, დღგ-ის ბრუნვის პროპორციულად გადანაწილება მიზანშეწონილია არა მხოლოდ შესამოწმებელ პერიოდზე, არამედ, სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან, სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), რა დროსაც, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები შემოწმების შედეგად განსაზღვრული უნდა იქნას საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და საქმეზე არსებული მასალების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობა გადაანაწილოს სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „------ -ს “ (ს/ნ „--------“) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობა გადაანაწილოს სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1.გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრულ ვალდებულებებს.

2. გადამხდელი ითხოვს საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული სანქციისგან გათავისუფლებას სსკ-ის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

მომჩივანის საქმიანობის სახეა ადგილობრივი და იმპორტირებული ტანსაცმლით, სარემონტო-სამშენებლო მასალებით, რკინაკავეულით, ავტომობილის ნაწილებით და სხვა სამეურნეო საქონლით ვაჭრობა იჯარით აღებულ ფართში.გადამხდელის დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს 2021 წელს - 8%- ს, 2022 წელს - 15% და 2023 წელს 50%-ს.საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. ჩატარდა სმფ-ის ინვენტარიზაცია,შედეგად დადგინდა,რომ გადამხდელს ნაშთად ერიცხება 907 426 ლარის საბაზრო ღირებულების სასაქონლომატერიალური ფასეულობები. აღნიშნულის გათვალისწინებით შემოწმების მიერ გაანგარიშდა შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება. გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში სულ დეკლარირებული აქვს 776 778 ლარის დღგ-ის ბრუნვა, საიდანაც 547 794 ლარის რეალიზაცია განხორციელებული აქვს დოკუმენტურად.დადგინდა, რომ შეძენისა და რეალიზაციის სასაქონლო ოპერაციებზე შედგენილ დოკუმენტაციაში გადამხდელს არ აქვს მითითებული საქონლის მაიდენტიფიცირებელი არანაირი ინფორმაცია. აღნიშნული პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები შედგენილია იმ ფორმით, რომ არაა მითითებული შეძენილი/რეალიზებული პროდუქციის მახასიათებლები. კერძოდ, აღნიშნულ დოკუმენტებში მითითებულია მხოლოდ ცალკეული სასაქონლო კატეგორიები.

ამასთან, აღსანიშნავია რომ საქონლის შეძენის/რეალიზაციის ღირებულებების საფასო დიაპაზონი ვერ იძლევა ერთმანეთთან სრული იდენტიფიცირების საშუალებას. შემოწმების მიერ შემოსავლები გაანგარიშდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, საქონელი დაჯგუფდა 22 კატეგორიად და შესაბამის კატეგორიაზე განისაზღვრა დოკუმენტური ფასნამატი, საშუალო შეწონილმა დოკუმენტურმა ფასნამატმა შეადგინა 59%, რის მიხედვითაც გაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის დასაბეგრი ბრუნვა. აღნიშნულის შესაბამისად გაანგარიშებულ ბრუნვასა და დეკლარირებულ ბრუნვას შორის სხვაობაზე გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა.

 ასევე,სსკ-ის 73-ე, 101-ე და 154-ე მუხლების გათვალისწინებით შემოწმების პროცესში არაპირდაპირად გაანგარიშდა ნაღდი ფულის ნაშთი და ჩაითვალა შესამოწმებელ პერიოდში პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

1.შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობა გადაანაწილოს სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

2.შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:

73(5),101,154,158,159,163,164,269,270.